แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์ยื่นคำร้องต่ออธิบดีกรมสรรพากรเพื่อขออนุมัติขยายกำหนดเวลาการยื่นอุทธรณ์ตามนัยมาตรา 3อัฏฐแห่งประมวลรัษฎากร เมื่ออธิบดีกรมสรรพากรไม่ยินยอมโจทก์ได้ยื่นคำร้องต่อหัวหน้าคณะปฏิวัติซึ่งมีอำนาจปกครองอยู่ในขณะนั้น และในที่สุดอธิบดีกรมสรรพากรได้มีหนังสือถึงโจทก์อนุญาตให้โจทก์ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับหนังสือ ดังนี้ เป็นการขยายกำหนดเวลาออกไปตามอำนาจของอธิบดีกรมสรรพากรที่มีอยู่แล้ว เมื่อโจทก์ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายในกำหนด 30 วัน ตามที่อธิบดีกรมสรรพากรขยายเวลาออกไปย่อมถือได้ว่าเป็นการอุทธรณ์โดยชอบแล้ว และเมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์ย่อมใช้สิทธิอุทธรณ์ต่อศาลได้ภายใน 30 วัน นับแต่วันรับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์
บริษัท อ. และ พ. ทำสัญญาซื้อขายอุปกรณ์โทรศัพท์กับองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย โดยบริษัท อ. แต่งตั้งให้โจทก์เป็นผู้ติดต่อเจรจาตกลงกับกระทรวงคมนาคมและเจ้าหน้าที่องค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทย โดยโจทก์ได้รับค่านายหน้า 2% ของราคาเอฟโอบี ที่ได้รับคำสั่งซื้อ และในการติดต่อขายอุปกรณ์ดังกล่าวโจทก์เป็นผู้ยื่นเสนอราคาหรือลดราคา และได้ขอยืดเวลาการเซ็นสัญญาแทนบริษัท อ. เมื่อองค์การโทรศัพท์ฯ ตกลงซื้อแล้วก็ได้แจ้งให้โจทก์ติดต่อบริษัท อ. ให้เข้ามาทำสัญญา การชำระราคาองค์การโทรศัพท์ฯเปิดเล็ตเตอร์ออฟเครดิตไปยังบริษัท อ. แล้วทำหนังสือแจ้งให้ทราบโดยผ่านโจทก์ โจทก์ได้รับค่านายหน้าเป็นคราว ๆ ที่สินค้าตามสัญญาทยอยเข้ามา และสำหรับกรณีของบริษัท พ. นั้น โจทก์ก็เป็นผู้เสนอขายอุปกรณ์โทรศัพท์ของบริษัท พ. โดยโจทก์อ้างว่าได้รับมอบให้เป็นนายหน้าตัวแทน ในหนังสือขององค์การโทรศัพท์ที่ขออนุมัติสั่งซื้อต่อรัฐมนตรีว่าการกระทรวงคมนาคมก็อ้างว่าการเสนอราคาของบริษัท พ. มีโจทก์เป็นตัวแทนในประเทศไทยใบสั่งซื้อก็ต้องผ่านโจทก์ สัญญาซื้อขายก็มีผู้จัดการบริษัทโจทก์ลงชื่อเป็นพยาน ประกอบกับโจทก์ยอมรับว่าโจทก์เป็นผู้จัดการติดต่อให้บริษัท อ. และ พ. เข้าทำสัญญาซื้อขายกับองค์การโทรศัพท์ฯ ในฐานะนายหน้า แสดงว่าโจทก์ได้แสดงออกโดยแจ้งชัดแล้วว่า โจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อในประเทศไทยของบริษัท อ. และ พ. แล้ว ถือได้ว่าโจทก์ เป็นตัวแทนของบริษัททั้งสองดังกล่าวอันเป็นบริษัทที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายต่างประเทศในการขายอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์ฯ โจทก์จึงมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษีเงินได้ตามความในประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิ ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 8) พ.ศ. 2494 มาตรา 33
บทบัญญัติมาตรา 76 ทวิ อยู่ในส่วนที่ 3 ของหมวดที่ 3 ว่าด้วยภาษีเงินได้ แต่เรื่องภาษีการค้ามีบัญญัติอยู่ในหมวดที่ 4 ต่างส่วน ต่างหมวดกัน ดังนั้นการวินิจฉัยถึงความรับผิดในเรื่องภาษีการค้า จึงต้อง อาศัยบทบัญญัติในหมวด 4 ว่าด้วยภาษีการค้า จะนำบทบัญญัติ ใน มาตรา 76 ทวิ อันเป็นบทบัญญัติที่ให้สันนิษฐานเด็ดขาดในเรื่อง ภาษีเงินได้มาใช้กับเรื่องภาษีการค้าไม่ได้
