แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
สัญญาจำนองที่ดินระหว่างกรมสรรพากรโจทก์กับจำเลยที่ 2 เป็นประกันการผ่อนชำระหนี้ค่าภาษีอากรค้างของจำเลยที่ 1 ไม่มีข้อตกลงว่า ถ้าเอาทรัพย์สินซึ่งจำนองออกขายทอดตลาดใช้หนี้ได้เงินจำนวนสุทธิน้อยกว่าจำนวนเงินที่ค้างชำระกัน เงินยังขาดจำนวนอยู่เท่าใดจำเลยที่ 1 ต้องรับผิดในเงินนั้น อันเป็นการยกเว้นบทบัญญัติ ป.พ.พ. มาตรา 733 กรณีจึงต้องอยู่ในบังคับแห่งบทบัญญัติของมาตราดังกล่าว คือ หากบังคับจำนองได้เงินไม่พอชำระหนี้จำเลยที่ 1 ไม่ต้องรับผิดในส่วนที่ขาด ทั้งมาตรา 733 มิได้มีข้อจำกัดการใช้บังคับเฉพาะกรณีที่ลูกหนี้จำนองทรัพย์สินของตนเองเท่านั้น
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานของโจทก์ได้ออกหมายเรียกเพื่อตรวจสอบไต่สวนภาษีอากรของจำเลยที่ 1 สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2539 และการยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากประมาณการกำไรสุทธิตามมาตรา 67 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร จำเลยที่ 1 ได้รับหมายเรียกแล้วแต่มิได้ส่งมอบบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีเพื่อใช้คำนวณภาษีให้เจ้าพนักงานตามหมายเรียก อ้างว่าบัญชีและเอกสารสูญหาย เจ้าพนักงานของโจทก์จึงทำการตรวจสอบตามเอกสารที่ปรากฏ พบว่า จำเลยที่ 1 มีรายได้จากการขายที่ดินและสิ่งปลูกสร้างจำนวน 12,000,000 บาท แต่มิได้ยื่นแบบประมาณการกำไรสุทธิตามมาตรา 67 ทวิ เพื่อเสียภาษี เจ้าพนักงานของโจทก์จึงอาศัยอำนาจตามมาตรา 71 (1) ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีปี 2539 ปรากฏว่าจำเลยที่ 1 ต้องเสียภาษีเป็นเงิน 300,000 บาท เบี้ยปรับ 600,000 บาท เงินเพิ่ม 60,000 บาท รวมเป็นเงิน 960,000 บาท นอกจากนี้ยังตรวจพบว่าจำเลยที่ 1 ไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2539 และมิได้นำส่งบัญชีเอกสารให้เจ้าพนักงานประเมินคำนวณภาษีตามหมายเรียก จึงอาศัยอำนาจตามความในมาตรา 71 (1) ประเมินภาษีในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายได้ก่อนหักรายจ่ายปรากฏว่าจำเลยที่ 1 ต้องเสียภาษีเป็นเงิน 600,000 บาท เงินเพิ่ม 90,000 บาท รวมเป็นเงิน 690,000 บาท หักเครดิตภาษี 420,000 บาท คงเหลือภาษีที่ต้องชำระ 270,000 บาท และเจ้าพนักงานของโจทก์ตรวจสอบพบว่า จำเลยที่ 1 ขายที่ดินพร้อมสิ่งปลูกสร้างของจำเลยที่ 1 ในเดือนเมษายน 2540 รวม 8 แปลง เป็นเงิน 21,000,000 บาท แต่จำเลยที่ 1 ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีธุรกิจเฉพาะระบุว่าไม่มีรายรับจึงได้ออกหมายเรียกเพื่อตรวจสอบไต่สวนการเสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับเดือนภาษีมกราคม 2540 ถึงพฤศจิกายน 2540 จำเลยที่ 1 ส่งมอบบัญชีให้เจ้าพนักงานของโจทก์เพียง 1 เล่ม คือ สมุดรายการรายรับการขายที่ดินพร้อมกับยอมรับว่ามีการขายที่ดินพร้อมอาคารตามราคาที่ปรากฏในหลักฐานสัญญาของทางราชการในเดือนเมษายน 2540 จำนวน 21,000,000 บาท เจ้าพนักงานของโจทก์จึงได้อาศัยอำนาจตามมาตรา 91/15, 91/16, 91/21 (5) (6) ทำการประเมินภาษีพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามมาตรา 