แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
กรมสรรพากรโจทก์ฟ้องให้จำเลยที่1คืนภาษีเงินได้นิติบุคคลจากเงินเครดิตภาษีหักณที่จ่ายซึ่งโจทก์คืนให้แก่จำเลยที่1ก่อนการตรวจสอบตามระเบียบกรมสรรพากรว่าด้วยการคืนเงินภาษีอากรพ.ศ.2529ข้อ15.2ข.โดยมีจำเลยที่2เป็นผู้ค้ำประกันเป็นคดีเกี่ยวกับสิทธิหรือหน้าที่ตามข้อผูกพันซึ่งได้ทำขึ้นเพื่อประโยชน์แก่่การจัดเก็บภาษีอากรตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ.2528มาตรา7(4)ศาลภาษีอากรกลางจึงมีอำนาจพิจารณาพิพากษา กรมสรรพากรโจทก์คืนเงินภาษีอากรให้แก่จำเลยที่1ก่อนตรวจสอบตามคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรโดยมีจำเลยที่2เป็นผู้ค้ำประกันจำเลยที่1ต่อโจทก์มีข้อตกลงว่าหากผลการตรวจสอบปรากฏว่าจำเลยที่1ต้องเสียภาษีแต่จำเลยที่1ไม่ชำระหรือชำระไม่ครบถ้วนแล้วไม่ว่าจะมีการอุทธรณ์หรือมีการโต้แย้งหรือไม่จำเลยที่1ยอมชำระให้จนครบถ้วนทันทีการคืนเงินภาษีอากรให้แก่จำเลยที่1จึงเป็นการคืนโดยมีเงื่อนไขดังนั้นเมื่อการตรวจสอบเสร็จสิ้นปรากฏว่าจำเลยที่1ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเกินกว่าภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ถูกหักไว้ณที่จ่ายเป็นเหตุให้ไม่มีสิทธิได้รับคืนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนไปโจทก์ได้ทวงถามแล้วจำเลยทั้งสองไม่คืนให้จึงตกเป็นผู้ผิดนัดโจทก์ย่อมมีอำนาจฟ้องให้จำเลยที่1คืนเงินภาษีอากรที่ขอคืนไปจากโจทก์ได้และมีอำนาจฟ้องให้จำเลยที่2รับผิดตามสัญญาค้ำประกันแม้คณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์ยังไม่ได้มีคำวินิจฉัยแต่โจทก์มิได้ฟ้องเรียกเงินภาษีอากรที่จำเลยที่1ต้องชำระตามหนังสือแจ้งการประเมินซึ่งยังอยู่ในระหว่างการพิจารณาอุทธรณ์โจทก์จึงมีอำนาจฟ้อง กรมสรรพากรโจทก์มิได้ฟ้องเรียกให้จำเลยที่1ชำระภาษีอากรตามหนังสือแจ้งการประเมินแต่โจทก์ฟ้องให้จำเลยที่1คืนเงินภาษีอากรที่ขอคืนก่อนตรวจสอบโดยมีจำเลยที่2เป็นผู้ค้ำประกันเมื่อเจ้าพนักงานของโจทก์ตรวจสอบเสร็จสิ้นแล้วจำเลยที่1ยังต้องชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี2530เกินกว่าภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ถูกหักไว้ณที่จ่ายเมื่อโจทก์ได้มีหนังสือแจ้งให้จำเลยที่1นำเงินภาษีอากรมาคืนโจทก์ภายใน30วันนับแต่วันได้รับหนังสือดังกล่าวจำเลยที่1ได้รับหนังสือเมื่อวันที่14ตุลาคม2536จำเลยที่1จึงมีสิทธินำเงินจำนวนดังกล่าวไปคืนโจทก์ภายในวันที่13พฤศจิกายน2536เมื่อจำเลยที่1ไม่ชำระโจทก์จึงมีสิทธิเรียกดอกเบี้ยจากเงินที่รับคืนไปจากโจทก์ได้ในอัตราร้อยละ7.5ต่อปีนับแต่วันที่14พฤศจิกายน2536เป็นต้นไปตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา224 จำเลยที่2ในฐานะผู้ค้ำประกันจำเลยที่1ต่อกรมสรรพากรโจทก์ตามสัญญาค้ำประกันซึ่งมีข้อความยอมผูกพันตนเป็นผู้ค้ำประกันจำเลยที่1ต่อโจทก์เป็นเงิน50,677,905.41บาทพร้อมทั้งเงินเพิ่มแต่ตามประมวลรัษฎากรมาตรา27ทวิให้ถือว่าเงินเพิ่มเป็นเงินภาษีจึงมิใช่ดอกเบี้ยเมื่อไม่มีเงินเพิ่มตามสัญญาค้ำประกันที่ได้ระบุจำนวนเงินที่จำเลยที่2ต้องรับผิดจึงไม่ใช่การค้ำประกันอย่างไม่มีจำกัดตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา683จำเลยที่2จึงคงรับผิดในวงเงิน50,677,905.41บาทแต่เนื่องจากเป็นหนี้เงินจำเลยที่2จึงต้องรับผิดชดใช้ดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ7.5ต่อปีนับแต่วันผิดนัดตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา224
