แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ประมวลรัษฎากรที่บัญญัติให้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อน แล้วจึงจะอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลได้นั้น เป็นบทบัญญัติที่จำกัดสิทธิในการฟ้องคดีต่อศาล จึงต้องแปลความโดยเคร่งครัด และตามมาตรา 30(2) แห่งประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติว่าการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลจะต้องอ้างเหตุผลเช่นเดียวกับที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ฉะนั้น โจทก์จึงอ้างเหตุอื่นเพิ่มเติมจากที่เคยอุทธรณ์ไว้ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ โจทก์ยื่นแบบรายการชำระภาษีรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่ปี 2517ถึง 2521 ไว้ต่อจำเลยที่ 1 แล้ว ต่อมาโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีอากรหัก ณ ที่จ่าย จำเลยที่ 2 จึงได้ออกหมายเรียกให้โจทก์ไปให้คำชี้แจงประกอบการไต่สวนตรวจสอบ พร้อมทั้งให้นำสมุดบัญชีและเอกสารหลักฐานประกอบการลงบัญชีไปตรวจสอบด้วย ดังนี้ การที่โจทก์ขอคืนเงินภาษีอากรหัก ณ ที่จ่ายเป็นจำนวนสูงถึง 2,700,000 บาทเศษ จำเลยที่ 2 ซึ่ง เป็นเจ้าพนักงานประเมิน ย่อมมีเหตุอันควรเชื่อว่า โจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ จำเลยที่ 2 ย่อมมีอำนาจออกหมายเรียกโจทก์ตามมาตรา 19 แห่งประมวลรัษฎากรได้ ดังนั้น การที่จำเลยที่ 2 ออกหมายเรียกโจทก์ไปตรวจสอบไต่สวนดังกล่าว จึงมิใช่เป็นเพียงการเรียกไปตรวจสอบเพื่อประกอบคำร้องขอคืนภาษีอากรหัก ณ ที่จ่ายตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 133(พ.ศ. 2516) ลงวันที่ 22 มีนาคม 2516แต่ประการเดียว แต่ถือได้ว่า จำเลยที่ 2 ใช้อำนาจตามมาตรา 19หมายเรียกโจทก์ไปตรวจสอบไต่สวนและได้ทราบข้อความแล้ว จำเลยที่ 2 ย่อมมีอำนาจที่จะแก้จำนวนเงินที่โจทก์ยื่นรายการไว้เดิมโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏได้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 20
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2517 ถึง 2521 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย เกินกว่าภาษีเงินได้ที่โจทก์ต้องเสียจริง เมื่อนำภาษีเงินได้ในรอบระยะเวลาบัญชีทั้งสี่ปีดังกล่าวมาเครดิตออกแล้ว โจทก์จะได้รับคืนเงินภาษีทั้งสิ้น 2,771,485.56 บาทโจทก์จึงขอคืนจากจำเลยที่ 1 จำเลยที่ 1 ไม่คืนให้ แต่จำเลยที่ 2ซึ่งเป็นเจ้าพนักงานประเมินกลับหมายเรียกโจทก์ไปทำการไต่สวนและสั่งให้โจทก์นำสมุดบัญชี ทั้งเอกสารและหลักฐานประกอบการลงบัญชีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวไปให้จำเลยตรวจสอบ และต่อมาได้ประเมินให้เสียภาษีและเงินเพิ่ม รวมเป็นเงิน 3,527,175.98 บาทซึ่งเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะจำเลยที่ 2 ไม่มีสิทธิออกหมายเรียกโจทก์ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 19 เนื่องจากจำเลยที่ 2 ไม่มีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้อง เหตุที่จำเลยที่ 2 ออกหมายเรียกเพราะโจทก์ได้ขอคืนภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย เมื่อการออกหมายเรียกไม่ชอบ จำเลยที่ 2ย่อมไม่มีอำนาจแก้จำนวนเงินที่โจทก์ยื่นรายการไว้เดิมได้ตามมาตรา 20 แห่งประมวลรัษฎากร การที่จำเลยที่ 2 นำหลักฐานการส่งสินค้าออกไปขายยังต่างประเทศของโจทก์จากกระทรวงพาณิชย์และจากแฟ้ม อี.