โจทก์ได้รับแต่งตั้งให้เป็นผู้จัดจำหน่ายของบริษัท อ. เพื่อจุดประสงค์ในการเจรจากับกระทรวงคมนาคมและเจ้าหน้าที่องค์การโทรศัพท์ฯ โดยโจทก์ได้รับค่านายหน้า 2 เปอร์เซนต์ของราคาเอฟโอบีที่ได้รับคำสั่งซื้อ ต่อมามีบริษัทในเครือเดียวกับบริษัท อ. มีหนังสือถึงโจทก์ระบุว่าโจทก์เป็นตัวแทนในประเทศไทย และยืนยันข้อตกลงที่แต่งตั้งให้โจทก์เป็นตัวแทนนายหน้าโดยให้โจทก์กระทำการเป็นตัวแทนนายหน้าต่อหน่วยราชการหรือองค์การในประเทศไทย และในการเซ็นสัญญาซื้อขายโจทก์เป็นผู้ขอยืดเวลาเซ็นสัญญาแทนบริษัท อ. เมื่อองค์การโทรศัพท์ฯ จ่ายเงินตามสัญญาซื้อขายให้บริษัท อ. ก็ต้องแจ้งผ่านโจทก์ ดังนี้ บริษัทโจทก์มิได้กระทำการเป็นเพียงนายหน้าของบริษัท อ. เท่านั้นแต่ถือได้ว่าเป็นผู้ทำการแทนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 78ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 16) พ.ศ. 2502 มาตรา 37 และเป็นสาขาของบริษัท อ. ผู้นำเข้าตามมาตรา 77 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504 มาตรา 9 โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 การขายของชนิด 1(ก) จากรายรับของบริษัท อ. ในเดือนพฤษภาคม พ.ศ. 2504 ถึงเดือนพฤศจิกายน พ.ศ. 2507
สำหรับการดำเนินการเกี่ยวกับบริษัท พ. ขายสินค้าให้องค์การโทรศัพท์ฯ ก็ปรากฏว่า โจทก์มีหนังสือเสนอขายสินค้าแทนบริษัท พ. โดยอ้างว่าโจทก์ได้รับมอบหมายให้เป็นตัวแทนนายหน้า ใบสั่งซื้อสินค้าที่องค์การโทรศัพท์กับบริษัท พ. ก็มีผู้จัดการส่งถึงบริษัท พ. ก็ต้องผ่านโจทก์สัญญาซื้อขายระหว่างองค์การโทรศัพท์ฯ กับบริษัท พ. ก็มีผู้จัดการบริษัทโจทก์ลงนามเป็นพยานด้วย ดังนี้ เห็นได้ว่าโจทก์ได้เข้าเกี่ยวข้องติดต่อทุกขั้นตอนในฐานะผู้ทำการแทนบริษัท พ. โจทก์จึงเป็นสาขาของบริษัท พ. ผู้นำเข้า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18)พ.ศ. 2504 มาตรา 9 โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับของ บริษัท พ. ในเดือนกรกฎาคม พ.ศ. 2506 ถึง เดือนตุลาคม พ.ศ. 2507 และมกราคม ถึงสิงหาคม 2508
ย่อยาว
คดีทั้งสามสำนวนนี้ศาลชั้นต้นรวมพิจารณาเข้าด้วยกัน สำนวนแรกโจทก์ฟ้องว่าเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ส่งแบบคำสั่งให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าไปยังโจทก์ โดยอ้างว่าโจทก์เป็นผู้ทำการแทนบริษัทอีริคสันแห่งประเทศสวีเดน และโจทก์ต้องเสียภาษีแทน กล่าวคือ ภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นเงิน 1,346,536.23 บาท และภาษีการค้าเป็นเงิน 13,891,000.27บาท ซึ่งเป็นการไม่ชอบเพราะโจทก์มิได้มีฐานะเป็นตัวแทนของบริษัทอีริคสัน โจทก์เป็นเพียงนายหน้ามีรายรับค่านายหน้าซึ่งได้เสียภาษีไปครบถ้วนแล้ว โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ แต่คณะกรรมการฯ ได้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ จึงขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยให้การว่า โจทก์เป็นตัวแทนของบริษัทอีริคสันจึงต้องรับผิดเสียภาษีแทนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
สำนวนที่สองโจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีการค้าแทนบริษัทฟิลโกคอร์ปอเรชั่นแห่งสหรัฐอเมริกาโดยอ้างว่าโจทก์มีฐานะเป็นผู้กระทำการแทน ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีการค้าสำหรับรอบระยะบัญชีปี 2506 ถึง 2508 รวมเป็นเงิน4,312,364.49 บาท ซึ่งเป็นการไม่ชอบเพราะโจทก์เป็นเพียงนายหน้า โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์จึงขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์
