แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โรงเรือนตามรายการที่ 9 มีเครื่องจักรเป็นเครื่องทดลองเครื่องซ่อมเครื่องจักรกล เครื่องซ่อมเครื่องช่างไม้ และมีอุปกรณ์การซ่อมเครื่องไฟฟ้าตั้งอยู่ ดังนั้น โรงเรือนดังกล่าวจึงมิใช่เป็นโรงเรือนธรรมดา แต่เป็นโรงเรือนที่ติดตั้งเครื่องจักรที่ใช้ในการซ่อมเครื่องจักร เครื่องมือและอุปกรณ์ของเครื่องจักรที่ใช้ในการทำหรือกำเนิดสินค้าถือได้ว่าเป็นโรงเรือนที่ติดตั้งส่วนควบที่สำคัญมีลักษณะเป็นเครื่องจักรกลไกเพื่อใช้ในการดำเนินการอุตสาหกรรมของโจทก์ มีสิทธิได้ลดค่ารายปีลงเหลือหนึ่งในสามตามความในมาตรา 13 แห่งพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดินพ.ศ. 2475 แล้ว บทบัญญัติดังกล่าวมิได้จำกัดไว้แต่เพียงว่าต้องเป็นเครื่องจักรที่ใช้กระทำหรือกำเนิดสินค้าเท่านั้นหากเป็นโรงเรือนที่ติดตั้งส่วนควบที่สำคัญเป็นเครื่องจักรหรือกลไก เพื่อใช้ในการดำเนินการอุตสาหกรรมแม้จะไม่ใช่เป็นเครื่องกระทำหรือกำเนิดสินค้าก็อยู่ในความหมายของบทบัญญัติดังกล่าว ดัชนีราคาผู้บริโภคซึ่งกองระดับราคากรมเศรษฐกิจการพาณิชย์ กระทรวงพาณิชย์ เป็นผู้จัดทำขึ้นแบ่งออกเป็น 7 หมวด คือ หมวดอาหาร หมวดเครื่องนุ่งห่มหมวดเคหสถาน หมวดการตรวจรักษา หมวดยานพาหนะ หมวดการบันเทิง การอ่าน-และการศึกษา และหมวดเครื่องดื่มที่มีแอลกอฮอล์ และกรมเศรษฐกิจการพาณิชย์ เป็นหน่วยงานที่มีหน้าที่โดยตรงในเรื่องการตรวจสอบระดับราคาผู้บริโภคตามหมวดต่าง ๆ ดังกล่าว รวมทั้งค่าเช่าเคหสถาน และได้บันทึกข้อมูลไว้เป็น หลักฐานเพื่อใช้อ้างอิง การเปลี่ยนแปลงอัตราค่าเช่า และ ค่ารายปีที่ปรากฏในดัชนีราคาผู้บริโภค หมวดเคหสถานจึงเป็น อัตราที่มีเหตุผล และที่พระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 มาตรา 18 บัญญัติว่า “ค่ารายปีของปีที่ล่วงแล้ว นั้นท่านให้เป็นหลักสำหรับการคำนวณค่าภาษีซึ่งจะต้องเสีย ในปีต่อมา” นั้น มีความหมายเพียงว่า ให้นำค่ารายปีที่ ล่วงมาแล้วมาเป็นหลักหรือเป็นเกณฑ์ในการคำนวณภาษีในปีต่อมา เท่านั้น มิใช่เป็นการบังคับให้ต้องนำมาเป็นหลักเสมอไป ในคดีนี้สำหรับโรงเรือนตามรายการในตารางที่ 2 และที่ 3 การประเมินค่ารายปีในปี 2529 โจทก์ยอมรับและไม่ได้โต้แย้ง นั้น โจทก์ได้นำค่ารายปีของปี 2529 มาเป็นหลักในการคำนวณค่ารายปีของปี 2530 แล้ว ส่วนโรงเรือนอื่นนอกจากนี้การประเมินค่ารายปีในปี 2529 โจทก์จำเลยยังโต้แย้งอยู่ไม่ยุติ จึงไม่อาจที่จะนำค่ารายปีของปี 2529 มาเป็นหลักการในการคำนวณภาษีของปี 2530 ได้ ดังนั้น การที่โจทก์นำค่ารายปีโรงเรือนของโจทก์ในปี 2522 และในปี 2527 สำหรับโรงเรือนที่เหลือซึ่งโจทก์จำเลยไม่ได้โต้แย้งและยุติแล้วตามลำดับมาเป็นหลักในการคำนวณตามดัชนีราคาผู้บริโภคดังกล่าวข้างต้นจึงไม่เป็นการขัดต่อมาตรา 18 ดังกล่าวข้างต้น ดังนั้นหลักเกณฑ์ที่จำเลยที่ 1 