ซี. 61 ของธนาคารแห่งประเทศไทย กับหลักฐานที่โจทก์ขายข้าวให้แก่ทางราชการมาคำนวณเป็นรายรับของโจทก์ในประกอบการประเมินภาษีก็ไม่ชอบด้วยกฎหมาย และโจทก์ไม่มีเจตนาเลี่ยงภาษีจึงไม่ต้องรับผิดเสียเงินเพิ่ม โจทก์อุทธรณ์การประเมินแล้ว จำเลยที่ 3 ที่ 4 และที่ 5 ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ว่าการประเมินของจำเลยที่ 2 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์ไม่เห็นด้วย ขอให้พิพากษายกเลิกหรือเพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลย ให้จำเลยที่ 1 คืนเงินภาษีอากรจำนวน 5,197,760.49 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 1 ต่อเดือน ในต้นเงินภาษีอากร จำนวน 2,771,458.56 บาทนับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์
จำเลยทั้งห้าให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ 2 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จำเลยที่ 3 ที่ 4 และที่ 5 ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือที่ 1070/2/02766 ลงวันที่ 22 กันยายน 2525 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์นั้นเสีย ให้เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 ดำเนินการสั่งคำร้องขอคืนภาษีอากรของโจทก์ ฉบับลงวันที่ 9 ตุลาคม 2522ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดโดยกฎกระทรวง ฉบับที่ 133(พ.ศ.2516) ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการให้ดอกเบี้ยแก่ผู้ได้รับคืนเงินภาษีอากร ลงวันที่ 22 กรกฎาคม 2516 ต่อไป
โจทก์และจำเลยทั้งห้าฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยทั้งห้าในข้อแรกว่าโจทก์มีอำนาจฟ้องตามข้ออ้างที่ระบุในคำฟ้องข้อ 6(ยกเว้นข้อ 6.6.1) และข้อ 7 หรือไม่โดยจำเลยทั้งห้าฎีกาว่า โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้อง เพราะในขั้นที่โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้น โจทก์อุทธรณ์เพียงประเด็นคือ (1) เจ้าพนักงานประเมินจดตัวเลขจำนวนเงินตาม อี.ซี. 61 จากธนาคารแห่งประเทศไทยผิดพลาดคลาดเคลื่อนจากความเป็นจริงและตัวเลขอาจจะคาบเกี่ยวกับรอบระยะเวลาบัญชีปีอื่น (2) ตัวเลขจำนวนเงินภาษีในหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลตามเอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 10 แจ้งไว้ 3,527,175.98 บาทนั้นที่ถูกควรเป็น 3,517,054.37 บาท แต่โจทก์กลับนำเอาเหตุตามฟ้องข้อ 6 (ยกเว้น 6.6.1) และข้อ 7 ซึ่งเป็นข้อที่มิได้ยกขึ้นอุทธรณ์ไว้ในชั้นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องนั้น ได้พิเคราะห์คำอุทธรณ์ของโจทก์ที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาแล้วเห็นว่า โจทก์ได้อุทธรณ์อ้างว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้เพิ่มเติมพร้อมเงินเพิ่มไม่ถูกต้องทั้งหมดทุกรายการ ขอให้คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ยกเลิกการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินทั้งหมด ในชั้นฟ้องคดีต่อศาล โจทก์ก็ยังคงอ้างว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินไม่ชอบด้วยกฎหมายทั้งหมดเช่นเดียวกัน เพียงแต่ในชั้นฟ้องคดีต่อศาลโจทก์ได้อ้างเหตุผลเพิ่มเติมตามที่กล่าวในคำฟ้องข้อ 6 (ยกเว้นข้อ6.6.1) และข้อ 7 มาสนับสนุนข้ออ้างของโจทก์นอกเหนือจากเหตุผลที่อ้างในคำอุทธรณ์ ศาลฎีกาเห็นว่าแม้คำอุทธรณ์ของโจทก์ที่ยื่นต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จะมิได้อ้างว่าการประเมินของเจ้าพนักงานไม่ชอบตามเหตุผลในคำฟ้องข้อ 6 (ยกเว้น 6.6.1) และข้อ 7 ก็ตามแต่ประมวลรัษฎากรที่บัญญัติให้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เสียก่อน แล้วจึงจะอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลได้ นั้น เป็นบทบัญญัติที่จำกัดสิทธิในการฟ้องคดีต่อศาล จึงต้องแปลความโดยเคร่งครัด และในเรื่องนี้ประมวลรัษฎากร มาตรา 30(2) บัญญัติว่า “เว้นแต่ในกรณีห้ามอุทธรณ์ตามมาตรา 33 ให้อุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลภายในกำหนดเวลาสามสิบวันนับแต่วันได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์” บทบัญญัติดังกล่าวมิได้บัญญัติว่า การอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาล จะต้องอ้างเหตุผลเช่นเดียวกับที่อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ฉะนั้นโจทก์จึงอ้างเหตุอื่นเพิ่มเติมจากที่เคยอุทธรณ์ไว้ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ โจทก์จึงมีอำนาจฟ้อง
ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยต่อไปตามฎีกาของจำเลยทั้งห้าข้อที่สองมีว่า จำเลยที่ 2 ซึ่งเป็นเจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจออกหมายเรียกโจทก์มาไต่สวนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 19 และแก้จำนวนเงินที่ยื่นรายการเดิมไว้ตามมาตรา 20 ได้หรือไม่ ข้อเท็จจริงที่ไม่โต้เถียงกันฟังได้ว่า เดิมโจทก์ได้ยื่นแบบรายการชำระภาษีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่ปี 2517 ถึง 2520 ไว้ต่อจำเลยที่ 1 แล้วต่อมาเมื่อเดือนตุลาคม 2522 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีอากรหักณ ที่จ่าย จำเลยที่ 2 จึงได้ออกหมายเรียกให้โจทก์ไปให้คำชี้แจงประกอบการไต่สวนตรวจสอบ พร้อมทั้งให้นำสมุดบัญชีและเอกสารหลักฐานประกอบการลงบัญชีไปให้ตรวจสอบด้วย ปรากฏตามหมายเรียกเอกสารหมาย จ.8 ศาลฎีกาเห็นว่าการที่โจทก์ขอคืนเงินภาษีอากรที่หัก ณ ที่จ่าย เป็นจำนวนสูงถึง 2,700,000 บาทเศษ ย่อมทำให้มีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องหรือไม่บริบูรณ์ จำเลยที่ 2 จึงได้ออกหมายเรียกโจทก์มาตรวจสอบไต่สวน โดยอ้างอำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 19 จึงเป็นการแสดงอยู่ในตัวแล้วว่า จำเลยที่ 2 ซึ่งเป็นเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรเชื่อว่า โจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตามความเป็นจริงหรือไม่บริบูรณ์ ฉะนั้น จำเลยที่ 2 จึงมีอำนาจออกหมายเรียกโจทก์ตามมาตรา 19 ได้ การเรียกโจทก์ไปตรวจสอบไต่สวนดังกล่าว จึงมิใช่เป็นเพียงการเรียกไปตรวจสอบเพื่อประกอบคำร้องขอคืนภาษีอากรหัก ณ ที่จ่ายตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 133(พ.ศ. 2516) ลงวันที่ 22 มีนาคม 2516 ข้อ 2 วรรคสาม แต่ประการเดียว ดังศาลอุทธรณ์วินิจฉัยไม่ เมื่อจำเลยที่ 2 ใช้อำนาจตามมาตรา 19 เรียกโจทก์ไปตรวจสอบไต่สวนและได้ทราบข้อความจากการตรวจสอบไต่สวนดังกล่าวแล้ว จำเลยที่ 2 ก็ย่อมมีอำนาจที่จะแก้จำนวนเงินที่ยื่นรายการไว้เดิมโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏได้ตามมาตรา 20 แล้ววินิจฉัยข้อเท็จจริงว่าการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วจึงไม่มีเงินค่าภาษีอากรที่โจทก์จะได้รับคืน
พิพากษากลับ ให้ยกฟ้อง