จำเลยให้การว่า โจทก์เป็นตัวแทนของบริษัทฟิลโกฯ จึงต้องรับผิดเสียภาษีแทนตามที่เจ้าพนักงานประเมิน ขอให้ยกฟ้อง
สำนวนที่สามกรมสรรพากรเป็นโจทก์ฟ้องบริษัทบูรพาสากลเศรษฐกิจ จำกัดว่าจำเลยเป็นตัวแทนของบริษัทอีริคสันแห่งประเทศไทย และบริษัทอีริคสันแห่งประเทศสหรัฐอเมริกา จำเลยมีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าและภาษีเงินได้นิติบุคคลแทนบริษัทดังกล่าว แต่จำเลยยื่นรายการเสียภาษีขาดไป กล่าวคือ ตั้งแต่ปี พ.ศ. 2504 ถึง 2507 จำเลยต้องเสียภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาลและเงินเพิ่มรวมเป็นเงิน 13,891,000.27 บาท ในฐานะเป็นตัวแทนของบริษัทอิริคสันและตั้งแต่พ.ศ. 2506 ถึง พ.ศ. 2508 ต้องเสียภาษีการค้า ภาษีบำรุงเทศบาล และเงินเพิ่มเป็นเงิน 3,907,388.20 บาท ในฐานะเป็นตัวแทนและสาขาของบริษัทฟิลโกฯกับเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชี พ.ศ. 2504 ถึง พ.ศ. 2507ในฐานะตัวแทนของบริษัทอิริคสัน เป็นเงิน 1,346,536.23 บาท และในรอบบัญชีปี พ.ศ. 2506 ถึง 2508 ในฐานะเป็นตัวแทนของบริษัทฟิลโกฯ เป็นเงิน 404,976.29 บาท จึงขอให้บังคับจำเลยชำระภาษีที่ค้างรวมทั้งสิ้นเป็นเงิน 19,549,900.99 บาท
บริษัทบูรพาสากลเศรษฐกิจ จำกัด จำเลยให้การว่า จำเลยไม่ใช่ตัวแทนหรือสาขาของบริษัทอิริคสันกับบริษัทฟิลโกฯ จำเลยมีฐานะเป็นเพียงนายหน้าเท่านั้นจึงไม่ต้องรับผิดในภาษีการค้าและภาษีเงินได้นิติบุคคลตามที่โจทก์ฟ้อง
ในการพิจารณาศาลชั้นต้นให้เรียกบริษัทบูรพาสากลเศรษฐกิจ จำกัด เป็นโจทก์ และเรียกกรมสรรพากรกับพวกเป็นจำเลย
ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วพิพากษาให้บริษัทบูรพาสากลเศรษฐกิจ จำกัดชำระเงินให้กรมสรรพากรเป็นเงิน 19,549,900.99 บาท และยกฟ้องบริษัทบูรพาสากลเศรษฐกิจ จำกัด โจทก์ในสำนวนที่ 1 และ 2
บริษัทบูรพาสากลเศรษฐกิจ จำกัด โจทก์ อุทธรณ์ทั้งสามสำนวน
ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน
บริษัทบูรพาสากลเศรษฐกิจ โจทก์ ฎีกาทั้งสามสำนวน
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ก่อนที่จะวินิจฉัยฎีกาของโจทก์ศาลฎีกาเห็นควรวินิจฉัยประเด็นเรื่องอำนาจฟ้องของโจทก์ตามคำแก้ฎีกาของจำเลยเสียก่อน โดยจำเลยกล่าวแก้ฎีกาว่า การที่โจทก์มิได้ยื่นอุทธรณ์เกี่ยวกับภาษีการค้าภายใน 30 วัน นับแต่วันแจ้งการประเมิน แม้ต่อมาจะโดยกรมสรรพากรจำยอมต้องขยายเวลาให้โจทก์ยื่นอุทธรณ์ตามที่คณะปฏิวัติแจ้งมาและได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ต่อมา ก็ไม่มีผลตามกฎหมาย ไม่ทำให้สิทธิของโจทก์มีขึ้นเพราะโจทก์หมดสิทธิที่จะอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และไม่มีสิทธิจะอุทธรณ์ต่อศาลแล้ว พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงได้ความว่า โจทก์ได้ยื่นคำร้องตามเอกสาร ล.31, ล.32 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517) ต่ออธิบดีกรมสรรพากรเพื่อขออนุมัติขยายกำหนดเวลาการยื่นคำอุทธรณ์ตามนัยมาตรา 3 อัฏฐแห่งประมวลรัษฎากร เมื่ออธิบดีกรมสรรพากรไม่ยินยอม โจทก์ก็ได้ยื่นคำร้องต่อหัวหน้าคณะปฏิวัติซึ่งมีอำนาจการปกครองอยู่ในขณะนั้นและในที่สุด