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 จำเลยที่ 1ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) เพื่อชำระภาษีประจำปีต่อเจ้าพนักงานของโจทก์ โดยแสดงรายการต่าง ๆว่าจำเลยที่ 1 มีกำไรสุทธิในปีดังกล่าวจำนวน243,924,830 บาท ต้องชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลตามกฎหมายในอัตราร้อยละ 35 ของกำไรสุทธิคิดเป็นเงินภาษีทั้งสิ้นจำนวน85,373,690.65 บาท แต่จำเลยที่ 1 ได้ถูกหักภาษีเงินได้นิติบุคคลณ ที่จ่ายตามความในมาตรา 69 ทวิ และ 3 เตรส แห่งประมวลรัษฎากรไว้แล้วเป็นจำนวน 136,051,596.06 บาท ซึ่งมากกว่าจำนวนภาษีที่ต้องชำระเป็นเงินจำนวน 50,677,905.41 บาท จึงไม่มีเงินภาษีที่ต้องชำระในการยื่นแบบแสดงรายการดังกล่าว ต่อมาวันที่30 มกราคม 2532 จำเลยที่ 1 ยื่นคำร้องขอคืนภาษีเงินได้นิติบุคคลจำนวน 50,677,905.41 บาท ที่จำเลยที่ 1 อ้างว่าได้ถูกหักไว้เกินในปี 2530 ตามแบบแสดงรายการดังกล่าวข้างต้นจากโจทก์ ตามระเบียบกรมสรรพากรว่าด้วยการคืนภาษีอากรพ.ศ. 2529 โจทก์ได้พิจารณาแล้วอนุมัติให้คืนเงินภาษีดังกล่าวแก่จำเลยที่ 1 ไปก่อนการตรวจสอบการชำระภาษีอากรให้ถูกต้องจำเลยที่ 1 ได้รับเงินจำนวนดังกล่าวคืนไปแล้วตั้งแต่วันที่16 กรกฎาคม 2533 โดยจำเลยที่ 12 ได้ให้จำเลยที่ 2 เป็นผู้ค้ำประกันเงินภาษีตามจำนวนที่ขอคืนไปนี้ต่อโจทก์โดยจำเลยที่ 2ยอมผูกพันต่อโจทก์ว่า หากผลการตรวจสอบปรากฏว่าผู้ขอคืนภาษีอากรดังกล่าว (จำเลยที่ 1) ต้องเสียภาษีอากร แต่จำเลยที่ 1ไม่ชำระภาษีอากรตามการแจ้งการประเมินหรือสั่งให้ชำระ หรือชำระไม่ครบถ้วนแล้ว ไม่ว่าจะมีการอุทธรณ์หรือมีการโต้แย้งหรือไม่ก็ตาม จำเลยที่ 2 ยอมชำระแทนจนครบถ้วนทันทีโดยมิต้องเรียกร้องให้จำเลยที่ 1 ชำระก่อน เจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียกตามประมวลรัษฎากรเพื่อตรวจสอบภาษีอากรของจำเลยที่ 1 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 ที่จำเลยที่ 1ขอคืนภาษีแล้ว ปรากฏว่า ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 จำเลยที่ 1 มีกำไรสุทธิจากการดำเนินการเป็นเงิน397,811,409.77 บาท ซึ่งจะต้องชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลแก่โจทก์ตามกฎหมายเป็นเงิน 139,233,993.92 บาท หาใช่จำนวน85,373,690.65 บาท ตามที่จำเลยที่ 1 ได้ยื่นแบบแสดงรายการฯ(ภ.ง.ด.50) ไว้ดังกล่าวในฟ้องไม่ แม้จำเลยที่ 1 ได้ถูกหักภาษีเงินได้นิติบุคคล ณ ที่จ่ายไว้แล้วจำนวน 136,051,596.06 บาทก็ตาม จำเลยที่ 1 ยังต้องรับผิดชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มอีกเป็นจำนวน 3,182,397.36 บาท จำเลยที่ 1 จึงไม่มีสิทธิขอคืนเงินภาษีจำนวน 50,677,905.41 บาท ดังกล่าวในฟ้องเจ้าพนักงานประเมินจึงได้แจ้งการประเมินในส่วนที่ต้องชำระเพิ่มนี้ให้จำเลยที่ 1 ทราบ เพื่อให้ไปชำระเพิ่มเติมพร้อมเบี้ยปรับเงินเพิ่มตามกฎหมายแล้ว และในส่วนเงินภาษีที่จำเลยที่ 1ได้ขอคืนนั้นเจ้าพนักงานของโจทก์ได้รายงานให้โจทก์ทราบเพื่อทวงถามเอาเงินภาษีกลับคืนเมื่อวันที่ 8 ตุลาคม 2536 โจทก์จึงได้แจ้งให้จำเลยที่ 1 