91/21 (5) สำหรับเดือนภาษีเมษายน 2540 เป็นเงินภาษี 630,000 บาท เบี้ยปรับ 630,000 บาท เงินเพิ่ม 94,500 บาท และภาษีส่วนท้องถิ่น 135,400 บาท (ที่ถูก 135,450 บาท) รวมเป็นเงิน 1,489,950 บาท เจ้าพนักงานของโจทก์ได้แจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีธุรกิจเฉพาะให้จำเลยที่ 1 ทราบ จำเลยที่ 1 อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับให้ต่ำสุดของเบี้ยปรับตามกฎหมาย คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยไม่งดหรือลดเบี้ยปรับสำหรับภาษีเงินได้นิติบุคคลให้จำเลยที่ 1 ส่วนภาษีธุรกิจเฉพาะเห็นควรลดเบี้ยปรับให้คงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 30 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย นอกจากจำเลยที่ 1 มีหนี้ภาษีอากรค้างชำระดังกล่าวแล้ว จำเลยที่ 1 ยังมีหนี้ภาษีธุรกิจเฉพาะเดือนภาษีตุลาคม 2534 ค้างชำระเนื่องจากจำเลยที่ 1 ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะเพิ่มเติมครั้งที่ 1 แสดงยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายเป็นจำนวนเงิน 12,000,000 บาท ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นเงิน 360,000 บาท เบี้ยปรับ 72,000 บาท เงินเพิ่ม 32,400 บาท ภาษีส่วนท้องถิ่น 46,440 บาท รวมเป็นเงิน 510,840 บาท แต่จำเลยที่ 1 ได้ชำระค่าภาษีพร้อมกับยื่นแบบแสดงรายการเพียง 85,840 บาท คงต้องชำระจำนวน 425,000 บาท จำเลยที่ 1 ได้ยื่นคำร้องขอผ่อนชำระภาษีอากรจำนวนดังกล่าว และได้ผ่อนชำระหลายงวดแล้วไม่ชำระอีก ยังค้างชำระจำนวน 240,565 บาท ต่อมาเมื่อวันที่ 14 ตุลาคม 2542 จำเลยที่ 1 ยื่นคำร้องขอผ่อนชำระภาษีอากรค้างสำหรับยอดภาษีที่ค้างชำระตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะและแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะ ภ.ธ.40 ซึ่งได้รับอนุมัติให้ผ่อนชำระได้ ในการทำสัญญาผ่อนชำระของจำเลยที่ 1 ตามคำร้องดังกล่าว จำเลยที่ 2 ได้จำนองที่ดินตามโฉนดเลขที่ 12646, 12649, 12651 ถึง 12675, 12681, 12687 และ 12688 รวม 30 แปลง เพื่อเป็นประกันการผ่อนชำระหนี้ภาษีอากร ภายหลังที่จำเลยที่ 1 ได้ทำสัญญาผ่อนชำระ ปรากฏว่าจำเลยที่ 1 ผิดนัดโดยผ่อนชำระไม่เป็นไปตามงวดหลายครั้งอันเป็นการไม่ปฏิบัติตามคำร้องที่จำเลยที่ 1 ขอผ่อนชำระต่อโจทก์ โจทก์จึงมีหนังสือแจ้งบอกเลิกการผ่อนชำระไปยังจำเลยทั้งสอง จำเลยที่ 1 ได้นำเงินค่าภาษีที่ค้างมาชำระเฉพาะค่าภาษีจนหมดคงค้างแต่เบี้ยปรับ เป็นเงิน 719,060 บาท เงินเพิ่ม 778,336.70 บาท และภาษีส่วนท้องถิ่น 70,735.34 บาท รวมเป็นเงิน 1,568,132.31 บาท โจทก์ได้ติดตามทวงถามจำเลยที่ 1 ให้ชำระเงินจำนวนดังกล่าวแก่โจทก์ แต่จำเลยที่ 1 ไม่ชำระ โจทก์ได้มีหนังสือบอกกล่าวบังคับจำนองไปยังจำเลยที่ 2 ซึ่งจำเลยที่ 2 ทราบแล้วแต่เพิกเฉย ขอให้บังคับจำเลยทั้งสองร่วมกันชำระเงินจำนวน 1,568,132.31 บาท แก่โจทก์ หากจำเลยทั้งสองไม่ชำระให้ยึดทรัพย์จำนองออกขายทอดตลาดนำเงินมาชำระหนี้ให้แก่โจทก์จนครบ
จำเลยทั้งสองขาดนัดยื่นคำให้การ ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้โจทก์ส่งต้นฉบับเอกสารท้ายฟ้องและสำนวนการตรวจสอบรวมทั้งสำนวนอุทธรณ์ต่อศาลแทนการสืบพยาน