อธิบดีกรมสรรพากรได้มีหนังสือถึงโจทก์ตามเอกสาร ล.10 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517) อนุญาตให้โจทก์ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วันนับแต่วันได้รับหนังสือ ศาลฎีกาเห็นว่า การอธิบดีกรมสรรพากรอนุญาตให้โจทก์ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ภายใน 30 วัน ตามเอกสาร ล.10 เป็นการขยายกำหนดเวลาออกไปตามอำนาจของอธิบดีกรมสรรพากรที่มีอยู่โดยชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 3 อัฏฐแล้ว เมื่อโจทก์ได้รับเอกสาร ล.10 และได้ยื่นอุทธรณ์การประเมินภาษีการค้าต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามเอกสารจ.2 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517 และเอกสาร จ.9) เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1954/2517 ภายในกำหนด 30 วัน ตามที่อธิบดีกรมสรรพากรได้ขยายกำหนดเวลาออกไป ย่อมถือได้ว่าเป็นการอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์โดยชอบแล้ว และเมื่อคณะกรรมการฯ วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์โจทก์ย่อมใช้สิทธิต่อศาลภายใน 30 วัน นับแต่วันรับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ได้ศาลล่างทั้งสองวินิจฉัยในประเด็นข้อนี้ว่าโจทก์มีอำนาจฟ้องชอบแล้ว
โจทก์ฎีกาว่า ฟ้องกรมสรรพากรคดีแพ่งหมายเลขดำที่ 1392/2518 เป็นฟ้องเคลือบคลุม ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วเห็นว่า ฟ้องของกรมสรรพากรคดีแพ่งหมายเลขดำที่ 1392/2518 กล่าวบรรยายว่าโจทก์ประกอบการค้าเป็นตัวแทนของบริษัทอีริคสันและบริษัทฟิลโกซึ่งเป็นบริษัทนิติบุคคลตั้งขึ้นตามกฎหมายต่างประเทศและอยู่ในต่างประเทศ โจทก์เป็นผู้ติดต่อเสนอขายสินค้าและอุปกรณ์โทรศัพท์แทนบริษัทอีริคสันและเป็นตัวแทนเสนอขายสินค้าและอุปกรณ์วิทยุโทรศัพท์ทางไกลของบริษัทฟิลโกต่อองค์การโทรศัพท์แห่งประเทศไทยโดยบรรยายพฤติการณ์ต่าง ๆ ของโจทก์ซึ่งจำเลยเห็นว่า เป็นการทำแทนบริษัททั้งสองนั้น และจากการเป็นตัวแทนของโจทก์ทำให้บริษัทอีริคสันได้รับเงินค่าขายสินค้าจากองค์การโทรศัพท์ฯ ในปี พ.ศ. 2504 ถึง พ.ศ. 2507 และบริษัทฟิลโกได้รับเงินค่าขายสินค้าจากองค์การโทรศัพท์ฯ ในปี พ.ศ. 2506 ถึง พ.ศ. 2508 ซึ่งโจทก์ในฐานะตัวแทนหรือสาขาของบริษัททั้งสองซึ่งอยู่ต่างประเทศจะต้องเสียภาษีการค้าและภาษีเงินได้นิติบุคคล เจ้าพนักงานของจำเลยจึงได้ทำการประเมินและแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระโดยบอกรายละเอียดของจำนวนเงินรายรับและจำนวนเงินภาษีการค้าและภาษีเงินได้นิติบุคคลของแต่ละปีและของแต่ละบริษัทซึ่งโจทก์เป็นตัวแทนจะต้องชำระต่อจำเลยพร้อมกับแนบเอกสารต่าง ๆ ที่เกี่ยวข้องมาท้ายคำฟ้องด้วยกับขอให้ศาลบังคับโจทก์ให้ใช้เงินค่าภาษีเงินได้ที่โจทก์ค้างชำระทั้งสิ้น คำฟ้องดังกล่าวได้แสดงโดยชัดแจ้งซึ่งสภาพแห่งข้อหาและคำขอบังคับทั้งข้ออ้างที่อาศัยเป็นหลักแห่งข้อหาเช่นว่านั้นตามประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 172 วรรคสองแล้ว หาเป็นฟ้องเคลือบคลุมไม่