ส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับคืนไปจำนวนดังกล่าวแก่โจทก์พร้อมทั้งได้แจ้งให้จำเลยที่ 2 ปฏิบัติตามสัญญาค้ำประกันนำเงินจำนวน 50,677,905.41 บาท ตามที่ได้ค้ำประกันไปชำระแก่โจทก์จำเลยทั้งสองได้ทราบแล้วแต่เพิกเฉย จำเลยทั้งสองจึงต้องร่วมกันรับผิดชำระเงินจำนวน 50,677,905.41 บาท แก่โจทก์พร้อมดอกเบี้ยร้อยจะเจ็ดครึ่งต่อปีจากต้นเงินจำนวนดังกล่าวนับตั้งแต่วันที่ได้รับคืนไปจนถึงวันฟ้องคิดเป็นค่าดอกเบี้ย16,067,672.88 บาท รวมเป็นเงินที่จำเลยทั้งสองจะต้องร่วมกันรับผิดต่อโจทก์จำนวน 66,745,578.29 บาท ขอให้บังคับจำเลยทั้งสองร่วมกันส่งคืนภาษีอากรหรือชำระหนี้ภาษีอากรคืนพร้อมดอกเบี้ยจำนวน 66,745,578.29 บาท แก่โจทก์ ให้จำเลยทั้งสองร่วมกันชำระดอกเบี้ยในอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีจากต้นเงินภาษีจำนวน 50,677,905.41 บาท นับแต่วันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จ
จำเลยที่ 1 ให้การว่า จำเลยที่ 1 ไม่จำต้องคืนเงินพร้อมด้วยดอกเบี้ยให้โจทก์ตามฟ้อง เนื่องจากในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 จำเลยที่ 1 ได้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลให้โจทก์ถูกต้องครบถ้วนแล้ว ข้อเท็จจริงที่ว่าจำเลยที่ 1 จะต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามจำนวนที่เจ้าพนักงานของโจทก์ทำการตรวจสอบหรือไม่นั้น ยังไม่ยุติ โดยจำเลยที่ 1 ได้ยื่นอุทธรณ์คัดค้านตามความในมาตรา 30 แห่งประมวลรัษฎากรขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดยกเลิกการประเมินของเจ้าหน้าที่กองตรวจภาษีอากรของโจทก์แล้วเมื่อวันที่ 6 กันยายน 2536 ซึ่งขณะนี้ยังอยู่ระหว่างการพิจารณาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของโจทก์ยังไม่มีคำวินิจฉัย จึงยังไม่มีข้อยุติว่าจำเลยที่ 1 จะต้องเสียภาษีเพิ่มขึ้นหรือไม่ หากคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ของโจทก์ชี้ขาดให้ยกเลิกการประเมินตามอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 จำเลยที่ 1ก็ไม่จำต้องเสียภาษีตามที่เจ้าพนักงานของโจทก์ทำการประเมินจึงชอบที่จะต้องรอคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อน โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องเรียกให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรที่จำเลยที่ 1 รับไปตามฟ้องของโจทก์ จำเลยที่ 1 ไม่ได้เป็นหนี้โจทก์และไม่ได้ผิดนัดแต่อย่างใด เงินที่จำเลยที่ 1 รับคืนไปจากโจทก์เป็นเงินภาษีหัก ณ ที่จ่ายไว้เกินกว่าภาษีที่จะต้องชำระจำเลยที่ 1 รับคืนโดยชอบและโจทก์มีคำสั่งให้จำเลยที่ 1 แล้วจำเลยที่ 1 จึงไม่ต้องรับผิดชอบเสียดอกเบี้ยให้โจทก์ อย่างไรก็ดีเกี่ยวกับเรื่องภาษีอากรได้มีประมวลรัษฎากรบัญญัติให้เรียกเงินเพิ่มเบี้ยประกันของเงินภาษีที่ต้องชำระไว้โดยตรง แสดงให้เห็นว่ากฎหมายได้บัญญัติทางแก้สำหรับกรณีลูกหนี้ผิดนัดไม่ชำระหนี้ค่าภาษีอากรที่ค้างไว้โดยเฉพาะแล้ว โจทก์จึงไม่มีสิทธิจะเรียกให้จำเลยชำระดอกเบี้ยในอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีตามฟ้องได้ ขอให้ยกฟ้อง