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยทั้งสองร่วมกันชำระภาษีบำรุงเทศบาล เงินเพิ่มและเบี้ยปรับ 1,568,132.31 บาท แก่โจทก์ หากจำเลยทั้งสองไม่ชำระให้ยึดที่ดินโฉนดเลขที่ 12646, 12649, 12651 ถึง 12675, 12681, 12687 และ 12688 ตำบลอุดมธัญญา อำเภอตากฟ้า จังหวัดนครสวรรค์ พร้อมสิ่งปลูกสร้างซึ่งเป็นทรัพย์จำนองออกขายทอดตลาดนำเงินมาชำระหนี้แก่โจทก์ หากขายทอดตลาดแล้วได้เงินสุทธิไม่พอชำระหนี้จำเลยทั้งสองไม่ต้องรับผิดชำระหนี้ส่วนที่ยังขาดจำนวนแก่โจทก์ ให้จำเลยทั้งสองร่วมกันใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 3,000 บาท
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติในเบื้องต้นว่า เจ้าพนักงานประเมินอาศัยอำนาจตามมาตรา 71 (1) แห่งประมวลรัษฎากรประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลจำเลยที่ 1 ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่าย สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2539 เป็นเงิน 600,000 บาท เงินเพิ่ม 90,000 บาท รวมเป็นเงิน 690,000 บาท หักเครดิตภาษี 420,000 บาท คงเหลือภาษีที่ต้องชำระ 270,000 บาท และประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลครึ่งรอบระยะเวลาบัญชีปี 2539 เป็นเงิน 300,000 บาท เบี้ยปรับ 600,000 บาท เงินเพิ่ม 60,000 บาท รวมเป็นเงิน 960,000 บาท กับอาศัยอำนาจตามมาตรา 91/15, 91/16, 91/21 (5) และ (6) แห่งประมวลรัษฎากร ประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามมาตรา 91/21 (5) ให้จำเลยที่ 1 ชำระภาษีธุรกิจเฉพาะ สำหรับเดือนภาษีเมษายน 2540 เป็นเงินภาษี 630,000 บาท เบี้ยปรับ 630,000 บาท เงินเพิ่ม 94,500 บาท และภาษีส่วนท้องถิ่น 135,450 บาท รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 1,489,950 บาท และเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าวให้จำเลยที่ 1 ทราบแล้ว จำเลยที่ 1 อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่งดหรือลดเบี้ยปรับสำหรับภาษีเงินได้นิติบุคคล ส่วนภาษีธุรกิจเฉพาะเห็นควรลดเบี้ยปรับให้ คงเรียกเก็บเพียงร้อยละ 30 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย นอกจากนี้จำเลยที่ 1 ยังมีหนี้ภาษีธุรกิจเฉพาะเดือนภาษีตุลาคม 2539พร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มค้างชำระอยู่อีก 425,000 บาท จำเลยที่ 1 ได้ยื่นคำร้องขอผ่อนชำระค่าภาษีจำนวนดังกล่าวและได้ผ่อนชำระหลายงวด แต่ต่อมาไม่ชำระอีกยังค้างอยู่จำนวน 240,565 บาท ต่อมาวันที่ 14 ตุลาคม 2542 จำเลยที่ 1 ยื่นคำร้องขอผ่อนชำระภาษีอากรค้างและได้รับอนุมัติให้ผ่อนชำระได้โดยมีจำเลยที่ 2 จดทะเบียนจำนองที่ดินโฉนดเลขที่ 12646, 12649, 12651 ถึง 12675, 12681, 12687 และ 12688 อำเภออุดมธัญญา อำเภอตากฟ้า จังหวัดนครสวรรค์ รวม 30 แปลง เพื่อเป็นประกันการผ่อนชำระหนี้ภาษีอากรของจำเลยที่ 1 หลังจากนั้นปรากฏว่าจำเลยที่ 1 ผิดนัดไม่ผ่อนชำระตามงวดหลายครั้ง โจทก์จึงมีหนังสือแจ้งบอกเลิกการผ่อนชำระไปยังจำเลยทั้งสอง จำเลยที่ 1 