โจทก์ฎีกาว่า การดำเนินการของโจทก์เป็นเพียงผู้แนะนำชี้ช่องหรือจัดการติดต่อให้บริษัทอีริคสันและบริษัทฟิลโกได้เข้าทำสัญญาซื้อขายกับองค์การโทรศัพท์ฯในฐานะนายหน้าเท่านั้น โจทก์ไม่ใช่ตัวแทนหรือสาขาของบริษัทอีริคสันและบริษัทฟิลโก ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้วข้อพิพาทกรณีภาษีเงินได้นั้น ต้องพิจารณาตามบทบัญญัติมาตรา 76 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร (แก้ไขเพิ่มเติมพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 8) พ.ศ. 2494 มาตรา 33) ซึ่งบัญญัติว่า”บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศ มีลูกจ้างหรือผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อในการประกอบกิจการในประเทศไทย ซึ่งเป็นเหตุให้ได้รับเงินได้หรือผลกำไรในประเทศไทยให้ถือว่า บริษัทห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นประกอบกิจการในประเทศไทย และให้ถือว่า บุคคลผู้เป็นลูกจ้างหรือผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อเช่นว่านั้น ไม่ว่าจะเป็นบุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคล เป็นตัวแทนของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคล ซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและให้บุคคลนั้นมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้เฉพาะที่เกี่ยวกับเงินได้หรือผลกำไรที่กล่าวแล้ว
ในกรณีที่กล่าวในวรรคแรก ถ้าบุคคลผู้มีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษีไม่สามารถจะคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้ได้ ให้นำบทบัญญัติว่าด้วยการประเมินภาษีตามมาตรา 71(1) มาใช้บังคับโดยอนุโลม
ในกรณีการประเมินตามความในมาตรานี้ จะอุทธรณ์การประเมินได้” กฎหมายมีดังนี้ ประเด็นที่เกี่ยวกับภาษีเงินได้ของบริษัทอีริคสันและของบริษัทฟิลโกมีว่า บริษัทอีริคสันและบริษัทฟิลโกซึ่งประกอบกิจการค้าขายและได้ขายอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์ฯ นั้น ได้ประกอบกิจการโดยโจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อในประเทศไทยหรือไม่ ข้อเท็จจริงได้ความว่าบริษัทอีริคสันได้ทำสัญญาซื้อขายอุปกรณ์โทรศัพท์กับองค์การโทรศัพท์ฯ เมื่อวันที่ 23 มีนาคม 2504 ตามสัญญาซื้อขายหมาย จ.32 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517) และบริษัทฟิลโกได้ทำสัญญาซื้อขายอุปกรณ์โทรศัพท์กับองค์การโทรศัพท์ เมื่อวันที่ 2 กันยายน 2506 ตามเอกสารหมาย ล.5 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1945/2517)กรณีบริษัทอีริคสันได้ทำสัญญาขายอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์ฯ นั้นปรากฏว่า บริษัทอีริคสันได้แต่งตั้งให้โจทก์เป็นผู้ติดต่อเจรจาตกลงกับกระทรวงคมนาคมและเจ้าหน้าที่องค์การโทรศัพท์ฯ โดยโจทก์จะได้รับค่านายหน้า 2%ของราคาเอฟโอบี ที่ได้รับคำสั่งซื้อจากองค์การโทรศัพท์ฯ ดังเอกสาร ล.14, ล.15(เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517) ในการติดต่อขายอุปกรณ์โทรศัพท์ดังกล่าว โจทก์เป็นผู้ยื่นเสนอราคาหรือลดราคาและได้ขอยืดเวลาการเซ็นสัญญาแทนบริษัทอีริคสัน เมื่อองค์การโทรศัพท์ฯ ตกลงซื้ออุปกรณ์โทรศัพท์ตามที่โจทก์ติดต่อเสนอราคาแล้ว องค์การโทรศัพท์ฯ ได้มีหนังสือแจ้งโจทก์ให้ติดต่อกับบริษัทอีริคสันให้เข้าทำสัญญากับองค์การโทรศัพท์ฯ การชำระราคาอุปกรณ์โทรศัพท์องค์การโทรศัพท์ฯ เป็นผู้เปิดเลตเตอร์ออฟเครดิตตรงไปยังบริษัทอีริคสันแล้วทำหนังสือแจ้งให้บริษัทอีริคสันทราบโดยผ่านโจทก์ในการติดต่อขายอุปกรณ์โทรศัพท์ดังกล่าว โจทก์ได้รับเงินค่านายหน้าไปแล้วเป็นคราว ๆ ที่สินค้าตามสัญญาทยอยเข้ามาในประเทศไทยและบริษัทอีริคสันได้รับเงินค่าสินค้าตามงวดในสัญญานั้นไปแล้ว ในกรณีบริษัทฟิลโกได้ทำสัญญาขายอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์ฯ ก็เช่นเเดียวกัน ปรากฏว่าโจทก์มีหนังสือเป็นผู้เสนอขายอุปกรณ์โทรศัพท์ของบริษัทฟิลโกโดยอ้างว่าบริษัทฟิลโกมอบให้โจทก์เป็นนายหน้าตัวแทนดังเอกสาร ล.2 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1945/2517) ในหนังสือขององค์การโทรศัพท์ฯ ที่ขออนุมัติซึ่งสั่งซื้อต่อรัฐมนตรีว่าการกระทรวงคมนาคมก็ได้อ้างไว้ว่า การเสนอราคาของบริษัทฟิลโกมีโจทก์เป็นตัวแทนในประเทศไทยดังเอกสาร ล.7 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1954/2517) ใบสั่งซื้อที่องค์การโทรศัพท์ฯ สั่งถึงบริษัทฟิลโกก็ต้องผ่านโจทก์ดังเอกสาร ล.8 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1945/2517) แม้แต่สัญญาซื้อขายระหว่างองค์การโทรศัพท์ฯกับบริษัทฟิลโกก็ยังมีผู้จัดการบริษัทโจทก์ลงชื่อเป็นพยานด้วย ดังเอกสาร ล.5 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1945/2517) การกระทำและพฤติการณ์ของโจทก์ตามที่กล่าวมา ประกอบกับโจทก์ยอมรับว่า โจทก์เป็นผู้จัดการติดต่อให้บริษัทอีริคสันและบริษัทฟิลโกได้เข้าทำสัญญากับองค์การโทรศัพท์ฯ ในฐานะนายหน้าศาลฎีกาเห็นว่าบริษัทโจทก์ได้แสดงออกโดยชัดแจ้งแล้วว่า โจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อในประเทศไทยของบริษัทอีริคสันและบริษัทฟิลโกแล้วตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏดังกล่าวต้องถือว่า โจทก์เป็นผู้ทำการแทนหรือทำการติดต่อแทนบริษัทอีริคสันและบริษัทฟิลโกในการขายอุปกรณ์โทรศัพท์ให้แก่องค์การโทรศัพท์ฯ เป็นตัวแทนของอีริคสันและบริษัทฟิลโกที่ตั้งขึ้นตามกฎหมายต่างประเทศมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและการเสียภาษี ตามความในประมวลรัษฎากร มาตรา 76 ทวิแล้ว ส่วนยอดเงินภาษีเงินได้นิติบุคคลที่เจ้าพนักงานของจำเลยประเมินให้โจทก์ชำระกรณีของบริษัทอีริคสันเป็นงิน 1,346,536.23 บาท และกรณีของบริษัทฟิลโกเป็นเงิน 404,976.29 บาท รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 1,751,512.52 บาทนั้น โจทก์มิได้โต้แย้งไว้ในคำยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และในคำฟ้องหรือคำให้การว่าไม่ถูกต้องอย่างไร ทั้งมิได้นำสืบหักล้าง จึงต้องฟังว่า ยอดเงินภาษีเงินได้นิติบุคคลที่เจ้าพนักงานของจำเลยประเมินให้โจทก์ชำระเป็นการถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว
สำหรับข้อพิพาทกรณีภาษีการค้านั้น ศาลฎีกาเห็นว่าจะนำบทบัญญัติในมาตรา 76 ทวิ ที่ให้สันนิษฐานเด็ดขาดว่า “ให้ถือว่าบุคคลผู้เป็นลูกจ้างหรือทำการแทนหรือผู้ทำการติดต่อเช่นว่านั้น ไม่ว่าจะเป็นบุคคลธรรมดาหรือนิติบุคคลเป็นตัวแทนของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งตั้งขึ้นตามกฎหมายของต่างประเทศและให้บุคคลนั้นมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการและเสียภาษี” มาใช้กับกรณีภาษีการค้าหาได้ไม่ เพราะบทบัญญัติที่เป็นข้อสันนิษฐานเด็ดขาดนี้ได้มีบทบัญญัติต่อไปอีกว่า “ให้บุคคลนั้นมีหน้าที่และความรับผิดในการยื่นรายการเสียภาษีตามบทบัญญัติในส่วนนี้เฉพาะที่เกี่ยวกับเงินได้หรือผลกำไรดังกล่าวแล้ว” บทบัญญัติมาตรา 76 ทวินี้ อยู่ในส่วนที่ 3 ของหมวด 3 ว่าด้วยภาษีเงินได้ แต่เรื่องภาษีการค้านี้มีบัญญัติอยู่ในหมวด 4 ต่างส่วนต่างหมวดกันฉะนั้น การวินิจฉัยจึงต้องอาศัยบทบัญญัติของประมวลรัษฎากรในหมวด 4 ว่าด้วยภาษีการค้านั้นเท่านั้น ปรากฏว่ามูลกรณีของโจทก์เกิดขึ้นระหว่างที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 78 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 16) พ.