นำมาคำนวณค่ารายปียังไม่มีเหตุผลเพียงพอที่จะฟังได้ว่าเป็นการเหมาะสมถูกต้องและเมื่อไม่มีหลักเกณฑ์อื่นที่เหมาะสมพอจะใช้เป็นหลักในการคำนวณได้ การที่โจทก์นำดัชนีราคาผู้บริโภคซึ่งเป็นข้อมูลของทางราชการมาเป็นหลักในการคำนวณในคดีนี้ ย่อมเป็นวิธีที่ถือได้ว่าเหมาะสมและมีเหตุอันสมควร การกำหนดค่ารายปีและการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินของโจทก์ประจำปี 2530ของพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 และคำชี้ขาดของจำเลยที่ 2 จึงเป็นการไม่ชอบ
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินเรียกเก็บภาษีโรงเรือนของจำเลยที่ 1 ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีโรงเรือน (ภ.ร.ด.8)ประจำปี 2530 เล่มที่ 52 เลขที่ 25 ลงวันที่ 19 พฤษภาคม 2530ให้เพิกถอนคำชี้ขาดของจำเลยที่ 2 ตามใบแจ้งคำชี้ขาด (ภ.ร.ด.11)เล่มที่ 12 เลขที่ 39 ลงวันที่ 25 มีนาคม 2534 และให้จำเลยทั้งสองร่วมกันคืนเงินค่าภาษีโรงเรือนที่ได้เรียกเก็บไปจากโจทก์โดยมิชอบให้แก่โจทก์เป็นเงินรวม 480,423.99 บาท กับให้จำเลยทั้งสองร่วมกันชำระดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี จากต้นเงิน480,423.99 บาท นับแต่วันฟ้องเป็นต้นไปจนกว่าจำเลยจะชำระให้แก่โจทก์เสร็จ
จำเลยทั้งสองให้การว่า การประเมินเรียกเก็บภาษีโรงเรือนของจำเลยที่ 1 และคำชี้ขาดของจำเลยที่ 2 ชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินเรียกเก็บภาษีโรงเรือนของจำเลยที่ 1 ตามแบบแจ้งการประเมินภาษีโรงเรือนประจำปี 2530 เล่มที่ 52 เลขที่ 25 ลงวันที่ 19 พฤษภาคม 2530ให้เพิกถอนคำชี้ขาดของจำเลยที่ 2 ตามใบแจ้งคำชี้ขาด เล่มที่ 12เลขที่ 39 ลงวันที่ 25 มีนาคม 2534 และให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีโรงเรือนที่เรียกเก็บจากโจทก์ 480,423.99 บาท ภายในกำหนด 3 เดือน นับแต่วันที่มีคำพิพากษาถึงที่สุด ถ้าไม่คืนภายในกำหนดเวลาดังกล่าว ก็ให้จำเลยที่ 1 เสียดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ในอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีในต้นเงินดังกล่าวนับแต่วันครบกำหนด 3 เดือนจากวันที่มีคำพิพากษาถึงที่สุดเป็นต้นไปจนกว่าจะชำระเสร็จ คำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก
จำเลยทั้งสองอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองประการแรกว่า โรงเรือนของโจทก์กลุ่มที่ 1 รายการที่ 9 จะได้รับการลดค่ารายปีลงเหลือ 1 ใน 3ตามพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 มาตรา 13หรือไม่ ที่จำเลยทั้งสองอุทธรณ์ว่าโรงเรือนตามรายการที่ 9ซึ่งเป็นโรงซ่อมเครื่องจักรและห้องทดลองนั้นมิใช่เป็นโรงเรือนที่ติดตั้งเครื่องจักรกลไก เครื่องกระทำหรือเครื่องกำเนิดสินค้าโดยตรง เป็นแต่เพียงโรงเรือนที่ติดตั้งเครื่องจักรกล สำหรับใช้ซ่อมเครื่องจักร เครื่องมือ เครื่องใช้ภายในโรงงานของโจทก์เท่านั้น