จำเลยที่ 2 ให้การว่า การที่โจทก์มีหนังสือถึงจำเลยที่ 1แจ้งขอให้ส่งภาษีอากรที่รับเกินคืนไปโดยอ้างว่าได้ตรวจสอบภาษีอากรสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 แล้ว ผลการตรวจสอบปรากฏว่าไม่มีภาษีอากรต้องคืนจำเลยที่ 1 แต่อย่างใดนั้น จำเลยที่ 1ได้ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เพื่อให้ชี้ขาดว่าจำเลยที่ 1 ไม่ต้องส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับคืนไปตามหนังสือของจำเลยที่ 1 ที่ 1000/303/2536 ลงวันที่ 22 ตุลาคม 2536และคำอุทธรณ์ภาษีของจำเลยที่ 1 ลงวันที่ 6 กันยายน 2536 ซึ่งการอุทธรณ์ดังกล่าวยังอยู่ระหว่างรอผลการชี้ขาดพอของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่าจำเลยที่ 1 จะต้องคืนเงินภาษีอากรจำนวน50,677,905.41 บาท หรือไม่ จึงถือว่าเป็นหนี้หรือสิทธิเรียกร้องที่ไม่แน่นอน จำเลยที่ 1 อาจจะไม่ต้องคืนเงินภาษีที่รับคืนไปหรือถ้าจะต้องคืน ก็อาจจะคืนน้อยกว่าจำนวนที่แจ้งมาในหนังสือดังกล่าว กรณีจึงยังไม่มีข้อโต้แย้งเกิดขึ้นเกี่ยวกับสิทธิและหน้าทีตามกฎหมาย โจทก์จึงยังไม่มีอำนาจฟ้องให้ศาลบังคับจำเลยที่ 1ส่งเงินภาษีอากรที่รับคืนไป และฟ้องบังคับให้จำเลยที่ 2 ปฏิบัติตามหนังสือค้ำประกันได้ จำเลยที่ 2 จะต้องรับผิดต่อเมื่อจำเลยที่ 1 ผู้ขอคืนภาษีอากรไม่ชำระภาษีอากรตามการแจ้งการประเมินหรือสั่งให้ชำระ หรือชำระไม่ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามกฎหมายเท่านั้น แต่การที่โจทก์ได้มีหนังสือแจ้งให้ส่งเงินภาษีอากรที่รับคืนเกินไปให้แก่จำเลยที่ 1 และจำเลยที่ 1 ได้มีหนังสือที่ 1000/303/2536 ลงวันที่ 22 ตุลาคม 2536 ไปยังโจทก์โดยอ้างว่า จำเลยที่ 1 ได้ยื่นอุทธรณ์คำอุทธรณ์ (ภ.ส.6) ลงวันที่6 กันยายน 2536 คัดค้านการประเมินของกองตรวจภาษีอากรโดยขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดยกเลิกการประเมินของกองตรวจภาษีอากร และขอให้ชี้ขาดงด และ/หรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ซึ่งหากคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ชี้ขาดให้ยกเลิกการประเมินของกองตรวจภาษีอากร และงดและ/หรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามคำอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 แล้วจำเลยที่ 1 ย่อมไม่ต้องส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับคืนไปจำนวน 50,677,905.41 บาททั้งจำเลยที่ 1 ได้อุทธรณ์เพิ่มเติมขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดสั่งให้จำเลยที่ 1 ไม่ต้องส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับคืนไปจำนวนดังกล่าวด้วย ซึ่งขณะนี้เรื่องอยู่ในระหว่างการพิจารณาของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ซึ่งเมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังมิได้คำสั่งชี้ขาดเป็นที่สุดให้จำเลยที่ 1 ส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับคืนจากโจทก์ให้แก่โจทก์แล้วจำเลยที่ 1 จึงยังไม่ต้องชำระหนี้ภาษีอากรที่รับคืนมาให้แก่โจทก์และจำเลยที่ 2 จึงยังไม่มีหน้าที่ปฏิบัติตามข้อตกลงในหนังสือค้ำประกัน จำเลยที่ 1 จึงไม่ต้องรับผิดตามฟ้องโจทก์ การที่โจทก์ฟ้องให้จำเลยที่ 2 ต้องรับผิดร่วมกับจำเลยที่ 1 เป็นเงิน 50,677,905.41 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ7.5 ต่อปีนับแต่วันที่ได้รับคืนไปจนถึงวันฟ้องเป็นดอกเบี้ยจำนวน16,067,672.88 บาท รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 66,745,578.29 บาทนั้นไม่ถูกต้อง เพราะหากจำเลยที่ 2 จะต้องรับผิดก็ควรรับผิดไม่เกินวงเงินค้ำประกันตามหนังสือค้ำประกันเป็นเงิน50,677,905.41 บาท เท่านั้น ทั้งการคำนวณดอกเบี้ยโจทก์มิได้คำนวณดอกเบี้ยนับจากวันที่จำเลยที่ 2 ผิดนัดชำระหนี้การที่โจทก์คำนวณดอกเบี้ยนับแต่วันที่จำเลยที่ 1 ได้รับคืนภาษีอากรไปจึงเป็นการคำนวณดอกเบี้ยที่มิชอบ เนื่องจากโจทก์เป็นผู้อนุมัติให้คืนเงินภาษีอากรเอง จึงไม่มีสิทธิคิดดอกเบี้ยนับจากวันดังกล่าวการคำนวณหนี้ความรับผิดของจำเลยที่ 2 ซึ่งมีต่อโจทก์จึงไม่ถูกต้องขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยทั้งสองร่วมกันส่งคืนเงินภาษีอากรจำนวน 50,677,905.41 บาท ให้แก่โจทก์โดยให้จำเลยที่ 1 ชำระดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปีของเงินภาษีอากรจำนวนดังกล่าวนับแต่วันที่ 14 ตุลาคม 2536 เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จ ส่วนจำเลยที่ 2 ให้ชำระดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของเงินภาษีอากรดังกล่าวนับแต่วันที่21 ธันวาคม 2536 เป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จ
โจทก์และจำเลยทั้งสองอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเมื่อวันที่ 31 พฤษภาคม 2531 จำเลยที่ 1 ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 ว่าจำเลยที่ 1 มีกำไรสุทธิ 243,924,830.47 บาทจำนวนเงินภาษี 85,373,690.65 บาท เครดิตภาษีหัก ณ ที่จ่ายชำระไว้แล้ว 136,051,596.06 บาท ภาษีเงินได้ที่ชำระไว้เกิน 50,677,905.41 บาท ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 37ต่อมาเมื่อวันที่ 30 มกราคม 2532 จำเลยที่ 1 ได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรที่อ้างว่าได้ชำระไว้เกินจำนวนดังกล่าวตามคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 10 โดยจำเลยที่ 2เป็นผู้ค้ำประกันจำเลยที่ 1 ในการคืนเงินภาษีอากรระหว่างการตรวจสอบภาษีอากร ตามหนังสือค้ำประกันลงวันที่ 3 พฤษภาคม 2533เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 และโจทก์ได้คืนเงินภาษีอากร50,677,905.41 บาท ให้แก่จำเลยที่ 1 ไปแล้ว ก่อนการตรวจสอบตามระเบียบกรมสรรพากร ว่าด้วยการคืนเงินภาษีอากรพ.ศ. 2529 เมื่อวันที่ 16 กรกฎาคม 2533 ตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 15 จากการตรวจสอบของพนักงานเจ้าหน้าที่ของโจทก์ปรากฏว่าไม่มีเงินภาษีอากรต้องคืนตามคำร้อง จำนวน50,677,905.41 บาท และจำเลยที่ 1 ยังต้องชำระภาษีอากรเพิ่มเติมอีก 3,182,397.36 บาท คำนวณถึงวันที่ 29 สิงหาคม 2536ต้องชำระเบี้ยปรับ 3,182,397.36 บาท เงินเพิ่ม3,007,365.48 บาท รวมเป็นเงินภาษีต้องชำระทั้งสิ้น9,372,160.20 บาท ตามการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 97 เจ้าพนักงานประเมินจึงได้มีหนังสือแจ้งจำเลยที่ 1 ให้นำเงินภาษีอากรจำนวนดังกล่าวไปชำระจำเลยที่ 1 ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินแล้ว ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลและใบตอบรับเอกสาร จ.2 แผ่นที่ 104, 103ต่อมาวันที่ 6 กันยายน 2536 จำเลยที่ 1 ได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 132 วันที่ 12 ตุลาคม 2536โจทก์ได้มีหนังสือขอให้จำเลยที่ 1 ส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับคืนเกินไปจำนวน 50,677,905.41 บาท ตามหนังสือแจ้งให้ส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับเกินไป เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 29 และวันที่ 22 ตุลาคม 2536 จำเลยที่ 1 มีหนังสือขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชี้ขาดให้จำเลยที่ 1 ไม่ต้องส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับคืนไปตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 42 ต่อมาเมื่อวันที่15 ธันวาคม 2536 โจทก์มีหนังสือขอให้จำเลยที่ 2 นำเงินค้ำประกันไปชำระตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 31 ขณะโจทก์ฟ้องคดีนี้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังมิได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1
มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 ว่า คดีนี้อยู่ในอำนาจของศาลภาษีอากรกลางที่จะทำการพิจารณาพิพากษาได้หรือไม่ อุทธรณ์ของจำเลยที่ 1 ดังกล่าว เป็นปัญหาอันเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อยของประชาชน จำเลยที่ 1 ยกขึ้นว่ากล่าวในชั้นอุทธรณ์ได้ตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 ประกอบด้วยพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 มาตรา 29 ศาลฎีกาเห็นว่า คดีโจทก์ฟ้องจำเลยที่ 1คืนภาษีเงินได้นิติบุคคลจำนวน 50,677,905.41 บาท จากเงินเครดิตภาษีหัก ณ ที่จ่าย ซึ่งโจทก์คืนให้แก่จำเลยที่ 1 ก่อนการตรวจสอบตามระเบียบกรมสรรพากร ว่าด้วยการคืนเงินภาษีอากร พ.ศ. 2529ข้อ 15.2 ข. โดยมีจำเลยที่ 2 เป็นผู้ค้ำประกัน ซึ่งมีข้อตกลงว่าหากผลการตรวจสอบปรากฏว่า จำเลยที่ 1 ผู้ขอคืนภาษีอากรดังกล่าวต้องเสียภาษีอากร แต่จำเลยที่ 1 ไม่ชำระภาษีอากรตามการแจ้งการประเมินหรือสั่งให้ชำระหรือชำระไม่ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามกฎหมายแล้วไม่ว่าจะมีการอุทธรณ์หรือมีการโต้แย้งหรือไม่ก็ตาม จำเลยที่ 2 ยอมชำระให้จนครบถ้วนทันที คดีพิพาทระหว่างโจทก์และจำเลยทั้งสองจึงเป็นคดีเกี่ยวกับสิทธิหรือหน้าที่ตามข้อผูกพันซึ่งได้ทำขึ้นเพื่อประโยชน์แก่การจัดเก็บภาษีอากรตามมาตรา 7(4)แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรพ.ศ. 2528 ศาลภาษีอากรกลางจึงมีอำนาจพิจารณาพิพากษาคดีนี้ได้อุทธรณ์จำเลยที่ 1 ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น
ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองต่อไปว่าโจทก์มีอำนาจฟ้องให้จำเลยทั้งสองคืนเงินภาษีอากรที่ขอคืนได้หรือไม่ โดยจำเลยที่ 1 และที่ 2 อุทธรณ์ว่า จำเลยที่ 1 ได้อุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ตามเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 92 ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้นเห็นว่าเงินภาษีอากรจำนวน 50,677,905.41 บาท ที่โจทก์คืนให้แก่จำเลยที่ 1 ก่อนตรวจสอบตามคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 10 โดยมีจำเลยที่ 2 เป็นผู้ค้ำประกันจำเลยที่ 1 ต่อโจทก์ ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 มีข้อตกลงว่าหากผลการตรวจสอบปรากฏว่าจำเลยที่ 1 ผู้ขอคืนภาษีอากรต้องเสียภาษีแต่จำเลยที่ 1 ไม่ชำระภาษีอากรตามการแจ้งการประเมินหรือสั่งให้ชำระหรือชำระไม่ครบถ้วนภายในกำหนดเวลาตามกฎหมายแล้วไม่ว่าจะมีการอุทธรณ์หรือมีการโต้แย้งหรือไม่ก็ตามจำเลยที่ 