แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
เงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพที่จะหักเป็นค่าใช้จ่ายของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(2)ได้ ต้องเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างหรือพนักงานโดยเด็ดขาดเท่านั้นตามข้อบังคับของกองทุนสะสมทรัพย์ของพนักงานโจทก์ พนักงานของโจทก์ไม่มีสิทธิที่จะนำเงินกองทุนไปใช้จ่ายเพื่อเลี้ยงชีพในขณะที่โจทก์จ่ายให้ จะมีสิทธิโดยเด็ดขาดเมื่อหมดจากสมาชิกภาพแห่งกองทุนแล้วเท่านั้น ถ้าเป็นสมาชิกภาพไม่ครบกำหนดระยะเวลาก็จะได้รับเพียงบางส่วน และในการหมดจากสมาชิกภาพ ถ้ามีการทุจริตหรือมีหนี้สินกับโจทก์หรือกองทุนก็จะไม่ได้รับเงินกองทุนสมทบ ดังนั้นในรอบระยะเวลาบัญชีที่โจทก์จ่ายเงินกองทุนสมทบ มิใช่เป็นการจ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาด จึงถือว่าเป็นเงินกองทุนที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ
ย่อยาว
คดีนี้โจทก์ฟ้องขอให้ศาลพิพากษาว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มจำนวน 217,457.54 บาท ตามคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และขอให้ศาลเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์กับขอให้ศาลพิพากษาว่าการจ่ายเงินทุนเลี้ยงชีพของโจทก์ให้แก่พนักงานตามข้อบังคับของกองทุนสะสมของพนักงานบริษัทประกันคุ้มภัย จำกัด เป็นรายจ่ายที่นำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 รอบระยะเวลาบัญชีปี 2524 และโจทก์ต้องชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523หลังจากหักกับภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืนในปี 2524 เป็นเงินเพียง 115,204.44 บาท จำเลยทั้งห้าให้การว่า การจ่ายเงินสมทบให้แก่พนักงานของโจทก์ตามข้อบังคับของกองทุนสะสมทรัพย์ของพนักงานบริษัทประกันคุ้มภัยจำกัด เกี่ยวกับการจ่ายผลประโยชน์เมื่อสมาชิกครบเกษียณอายุ ถือไม่ได้ว่าเป็นการจ่ายโดยเด็ดขาด ทั้งนี้เพราะหลังจากที่โจทก์ส่งเงินสมทบเข้ากองทุนในอัตราร้อยละ 5ของเงินเดือนของพนักงานแล้ว พนักงานยังไม่มีสิทธิรับเงินดังกล่าวไปทันที โจทก์จะจ่ายเงินให้พนักงานรับไปก็ต่อเมื่อพนักงานนั้นได้ออกจากงานหรือครบเกษียณอายุเท่านั้น และการจ่ายเงินสมทบเข้ากองทุนดังกล่าวเป็นเพียงการจ่ายทางบัญชีจึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี(2) สำหรับเงินสำรองการขาดทุนจากราคาหุ้นที่ลดลงนั้นปรากฏว่าในปี 2524 โจทก์ได้ขายหุ้นไปและขาดทุนจริง2,852,904 บาท แต่โจทก์ไปหักค่าใช้จ่ายเพียง 1,892,867 บาทซึ่งต่ำกว่าที่ควรหักเป็นเงิน 960,037 บาท เจ้าพนักงานของจำเลยที่ 1 จึงได้ปรับปรุงการคำนวณภาษีเงินได้ให้ใหม่โดยนำผลขาดทุนที่หักขาดไป 960,037 บาท มาหักเป็นรายจ่ายในปี 2524 ให้โจทก์แล้วและเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ก็ได้นำเงินค่าภาษีที่โจทก์ชำระไว้เกินตามผลการตรวจสอบในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2524ของโจทก์มาเครดิตภาษีที่โจทก์ต้องชำระเพิ่มในปี 2523 แล้วปรากฏว่าโจทก์ยังต้องชำระเงินค่าภาษีเงินได้สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 เพิ่มอีก 177,263.30 บาท และเงินเพิ่มอีก 80,388.48 บาทรวมเป็นเงินค่าภาษีทั้งสิ้น 257,651 บาท การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้องโจทก์ คู่ความรับกันว่าถ้าเงินสมทบที่โจทก์จ่ายเข้ากองทุนสะสมทรัพย์ไม่ถือเป็นรายจ่ายต้องห้ามโจทก์จะต้องชำระภาษีเพียง 115,204.44 บาท ถ้าถือเป็นรายจ่ายต้องห้าม โจทก์จะต้องชำระภาษี 217,457.54 บาทศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามแบบคำสั่งให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ 1049/2/03323 ลงวันที่ 26พฤศจิกายน 2528 เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 2 และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 1 เฉพาะรายการที่เกี่ยวกับรายจ่ายที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ยอมให้ถือเป็นรายจ่ายโดยอ้างว่าต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี(2) จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่าโจทก์และพนักงานของโจทก์ได้ร่วมกันจัดตั้งกองทุนสะสมทรัพย์ของพนักงานของโจทก์ขึ้นเมื่อวันที่ 1 กรกฎาคม 2516 โดยพนักงานทุกคนที่เป็นสมาชิกกองทุนต้องนำเงินเข้ากองทุนในอัตราร้อยละ 5 ของเงินเดือนที่ได้รับ และโจทก์จะออกสมทบให้อีกในอัตราร้อยละ 5ของเงินเดือนที่พนักงานแต่ละคนได้รับจากโจทก์ ในการบริหารกองทุนจะมีกรรมการ 5 คน ซึ่งโจทก์แต่งตั้งจากสมาชิกกองทุน 2 คน และสมาชิกเลือกกันเอง 3 คน เงินกองทุนนี้ทางโจทก์ได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริษัทไทยเป๊ก อินเวสท์เมนท์ เซอร์วิส จำกัด ซึ่งต่อมาได้เปลี่ยนเป็นบริษัทเอสแอลอาร์ เอ็มพลอยยี่ เบเนฟิท จำกัด เป็นผู้จัดการหาผลประโยชน์และเงินจำนวนนี้พนักงานผู้เป็นสมาชิกจะได้รับเมื่อสมาชิกภาพสิ้นสุดลงตามข้อบังคับของกองทุนสะสมทรัพย์ของพนักงานบริษัทประกันคุ้มภัย จำกัด ตามเอกสารหมาย ล.1แผ่นที่ 24 ถึง 32 จำนวนเงินที่โจทก์จ่ายสมทบให้พนักงานของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 เป็นเงิน 188,370 บาท ปี 2524เป็นเงิน 211,105.65 บาท โจทก์ได้นำมาคำนวณกำไรสุทธิโดยถือว่าเป็นรายจ่าย แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ไม่ให้ถือว่าเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ จึงได้ปรับปรุงกำไรสุทธิของโจทก์ใหม่ ปรากฏว่าในปี 2523 โจทก์ชำระภาษีขาดไป แต่ในปี 2524โจทก์ชำระภาษีเกินไป จำนวนภาษีที่โจทก์ชำระขาดมีมากกว่า จึงได้แจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่ม โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เห็นว่าการประเมินชอบแล้ว แต่มีเหตุอันควรผ่อนผันจึงลดเงินเพิ่มให้เพียงร้อยละ 50
ข้อต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยมีว่า เงินกองทุนที่โจทก์ออกสมทบให้เจ้าพนักงานของโจทก์จะถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่าต้องพิจารณาตามบทบัญญัติของมาตรา 65 ตรี(2) แห่งประมวลรัษฎากรที่ใช้บังคับสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523, 2524 ซึ่งบัญญัติว่า “รายการต่อไปนี้ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ฯลฯ (2) เงินกองทุน เว้นแต่กองทุนสำรองเลี้ยงชีพซึ่งบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่กระทำกิจการในประเทศไทยได้จ่ายสมทบและจัดสรรไว้เพื่อประโยชน์แก่ลูกจ้างโดยเฉพาะ เงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพนี้ให้หักเป็นค่าใช้จ่ายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาดในจำนวนที่ไม่เกินร้อยละ 10 ของเงินเดือนทั้งหมดของผู้รับซึ่งบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นถือเป็นหลักคำนวณเงินสมทบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ” จะเห็นได้ว่าเงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพที่จะหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ ต้องเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างหรือพนักงานของโจทก์โดยเด็ดขาดเท่านั้น ตามกฎข้อบังคับของกองทุนสะสมของพนักงานของโจทก์แม้จะกำหนดว่าโจทก์จ่ายโดยเด็ดขาดให้พนักงาน และบริษัทโจทก์ไม่มีสิทธิเรียกคืนไม่ว่ากรณีใด ๆ ทั้งได้มอบหมายให้บริษัทเอสแอลอาร์ เอ็มพลอยยี่ เบเนฟิท จำกัด เป็นผู้จัดหาผลประโยชน์ให้สมาชิก โดยมีคณะกรรมการควบคุม แต่เงินจำนวนนี้พนักงานของโจทก์จะรับได้ต่อเมื่อพ้นจากการเป็นสมาชิก และกรณีที่พ้นจากการเป็นสมาชิก จะได้รับเงินสมทบเต็มที่ในอัตราร้อยละ 100 ต้องเป็นสมาชิกกว่า 10 ปี ถ้าเป็นสมาชิกน้อยกว่า 10 ปีก็ได้รับตามส่วนลดลง และถ้าน้อยกว่า 1 ปีจะไม่ได้รับเลย ตามข้อบังคับข้อ 7.2นอกจากนี้ถ้าพ้นจากสมาชิกเพราะทุจริต ประพฤติมิชอบหรือกระทำผิดอื่นใด ข้อบังคับ 8.3 ระบุว่าสมาชิกจะไม่ขอรับเงินสมทบของบริษัทโจทก์และรายได้ส่วนนี้ทั้งหมดให้ตกเป็นสมบัติของกองทุนและข้อบังคับ 8.4 ถ้าสมาชิกเป็นหนี้หรือทุจริตต่อกองทุนหรือบริษัทคณะกรรมการมีอำนาจเด็ดขาดที่จะจัดการชำระหนี้รับคืนแก่กองทุนหรือบริษัท เห็นได้ว่าตามข้อบังคับดังกล่าวพนักงานของโจทก์ไม่มีสิทธิที่จะนำเงินกองทุนไปใช้จ่ายเพื่อเลี้ยงชีพในขณะที่โจทก์จ่ายให้แต่ประการใด จะมีสิทธิโดยเด็ดขาดต่อเมื่อหมดจากสมาชิกภาพแห่งกองทุนของโจทก์เท่านั้น และในการหมดจากสมาชิกภาพถ้ามีการทุจริตหรือมีหนี้สินกับบริษัทโจทก์หรือกองทุน ก็จะไม่ได้รับเงินกองทุนสมทบ หรือถ้าเป็นสมาชิกภาพไม่ครบกำหนดระยะเวลาก็จะได้รับเพียงบางส่วนเท่านั้นเห็นได้ว่าในรอบระยะเวลาบัญชีที่โจทก์จ่ายเงินกองทุนสมทบ มิใช่เป็นการจ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาด กรณีจึงไม่เข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(2)จึงต้องถือว่าเป็นเงินกองทุนที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ”
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์ทั้งหมด