ศ. 2502 มาตรา 37 และ ประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504 มาตรา 9 ใช้บังคับอยู่ กรณีจึงต้องบังคับตามบทบัญญัติที่ใช้อยู่ในขณะนั้น ประมวลรัษฎากร มาตรา 78 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 16) พ.ศ. 2502 มาตรา 37 บัญญัติว่า “ผู้ประกอบการค้าหมายความว่า บุคคลธรรมดา คณะบุคคล นิติบุคคล หรือองค์การใด ๆ ที่ประกอบหรือดำเนินการค้าในประเทศไทย ทั้งนี้ให้หมายความรวมถึงผู้ทำการแทนด้วย
ผู้อยู่ในต่างประเทศที่มีสาขาในประเทศไทย ถ้าได้ติดต่อกับบุคคลในประเทศไทยในการประกอบหรือดำเนินการค้า ซึ่งเป็นปกติธุระของสาขาในประเทศไทย หรืออยู่ในวิสัยของสาขาในประเทศไทยที่จะติดต่อแทนได้ แม้การติดต่อนั้นจะมิได้ผ่านสาขาของตนในประเทศไทยก็ตาม ให้ถือว่าผู้อยู่ในต่างประเทศนั้นเป็นผู้ประกอบการค้าในประเทศไทยโดยมีสาขาดังกล่าวเป็นผู้ทำการแทน
เพื่อประโยชน์แห่งวรรคก่อน การมีสาขาในประเทศไทยให้หมายความถึงการที่ผู้อยู่ในต่างประเทศมีสถานการค้าอยู่ในประเทศไทยหรือส่งบุคคลจากต่างประเทศเข้าในประเทศไทย เพื่อให้ประกอบหรือดำเนินการค้าแทนตนหรือมีลูกจ้างหรือตัวแทนในประเทศไทยในการประกอบหรือดำเนินการค้าของตน
ผู้ทำการเป็นเพียงนายหน้าและไม่มีลักษณะเป็นสาขาตามวรรคก่อน แม้จะได้ทำการแทนผู้ประกอบการค้าเพราะเพื่อให้กิจการที่ตนเป็นนายหน้านั้นสำเร็จลุล่วงไปโดยมิได้รับประโยชน์อื่นใดนอกจากค่าบำเหน็จตามธรรมเนียมในการค้าก็มิให้ถือว่า เป็นผู้ทำการแทน”
และประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504 มาตรา 9 บัญญัติว่า”ฯลฯ ผู้ประกอบการค้าหมายความว่าบุคคลธรรมดา นิติบุคคล คณะบุคคล หรือรัฐวิสาหกิจใด ๆ ตามที่กำหนดในบัญชีอัตราภาษีการค้าซึ่งประกอบการค้าในราชอาณาจักรโดยการค้านั้นเป็นการค้าตามประเภทที่กำหนดในบัญชีอัตราภาษีการค้าและทั้งนี้ให้หมายความรวมถึงผู้ที่บทบัญญัติในหมวดนี้ให้ถือว่าเป็นผู้ประกอบการค้าด้วย ฯลฯ
ผู้นำเข้า หมายความว่า ผู้ประกอบการค้าที่สั่งหรือนำสินค้าเข้าในราชอาณาจักร
ผู้อยู่นอกราชอาณาจักรที่มีสาขาในราชอาณาจักรเมื่อส่งสินค้าเข้าในราชอาณาจักรโดยผ่านสาขาของตนในราชอาณาจักรหรือไม่ก็ตาม ให้ถือว่าผู้อยู่นอกราชอาณาจักรและสาขาเป็นผู้นำเข้า
เพื่อประโยชน์แห่งวรรคก่อน การมีสาขาในราชอาณาจักรหมายความรวมถึง
1. มีโรงงานหรือสถานการค้าในราชอาณาจักร หรือ
2. มีลูกจ้าง ตัวแทน หรือบุคคลอื่นในราชอาณาจักร ในการทำสัญญา เก็บรักษาสินค้า หาลูกค้าหรือทำการอย่างอื่นแทน