ได้ชำระเฉพาะค่าภาษีจนหมดคงค้างชำระเบี้ยปรับ 719,060 บาท เงินเพิ่ม 778,336.70 บาท ภาษีส่วนท้องถิ่น 70,735.34 บาท รวมเป็นเงิน 1,568,132.31 บาท โจทก์ทวงถามแล้ว จำเลยที่ 1 ไม่ยอมชำระ จึงได้มีหนังสือบอกกล่าวบังคับจำนองและฟ้องขอให้บังคับจำเลยทั้งสองร่วมกันชำระเงินจำนวน 1,568,132.31 บาท ให้แก่โจทก์ หากจำเลยทั้งสองไม่ชำระขอให้ยึดทรัพย์จำนองออกขายทอดตลาดนำเงินมาชำระหนี้ให้แก่โจทก์จนครบ จำเลยทั้งสองขาดนัดยื่นคำให้การ ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้วพิพากษาให้จำเลยทั้งสองชำระเงินแก่โจทก์ตามฟ้อง หากไม่ชำระให้ยึดทรัพย์จำนองขายทอดตลาดนำเงินมาชำระหนี้แก่โจทก์ ถ้าได้เงินจำนวนสุทธิไม่พอชำระหนี้ จำเลยทั้งสองไม่ต้องรับผิดชำระหนี้ส่วนที่ยังขาดจำนวนแก่โจทก์ คดีมีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์เพียงว่าหากขายทอดตลาดทรัพย์จำนองของจำเลยที่ 2 แล้วได้เงินสุทธิไม่พอชำระหนี้แก่โจทก์ จำเลยที่ 1 ยังต้องรับผิดชำระหนี้ในส่วนที่ยังขาดอยู่หรือไม่ ศาลฎีกาโดยมติของที่ประชุมใหญ่ เห็นว่า ประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 733 บัญญัติว่า “…ถ้าเอาทรัพย์สินซึ่งจำนองออกขายทอดตลาดใช้หนี้ได้เงินจำนวนสุทธิน้อยกว่าจำนวนเงินที่ค้างชำระกันอยู่นั้นก็ดี เงินยังขาดจำนวนอยู่เท่าใดลูกหนี้ไม่ต้องรับผิดในเงินนั้น” ปรากฏว่าสัญญาจำนองที่ดินทั้ง 30 แปลง ระหว่างโจทก์กับจำเลยที่ 2 เพื่อเป็นประกันการผ่อนชำระหนี้ค่าภาษีอากรค้างของจำเลยที่ 1 โจทก์กับจำเลยที่ 1 ไม่มีข้อตกลงว่า ถ้าเอาทรัพย์สินซึ่งจำนองออกขายทอดตลาดใช้หนี้ได้เงินจำนวนสุทธิน้อยกว่าจำนวนเงินที่ค้างชำระกัน เงินยังขาดจำนวนอยู่เท่าใด จำเลยที่ 1 ต้องรับผิดในเงินนั้น อันเป็นการยกเว้นบทบัญญัติของมาตรา 733 ดังกล่าวข้างต้น กรณีจึงต้องอยู่ในบังคับแห่งบทบัญญัติของมาตราดังกล่าว คือ หากบังคับจำนองได้เงินไม่พอชำระหนี้จำเลยที่ 1 ไม่ต้องรับผิดในส่วนที่ขาด ที่โจทก์อ้างว่า จำเลยที่ 1 จะหลุดพ้นความรับผิดก็ต่อเมื่อได้ชำระค่าภาษีอากรค้างเสร็จสิ้นแล้ว และคดีนี้มิใช่เป็นเรื่องที่จำเลยที่ 1 นำทรัพย์สินของตนเองมาจำนอง จึงไม่อยู่ในบังคับแห่งบทบัญญัติมาตรา 733 นั้น เห็นว่า บทบัญญัติแห่งมาตรา 733 หาได้มีข้อจำกัดการใช้บังคับเฉพาะกรณีที่ลูกหนี้จำนองทรัพย์สินของตนเองเท่านั้นดังที่โจทก์กล่าวอ้างในฎีกาไม่ ข้ออ้างตามอุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาว่าหากขายทอดตลาดทรัพย์จำนองแล้วได้เงินจำนวนสุทธิไม่พอชำระหนี้ จำเลยที่ 1 ไม่ต้องรับผิดชำระหนี้ส่วนที่ยังขาดจำนวนแก่โจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น
อนึ่ง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยที่ 2 ร่วมรับผิดกับจำเลยที่ 1 นั้นไม่ถูกต้องเพราะจำเลยที่ 2 มิได้เป็นลูกหนี้ร่วมแต่เป็นผู้จำนองที่ดินประกันหนี้ของจำเลยที่ 1 เท่านั้น จำเลยที่ 2 จึงไม่ต้องรับผิดอย่างลูกหนี้ร่วม”
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้จำเลยทั้งสองชำระเงินจำนวน 1,568,132.31 บาท แก่โจทก์ หากไม่ชำระให้นำทรัพย์จำนองขายทอดตลาดเอาเงินชำระหนี้ นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ
