แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
เจ้าพนักงานสรรพากรส่งแบบ ภ.ค.45 ไปให้โจทก์ แต่หนังสือดังกล่าวไม่ถึงโจทก์เพราะระบุเลขบ้านผิด เห็นได้ว่า การกำหนดรายรับขั้นต่ำที่พิพาทคดีนี้เจ้าพนักงานสรรพากรยังไม่ได้ส่งแบบ ภ.ค.45 ให้โจทก์ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 38) ข้อ 3 และข้อ 4ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 44) ซึ่งออกตามความในประมวลรัษฎากร มาตรา 86 เบญจการใช้อำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำของเจ้าพนักงานประเมินจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย การกำหนดรายรับขั้นต่ำตามมาตรา 86 เบญจ เป็นคนละกรณีกับมาตรา 87,87 ทวิ (7) และ 87 ตรี แม้โจทก์จะเคยได้รับหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินเพื่อตรวจสอบไต่สวน หรือเจ้าพนักงานประเมินจะเคยกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์มาก่อนแล้วแต่เมื่อการกำหนดรายรับขั้นต่ำครั้งพิพาทนี้เจ้าพนักงานประเมินมิได้ดำเนินการให้ถูกต้องตามมาตรา 86 เบญจ จึงเป็นการไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าใช้อำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์โดยมิชอบตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดโดยประกาศในราชกิจจานุเบกษา คำวินิจฉัยคำคัดค้านของอธิบดีกรมสรรพากรจึงไม่ถึงที่สุด โจทก์ย่อมมีอำนาจฟ้องคดีนี้ได้.
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบการค้าประเภท 5 ชนิด 1 แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้า คือการให้เช่าวีดีโอเทป เดิมโจทก์ถูกกำหนดรายรับขั้นต่ำให้ยื่นรายการการค้ามีรายรับไม่ต่ำกว่าเดือนละ 19,600 บาทตั้งแต่เดือนเมษายน 2530 เป็นต้นไป ต่อมาเมื่อวันที่ 3 กรกฎาคม2532 จำเลยที่ 4 ในฐานะเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ได้มีหนังสือลงวันที่ 30 มิถุนายน 2532 แจ้งกำหนดรายรับขั้นต่ำต่อเดือนไม่ต่ำกว่า 38,520 บาท ตั้งแต่เดือนมิถุนายน 2532 เป็นต้นไปโจทก์เห็นว่าไม่ถูกต้อง เจ้าพนักงานประเมินไม่เคยส่งแบบ ภ.ค.45ให้โจทก์แจ้งรายละเอียดเกี่ยวกับรายจ่ายอันเป็นปัจจัยก่อให้เกิดมูลค่าของการให้บริการของโจทก์ ทั้งเจ้าพนักงานประเมินมิได้ดำเนินการตามประกาศของอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 38) ลงวันที่ 4 เมษายน 2529 และที่แก้ไขเพิ่มเติมโดยประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 44) ลงวันที่9 กรกฎาคม 2530 ซึ่งจะกำหนดรายรับเพิ่มขึ้นได้ไม่เกินร้อยละ 20ของรายรับขั้นต้นที่กำหนดไว้เดิม โจทก์ได้ยื่นคัดค้านต่ออธิบดีกรมสรรพากรจำเลยที่ 2 เมื่อวันที่ 10 กรกฎาคม 2532 ต่อมาวันที่31 สิงหาคม 2532 โจทก์ได้รับหนังสือของจำเลยที่ 3 ซึ่งเป็นรองประธานคณะกรรมการวินิจฉัยคำคัดค้านการกำหนดรายรับขั้นต่ำลงวันที่ 30 สิงหาคม 2532 แจ้งผลการวินิจฉัยคำคัดค้านยืนตามการกำหนดรายรับขั้นต่ำของเจ้าพนักงานประเมินขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าตามหนังสือการกำหนดรายรับขั้นต่ำ และหนังสือแจ้งผลการวินิจฉัยคำคัดค้านการกำหนดรายรับขั้นต่ำตามฟ้อง
จำเลยทั้งสี่ให้การว่า คำวินิจฉัยดังกล่าวเป็นที่สุดตามนัยมาตรา 86 เบญจ แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าตามหนังสือกำหนดรายรับขั้นต่ำ และหนังสือแจ้งผลการวินิจฉัยคำคัดค้านการกำหนดรายรับขั้นต่ำตามฟ้อง
จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาประการแรกมีว่าคำวินิจฉัยคำคัดค้านของอธิบดีกรมสรรพากรถึงที่สุดตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 เบญจ หรือไม่ เห็นว่า กฎหมายมาตราดังกล่าวเป็นบทบัญญัติให้อำนาจแก่เจ้าพนักงานประเมินที่จะกำหนดรายรับขั้นต่ำเพื่อประโยชน์ในการคำนวณรายรับของผู้ประกอบการค้าบางประเภท ซึ่งการใช้อำนาจเช่นนี้เจ้าพนักงานประเมินก็ต้องปฏิบัติตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดโดยประกาศในราชกิจจานุเบกษาด้วยคำวินิจฉัยคำคัดค้านของอธิบดีกรมสรรพากรที่ได้วินิจฉัยคำคัดค้านของผู้ประกอบการค้าจึงจะถึงที่สุดตามประมวลรัษฎากรมาตรา 86 เบญจวรรคสอง แต่คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าตามหนังสือแจ้งกำหนดรายรับขั้นต่ำ และคำวินิจฉัยคำคัดค้านการกำหนดรายรับขั้นต่ำ โดยอ้างเหตุว่า เจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าใช้อำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์โดยมิชอบตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนด คำวินิจฉัยคำคัดค้านของอธิบดีกรมสรรพากรจึงไม่ถึงที่สุด โจทก์ย่อมมีอำนาจฟ้องคดีนี้ได้
ปัญหาว่า การใช้อำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำของเจ้าพนักงานประเมินชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่า การใช้อำนาจดังกล่าวเจ้าพนักงานประเมินจะต้องปฏิบัติตามมาตรา 86 เบญจ แห่งประมวลรัษฎากรซึ่งบัญญัติว่า”เพื่อประโยชน์ในการคำนวณรายรับของผู้ประกอบการค้าบางประเภท ให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนดโดยประกาศในราชกิจจานุเบกษา…” และเกี่ยวกับหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการกำหนดรายรับขั้นต่ำนี้ ได้มีประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 38) ข้อ 3กำหนดว่า “ให้ผู้ประกอบการค้าตามรายการท้ายประกาศนี้แจ้งรายจ่ายตามข้อ 2 ด้วยแบบ ภ.ค.45 ต่อเจ้าพนักงานประเมินภายในสิบห้าวันนับแต่วันถัดจากวันได้รับแบบ ภ.ค.45” และถ้าผู้ประกอบการค้าไม่แจ้งรายจ่ายตามแบบ ภ.ค.45 ภายในกำหนดเวลาตามข้อ 3 เจ้าพนักงานประเมินจึงจะมีอำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำได้ตามข้อ 4 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 44) แสดงว่าก่อนที่เจ้าพนักงานประเมินจะใช้อำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 86 เบญจ กำหนดรายรับขั้นต่ำของผู้ประกอบการค้าได้ เจ้าพนักงานสรรพากรจะต้องส่งแบบ ภ.ค.45 ให้ผู้ประกอบการค้าก่อนเพื่อให้ผู้ประกอบการค้าแจ้งรายจ่ายตามแบบ ภ.ค.45 ต่อเจ้าพนักงานประเมินภายในสิบห้าวันนับแต่วันถัดจากวันได้รับแบบ ภ.ค.45 ต่อเมื่อผู้ประกอบการค้าไม่แจ้งรายจ่ายตามแบบ ภ.ค.45 ภายในกำหนดเวลาดังกล่าว หรือเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่ารายจ่ายที่ผู้ประกอบการค้าแจ้งนั้น ต่ำกว่าความเป็นจริงโดยไม่มีเหตุอันสมควร เจ้าพนักงานประเมินจึงจะมีอำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำได้ตามขั้นตอนต่อไปในข้อ 4แห่งประกาศอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าว ข้อเท็จจริงได้ความว่าการกำหนดรายรับขั้นต่ำครั้งหลังที่พิพาทกันในคดีนี้ ตามหนังสือที่กค.0824/10436 สำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 4 ได้ส่งแบบ ภ.ค.45ไปให้โจทก์ แต่หนังสือดังกล่าวไม่ถึงโจทก์ เพราะระบุบ้านเลขที่ผิดย่อมเห็นได้ว่าก่อนการกำหนดรายรับขั้นต่ำที่พิพาทกันในคดีนี้เจ้าพนักงานสรรพากรยังไม่ได้ส่งแบบ ภ.ค.45 ให้โจทก์ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขแห่งประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า(ฉบับที่ 38) ข้อ 3 และข้อ 4 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 44) ซึ่งออกตามความในประมวลรัษฎากร มาตรา 86 เบญจ การใช้อำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำของเจ้าพนักงานประเมินจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ส่วนที่จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า โจทก์ได้รับหนังสือที่ กค.0824/3257 ซึ่งเชิญกรรมการผู้จัดการโจทก์ไปพบเพื่อตรวจสอบไต่สวนตามประมวลรัษฎากรมาตรา 87, 87 ทวิ(7) และ 87 ตรี แล้ว ประกอบกับเจ้าพนักงานประเมินได้เคยกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์มาแล้วด้วย จึงรับฟังได้ว่าโจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าโจทก์ต้องแจ้งรายจ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินแต่โจทก์เพิกเฉยไม่ไปพบเจ้าพนักงานประเมินหรือแจ้งรายจ่ายต่อเจ้าพนักงานประเมินเจ้าพนักงานย่อมมีอำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำได้นั้นเห็นว่า มาตรา 87, 87 ทวิ (7) และมาตรา 87 ตรี แห่งประมวลรัษฎากรมิใช่เป็นบทบัญญัติที่ให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินกำหนดรายรับขั้นต่ำไว้เป็นการล่วงหน้า แต่การกำหนดรายรับขั้นต่ำล่วงหน้าตามมาตรา86 เบญจ แห่งประมวลรัษฎากร ต้องปฏิบัติหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนดโดยประกาศในราชกิจจานุเบกษา ซึ่งตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 38) แก้ไขเพิ่มเติมโดยประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 44) ได้กำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการคำนวณรายรับขั้นต่ำ ซึ่งมาตรา 87,87 ทวิ (7) มิได้ระบุไว้การกำหนดรายรับขั้นต่ำตามมาตรา 86 เบญจจึงเป็นคนละกรณีกับมาตรา 87, 87 ทวิ (7) และ 87 ตรี ดังนั้นแม้โจทก์จะเคยได้รับหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินหรือเจ้าพนักงานประเมินจะเคยกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์มาก่อนแล้ว แต่เมื่อการกำหนดรายรับขั้นต่ำครั้งพิพาทนี้เจ้าพนักงานประเมินมิได้ดำเนินการให้ถูกต้องตามมาตรา 86 เบญจ จึงเป็นการไม่ชอบ
พิพากษายืน.