ศาลฎีกาเห็นว่า ตามข้อเท็จจริงที่ปรากฏดังกล่าวข้างต้น ในกรณีที่เกี่ยวกับบริษัทอีริคสัน โจทก์ได้รับแต่งตั้งให้เป็นผู้จัดจำหน่ายของบริษัทอีริคสันเพื่อจุดประสงค์ในการเจรจากับกระทรวงคมนาคมและเจ้าหน้าที่องค์การโทรศัพท์ฯ โดยโจทก์จะได้รับค่านายหน้า 2 เปอร์เซ็นต์ของราคาเอฟโอบีที่ได้รับคำสั่งซื้อต่อมาบริษัทอีริคสันเทเลโฟนเซลล์คอร์เปอร์เรชั่น เอบี ซึ่งเป็นบริษัทในเครือเดียวกับบริษัทอีริคสันมีหนังสือถึงโจทก์ตามเอกสาร ล.18, 19 และ ล.16, 17 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517) โดยระบุว่าโจทก์เป็นตัวแทนในประเทศไทยและยืนยันข้อตกลงที่ได้แต่งตั้งให้โจทก์เป็นตัวแทนนายหน้าโดยให้โจทก์กระทำการเป็นตัวแทนนายหน้าต่อหน่วยราชการหรือองค์การในประเทศไทย และเมื่อบริษัทอีริคสันแต่งตั้งผู้อื่นเป็นตัวแทนในประเทศไทยแล้ว บริษัทอีริคสันยังมีหนังสือถึงโจทก์ตามเอกสาร ล.20, 21 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517) อ้างถึงสัญญาตัวแทนระหว่างโจทก์กับบริษัทอีริคสันและตกลงให้โจทก์ได้รับเงินค่าชดเชยต่อไปในการขายสินค้าให้องค์การโทรศัพท์ฯ ภายใต้สัญญาตัวแทนเดิม ยิ่งกว่านั้นในการเซ็นสัญญาซื้อขาย โจทก์เป็นผู้ขอยืดเวลาการเซ็นสัญญาแทนบริษัทอีริคสันดังเอกสาร ล.22 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517) เมื่อองค์การโทรศัพท์ฯจ่ายเงินตามสัญญาซื้อขายให้บริษัทอีริคสันก็ต้องแจ้งผ่านบริษัทโจทก์ดังเอกสาร ล.23 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1944/2517) ดังนี้ บริษัทโจทก์มิได้กระทำการเป็นเพียงนายหน้าของบริษัทอีริคสันเท่านั้น แต่ถือได้ว่าเป็นผู้ทำการแทนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 78 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 16) พ.ศ. 2502 มาตรา 37 และเป็นสาขาของบริษัทอีริคสันผู้นำเข้า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504 มาตรา 9 โจทก์จึงมีหน้าที่เสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 1 การขายของชนิด 1(ก) จากรายรับของบริษัทอีริคสันในเดือนพฤษภาคม พ.ศ. 2504 ถึงเดือนพฤศจิกายน พ.ศ. 2507 ตามประมวลรัษฎากร ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากรทั้งสองฉบับดังกล่าว
สำหรับภาษีการค้าของบริษัทฟิลโกซึ่งเกี่ยวกับรายรับในเดือนกรกฎาคม พ.ศ. 2506 มิถุนายน ถึงตุลาคม พ.ศ. 2507 และมกราคม ถึงสิงหาคม พ.ศ. 2508ซึ่งอยู่ในระหว่างพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร ฉบับที่ 18 พ.ศ. 2504ใช้บังคับ ศาลฎีกาเห็นว่า ในการดำเนินการเกี่ยวกับบริษัทฟิลโกขายสินค้าให้องค์การโทรศัพท์ฯ ก็เช่นเดียวกัน โจทก์มีหนังสือในนามบริษัทโจทก์เป็นผู้เสนอขายสินค้าแทนบริษัทฟิลโก โดยอ้างว่า บริษัทฟิลโกได้มอบให้โจทก์เป็นนายหน้าตัวแทนตามเอกสาร ล.2 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1945/2517 องค์การโทรศัพท์ฯ อ้างไว้ในหนังสือขออนุมัติสั่งซื้อต่อรัฐมนตรีว่าการกระทรวงคมนาคมว่าการเสนอราคาของบริษัทฟิลโกมีโจทก์เป็นตัวแทนในประเทศไทย ตามเอกสาร ล.7 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1945/2517) ใบสั่งซื้อสินค้าที่องค์การโทรศัพท์ฯ ส่งถึงบริษัทฟิลโกก็ต้องผ่านโจทก์ตามเอกสาร ล.8 (เอกสารมนคดีหมายเลขดำที่ 1945/2517) สัญญาซื้อขายระหว่างองค์การโทรศัพท์ฯ กับบริษัทฟิลโกก็มีผู้จัดการบริษัทโจทก์ลงนามเป็นพยานด้วยตามเอกสาร ล.5 (เอกสารในคดีหมายเลขดำที่ 1945/2517) ดังนี้เห็นได้ว่าโจทก์ได้เข้าเกี่ยวข้องติดต่อทุกขั้นตอนในฐานะผู้ทำการแทนบริษัทฟิลโก โจทก์จึงเป็นสาขาของบริษัทฟิลโกผู้นำเข้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 18) พ.ศ. 2504 มาตรา 9 และมีหน้าที่เสียภาษีการค้าเช่นเดียวกัน
พิพากษายืน