ไม่อยู่ในข่ายได้รับการลดค่ารายปีตามพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 มาตรา 13 นั้น ข้อเท็จจริงปรากฏว่าโรงเรือนตามรายการที่ 9 ดังกล่าว เป็นโรงซ่อมเครื่องจักร ช่างไม้ซ่อมไฟฟ้า ห้องทดลอง ซึ่งเมื่อพิเคราะห์ตามเอกสารหมาย จ.1 อันดับที่ 85 และอันดับที่ 86 รวม 6 ภาพแล้วเห็นว่า โรงเรือนดังกล่าวมีเครื่องจักรเป็นเครื่องทดลองเครื่องซ่อมเครื่องจักรกล เครื่องซ่อมเครื่องช่างไม้ และมีอุปกรณ์การซ่อมเครื่องไฟฟ้าตั้งอยู่ ฉะนั้น โรงเรือนดังกล่าวจึงมิใช่เป็นโรงเรือนธรรมดา แต่เป็นโรงเรือนที่ติดตั้งเครื่องจักรที่ใช้ในการซ่อมเครื่องจักร เครื่องมือและอุปกรณ์ของเครื่องจักรที่ใช้ในการทำหรือกำเนิดสินค้า ถือได้ว่าเป็นโรงเรือนที่ติดตั้งส่วนควบที่สำคัญมีลักษณะเป็นเครื่องจักรกลไกเพื่อใช้ในการดำเนินการอุตสาหกรรมของโจทก์มีสิทธิได้ลดค่ารายปีลงเหลือหนึ่งในสามตามความในมาตรา 13 แห่งพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 แล้ว บทบัญญัติดังกล่าวมิได้จำกัดไว้แต่เพียงว่าต้องเป็นเครื่องจักรที่ใช้กระทำหรือกำเนิดสินค้าเท่านั้น หากเป็นโรงเรือนที่ติดตั้งส่วนควบที่สำคัญเป็นเครื่องจักรหรือกลไก เพื่อใช้ในการดำเนินการอุตสาหกรรมแม้จะไม่ใช่เป็นเครื่องกระทำหรือกำเนิดสินค้าก็อยู่ในความหมายของบทบัญญัติดังกล่าว
ปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองต่อไปมีว่าการคำนวณค่ารายปีของโรงเรือนโจทก์ตามฟ้องสูงเกินไปหรือไม่ ที่จำเลยทั้งสองอุทธรณ์ว่า การคำนวณค่ารายปีสำหรับโรงเรือนต่าง ๆ ของโจทก์โดยประเมินค่ารายปีเพิ่มขึ้นตามดัชนีราคาผู้บริโภคไม่อาจนำมาใช้เป็นหลักในการคำนวณหาค่ารายปีโดยทั่วไปได้ เนื่องจากไม่มีกฎหมายหรือระเบียบข้อบังคับของทางราชการให้จำเลยจำต้องนำดัชนีราคาดังกล่าวมาใช้ในการประเมินค่ารายปี การประเมินหาค่ารายปีจะต้องปฏิบัติตามพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 มาตรา 8 คือ จะต้องพิจารณาจากอัตราค่าเช่าจริงที่สมควรหรือจากอัตราที่สมควรจะให้เช่ากันได้ในปีหนึ่ง ๆ การที่โจทก์นำค่ารายปีที่ถูกประเมินในปี 2522บ้างในปี 2527 บ้าง และในปี 2529 บ้างมาเป็นหลักในการคำนวณค่ารายปีในปี 2530 นั้น ขัดกับมาตรา 18 แห่งพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 ทั้งโจทก์มิได้นำสืบให้เห็นว่า อัตราเพิ่มขึ้นของดัชนีราคาผู้บริโภคตั้งแต่ปี 2522 ถึงปี 2530 ได้เพิ่มขึ้นอย่างไร การประเมินค่ารายปีของโจทก์จึงต้องประเมินโดยนำไปเทียบกับค่ารายปีของโรงเรือนรายอื่นซึ่งอยู่ในเขตเดียวกัน มีสภาพและลักษณะการใช้ประโยชน์คล้ายคลึงกันนั้น โจทก์มีนายชีระพงษ์ กัมพลพันธ์ ผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์และนายสุพัฒน์ ต้องศิริ ผู้อำนวยการกองระดับราคากรมเศรษฐกิจการพาณิชย์ กระทรวงพาณิชย์ มาเบิกความประกอบเอกสารหมาย จ.1 อันดับที่ 92 ถึง 97 และ จ.2 ว่า ดัชนีราคาผู้บริโภคซึ่งกองระดับราคาเป็นผู้จัดทำขึ้นแบ่งออกเป็น 7 หมวดด้วยกัน คือ หมวดอาหาร หมวดเครื่องนุ่งห่ม หมวดเคหสถานหมวดการตรวจรักษา หมวดยานพาหนะ หมวดการบันเทิง-การอ่าน-และการศึกษา และหมวดเครื่องดื่มที่มีแอลกอฮอล์ ดัชนีราคาผู้บริโภคตามเอกสารหมาย จ.2 เป็นดัชนีการเปลี่ยนแปลงของราคาสินค้าทุกหมวด และอัตราเปลี่ยนแปลงของเคหสถาน ระหว่างปี 2522 ถึงปี 2530 ดัชนีดังกล่าวมีอัตราเพิ่มขึ้นเป็นรายปีตั้งแต่ปี 2522ถึงปี 2530 เมื่อคำนวณตามดัชนีราคาผู้บริโภคหมวดเคหสถานแล้วสำหรับโรงเรือนของโจทก์ตามตารางที่ 1 (เอกสารหมาย จ.1อันดับที่ 92) ค่ารายปีของโรงเรือนตามตารางที่ 1 ในปี 2530โจทก์คำนวณให้เพิ่มขึ้นจากปี 2522 ร้อยละ 112.55 เหตุที่ให้เพิ่มขึ้นร้อยละ 112.55 เพราะดัชนีราคาผู้บริโภคของปี 2530เมื่อเทียบกับปี 2522 แล้วจะเพิ่มขึ้นร้อยละ 112.55 เหตุที่เทียบเคียงหรือคำนวณจากปี 2522 เป็นฐาน เพราะการประเมินของจำเลยที่ 1 ในปี 2522 โจทก์ไม่ได้โต้แย้งคัดค้าน หลังจากปีดังกล่าวโจทก์กับจำเลยที่ 1 ได้โต้แย้งคัดค้านมาโดยตลอด สำหรับค่ารายปีโรงเรือนของโจทก์ตามตารางที่ 2 (เอกสารหมาย จ.1อันดับที่ 93) โจทก์คำนวณให้เพิ่มขึ้นตามดัชนีราคาผู้บริโภคจากปี 2529 ร้อยละ 2.50 เหตุที่คำนวณจากปี 2529 เป็นฐานเพราะค่ารายปีที่ประเมินในปี 2529 โจทก์ไม่ได้โต้แย้งคัดค้านสำหรับค่ารายปีโรงเรือนของโจทก์ตามตารางที่ 3 (เอกสารหมาย จ.1อันดับที่ 94) โจทก์คำนวณให้เพิ่มขึ้นตามดัชนีราคาผู้บริโภคจากปี 2529 ร้อยละ 2.50 โดยเหตุผลเช่นเดียวกับตารางที่ 2สำหรับค่ารายปีโรงเรือนของโจทก์ตามตารางที่ 4 (เอกสารหมาย จ.1อันดับที่ 95) โรงเรือนทั้งหมดตามตารางนี้เป็นที่เก็บสินค้าของโจทก์ จึงคิดค่ารายปีเป็นตารางเมตร ซึ่งในปี 2527 คำนวณไว้ตารางเมตรละ 120 บาท โจทก์คำนวณให้เพิ่มขึ้นตามดัชนีราคาผู้บริโภคจากปี 2527 ในอัตราร้อยละ 12 เป็นค่ารายปีตารางเมตรละ134.52 บาท เหตุที่คิดคำนวณจากปี 2527 เป็นฐานเพราะค่ารายปีในปีดังกล่าวโจทก์ไม่ได้โต้แย้งคัดค้าน สำหรับค่ารายปีโรงเรือนของโจทก์ตามตารางที่ 5 ซึ่งมี 2 ตาราง (เอกสารหมาย จ.1อันดับที่ 96) ตารางบนเป็นที่ใช้งานเช่นเดียวกับตารางที่ 4ค่ารายปีต่อตารางเมตรสำหรับโรงเรือนของโจทก์ในตารางบนนี้จึงเท่ากับค่ารายปีในตารางที่ 4 คือ ตารางเมตรละ 134.52 บาทสำหรับโรงเรือนของโจทก์ในตารางล่าง โจทก์คำนวณให้เพิ่มขึ้นตามดัชนีราคาผู้บริโภคจากปี 2522 ในอัตราร้อยละ 112.55 เหตุที่คำนวณจากปี 2522 เป็นฐานเพราะการประเมินของจำเลยที่ 1ในปี 2522 โจทก์ไม่ได้โต้แย้งคัดค้าน สำหรับโรงเรือนของโจทก์ตามตารางที่ 6 (เอกสารหมาย จ.1 อันดับที่ 97) โจทก์คำนวณให้เพิ่มขึ้นตามดัชนีราคาผู้บริโภคจากปี 2522 ในอัตราร้อยละ112.55 โดยเหตุผลเช่นเดียวกับโรงเรือนตารางล่างของโจทก์ในตารางที่ 5 ดังกล่าว เห็นว่านายสุพัฒน์เป็นข้าราชการชั้นผู้ใหญ่มิได้มีส่วนได้เสียในคดี กรมเศรษฐกิจการพาณิชย์เป็นหน่วยงานที่มีหน้าที่โดยตรงในเรื่องการตรวจสอบระดับราคาผู้บริโภคตามหมวดต่าง ๆ ดังกล่าว รวมทั้งค่าเช่าเคหสถาน และได้บันทึกข้อมูลไว้เป็นหลักฐานเพื่อใช้อ้างอิง การเปลี่ยนแปลงอัตราค่าเช่าและค่ารายปีที่ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 อันดับที่ 92 ถึง 97และ จ.2 จึงเป็นอัตราที่มีเหตุผลซึ่งจำเลยที่ 1 ก็ทราบ เพราะกรมเศรษฐกิจการพาณิชย์ได้ส่งหลักฐานข้อมูลดังกล่าวให้จำเลยที่ 1 ทราบด้วย ที่จำเลยทั้งสองอุทธรณ์ว่า การคำนวณค่ารายปีของจำเลยได้เปรียบเทียบกับโรงเรือนอื่นในลักษณะที่ใกล้เคียงซึ่งเจ้าของโรงเรือนยอมรับและมิได้โต้แย้งนั้นก็มิได้หมายความว่า ค่ารายปีของโรงเรือนอื่นเหมาะสมถูกต้องเสมอไปที่จำเลยทั้งสองอุทธรณ์ว่า การคำนวณค่ารายปีโรงเรือนของโจทก์ในปี 2530 จะต้องคิดคำนวณจากค่ารายปีของปีที่ล่วงมาแล้วคือปี 2529 เป็นหลักในการคำนวณ ที่โจทก์นำค่ารายปีที่ถูกประเมินในปี 2522 บ้าง ปี 2527 และปี 2529 บ้าง มาเป็นหลักในการคำนวณค่ารายปีของปี 2530 จึงขัดกับพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 มาตรา 18 นั้น เห็นว่าพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ. 2475 มาตรา 18 ที่ว่า”ค่ารายปีของปีที่ล่วงแล้วนั้นท่านให้เป็นหลักสำหรับการคำนวณค่าภาษีซึ่งจะต้องเสียในปีต่อมา” นั้น มีความหมายเพียงว่าให้นำค่ารายปีของปีที่ล่วงมาแล้วมาเป็นหลักหรือเป็นเกณฑ์ในการคำนวณภาษีในปีต่อมาเท่านั้น มิใช่เป็นการบังคับให้ต้องนำมาเป็นหลักเสมอไป ในคดีนี้สำหรับโรงเรือนตามรายการในตารางที่ 2 และที่ 3 การประเมินค่ารายปีในปี 2529 โจทก์ยอมรับและไม่ได้โต้แย้งนั้น โจทก์ได้นำค่ารายปีของปี 2529 มาเป็นหลักในการคำนวณค่ารายปีของปี 2530 แล้ว ส่วนโรงเรือนอื่นนอกจากนี้การประเมินค่ารายปีในปี 2529 โจทก์จำเลยยังโต้แย้งกันอยู่ไม่ยุติ จึงไม่อาจที่จะนำค่ารายปีของปี 2529 มาเป็นหลักในการคำนวณภาษีของปี 2530 ได้ ฉะนั้นการที่โจทก์นำค่ารายปีโรงเรือนของโจทก์ในปี 2522 และในปี 2527 สำหรับโรงเรือนที่เหลือ ซึ่งโจทก์จำเลยไม่ได้โต้แย้งและยุติแล้ว ตามลำดับมาเป็นหลักในการคำนวณตามดัชนีราคาผู้บริโภคดังกล่าวข้างต้นจึงไม่เป็นการขัดต่อมาตรา 18 ตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสอง อาศัยเหตุดังกล่าวจึงเห็นว่า หลักเกณฑ์ที่จำเลยที่ 1 นำมาคำนวณค่ารายปียังไม่มีเหตุผลเพียงพอที่จะฟังได้ว่าเป็นการเหมาะสมถูกต้องและเมื่อไม่มีหลักเกณฑ์อื่นที่เหมาะสมพอจะใช้เป็นหลักการในการคำนวณได้ การที่โจทก์นำดัชนีราคาผู้บริโภคซึ่งเป็นข้อมูลของทางราชการมาเป็นหลักในการคำนวณในคดีนี้ย่อมเป็นวิธีที่ถือได้ว่าเหมาะสมและมีเหตุอันสมควร การกำหนดค่ารายปีและการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินของโจทก์ประจำปี 2530 ของพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 และคำชี้ขาดของจำเลยที่ 2 จึงเป็นการไม่ชอบ
พิพากษายืน