2ยอมชำระให้จนครบถ้วนทันที การคืนเงินภาษีอากรจำนวนดังกล่าวให้แก่จำเลยที่ 1 จึงมิใช่การคืนให้โดยเด็ดขาด แต่เป็นการคืนโดยมีเงื่อนไขว่า หากผลการตรวจสอบปรากฏว่า จำเลยที่ 1 ไม่มีสิทธิได้รับคืนเงินภาษีอากรจำนวนดังกล่าว จำเลยที่ 1 ต้องคืนเงินภาษีอากรที่ได้รับไปให้แก่โจทก์ ปรากฏว่าเมื่อการตรวจสอบเสร็จสิ้นเจ้าพนักงานของโจทก์เห็นว่า จำเลยที่ 1 ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชี ปี 2530 เกินกว่าภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ถูกหักไว้ ณ ที่จ่าย เป็นเหตุให้ไม่มีสิทธิได้รับคืนเงินภาษีอากรจำนวน 50,677,905.51 บาท ที่ได้รับคืนไปโจทก์ได้ทวงถามให้จำเลยทั้งสองคืนเงินจำนวนดังกล่าวแก่โจทก์แล้วจำเลยทั้งสองไม่คืนให้จึงตกเป็นผู้ผิดนัด โจทก์ย่อมมีอำนาจฟ้องให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีอากรที่จำเลยที่ 1 ขอคืนไปจากโจทก์โดยไม่มีสิทธิได้ และมีอำนาจฟ้องให้จำเลยที่ 2 รับผิดต่อโจทก์ตามสัญญาค้ำประกันเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 ที่จำเลยทั้งสองอุทธรณ์ว่าโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องเพราะคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์ยังไม่ได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์การประเมิน นั้น ปรากฏตามคำฟ้องว่า โจทก์มิได้ฟ้องเรียกเงินภาษีอากรที่จำเลยที่ 1 ต้องชำระตามหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 104 ซึ่งยังอยู่ในระหว่างการพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แต่อย่างใด แต่เป็นการฟ้องให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีอากรที่ขอคืนก่อนตรวจสอบ โดยจำเลยที่ 1 มีจำเลยที่ 2 เป็นผู้ค้ำประกันตามหนังสือค้ำประกันเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 ตามระเบียบกรมสรรพากร ว่าด้วยการคืนเงินภาษีอากร พ.ศ. 2529 ข้อ 15.2 ข.ดังวินิจฉัยมาแล้ว อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองในข้อนี้จึงฟังไม่ขึ้น
ปัญหาต้องวินิจฉัยต่อไปตามอุทธรณ์ของโจทก์และจำเลยทั้งสองว่า โจทก์มีสิทธิเรียกให้จำเลยทั้งสองชำระดอกเบี้ยจากเงินภาษีอากรที่จำเลยที่ 1 รับคืนไปจำนวน 50,677,905.41 บาทได้หรือไม่เพียงใด จำเลยทั้งสองอุทธรณ์ว่า จำเลยที่ 1 อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยังไม่มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ กรณีจึงยังไม่ยุติว่าจำเลยที่ 1ต้องเสียภาษีเพิ่มขึ้นอีกหรือไม่ จำเลยที่ 1 ยังไม่ผิดนัด และประมวลรัษฎากรบัญญัติให้มีการเรียกเบี้ยปรับเงินเพิ่มไว้แล้ว โจทก์จึงไม่มีสิทธิเรียกดอกเบี้ย ส่วนโจทก์อุทธรณ์ว่าจำเลยที่ 1 ต้องรับผิดชำระดอกเบี้ยนับแต่วันที่จำเลยที่ 1 รับเงินจำนวนดังกล่าวคืนไปจากโจทก์ เห็นว่า เมื่อวินิจฉัยมาแล้วว่าคดีนี้โจทก์มิได้ฟ้องเรียกให้จำเลยที่ 1 ชำระภาษีอากรตามหนังสือแจ้งการประเมินเอกสารหมาย จ.2 แผ่นที่ 104 แต่เป็นกรณีที่โจทก์ฟ้องให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีอากรที่ขอคืนก่อนตรวจสอบ โดยมีจำเลยที่ 2 เป็นผู้ค้ำประกันจำเลยที่ 1 ต่อโจทก์ตามหนังสือค้ำประกันเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 เมื่อเจ้าพนักงานของโจทก์ตรวจสอบเสร็จสิ้นแล้ว จำเลยที่ 1 ยังต้องชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2530 เกินกว่าภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ถูกหักไว้ ณ ที่จ่าย เมื่อปรากฏว่าโจทก์ได้มีหนังสือลงวันที่ 12 ตุลาคม 2536 แจ้งให้จำเลยที่ 1 นำเงินภาษีอากรจำนวน 50,677,905.41 บาท มาคืนโจทก์ภายใน 30 วันนับแต่วันได้รับหนังสือดังกล่าว จำเลยที่ 1 ได้รับหนังสือเมื่อวันที่ 14 ตุลาคม 2536 ตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 29 จำเลยที่ 1จึงมีสิทธินำเงินจำนวนดังกล่าวไปคืนโจทก์ภายในวันที่ 13 พฤศจิกายน2536 เมื่อจำเลยที่ 1 ไม่ชำระภายในกำหนดเวลาดังกล่าว โจทก์จึงมีสิทธิเรียกดอกเบี้ยจากเงินภาษีอากรที่จำเลยที่ 1 รับคืนไปจากโจทก์จำนวน 50,677,905.41 บาท ได้ในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปีนับแต่วันที่ 14 พฤศจิกายน 2536 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 224 มิใช่นับแต่วันที่14 ตุลาคม 2536 ดังที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยหรือวันที่จำเลยที่ 1รับเงินจำนวนดังกล่าวคืนไปจากโจทก์ดังที่โจทก์อุทธรณ์ส่วนจำเลยที่ 2 ในฐานะผู้ค้ำประกันจำเลยที่ 1 ต่อโจทก์ตามสัญญาค้ำประกันเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 9 มีข้อความยอมผูกพันตนเป็นผู้ค้ำประกันจำเลยที่ 1 ต่อโจทก์ เป็นเงิน 50,677,905.41 บาท พร้อมทั้งเงินเพิ่ม โจทก์อุทธรณ์ว่า คำว่าเงินเพิ่มคือดอกเบี้ย เห็นว่าคำว่าเงินเพิ่ม นั้น ประมวลรัษฎากรบัญญัติไว้ในมาตรา 27 กรณีบุคคลใดไม่เสียหรือนำส่งภาษีภายในกำหนดเวลาต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1.5 ต่อเดือนหรือเศษของเดือน และมาตรา 27 ทวิให้ถือว่าเงินเพิ่มเป็นเงินภาษี เงินเพิ่มจึงมิใช่ดอกเบี้ยดังที่โจทก์อุทธรณ์ เมื่อกรณีพิพาทในคดีนี้ไม่มีเงินเพิ่มตามสัญญาค้ำประกันที่ได้ระบุจำนวนเงินที่จำเลยที่ 2 ต้องรับผิด จึงไม่ใช่การค้ำประกันอย่างไม่มีจำกัด ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 683จำเลยที่ 2 จึงคงรับผิดในวงเงิน 50,677,905.41 บาท แต่เนื่องจากเป็นหนี้เงินจำเลยที่ 2 จึงต้องรับผิดชดใช้ดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ7.5 ต่อปี นับแต่วันผิดนัด ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 224 เมื่อโจทก์มีหนังสือลงวันที่ 15 ธันวาคม 2536 แจ้งให้จำเลยที่ 2 ทราบว่าการตรวจสอบภาษีอากรเสร็จสิ้นแล้วผลการตรวจสอบจำเลยที่ 1 ต้องส่งคืนเงินภาษีอากรที่รับคืนเกินไปและให้จำเลยที่ 2 ในฐานะผู้ค้ำประกันจำเลยที่ 1 นำเงินจำนวน50,677,905.41 บาท ไปชำระแก่โจทก์ จำเลยที่ 2 ได้รับหนังสือบอกกล่าวเมื่อวันที่ 20 ธันวาคม 2536 ตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 31 จำเลยที่ 2 ไม่ชำระ จึงตกเป็นผู้ผิดนัด โจทก์มีสิทธิคิดดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี จากต้นเงินจำนวนดังกล่าวได้ตั้งแต่วันที่ 21 ธันวาคม 2536 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จอุทธรณ์ของโจทก์และจำเลยทั้งสองฟังไม่ขึ้น”
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้จำเลยที่ 1 ชำระดอกเบี้ยนับตั้งแต่วันที่ 14 พฤศจิกายน 2536 นอกจากที่แก้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง
