แหล่งที่มา : สำนักวิชาการ
ย่อสั้น
มาตรา 65 ตรี แห่ง ป.รัษฎากร บัญญัติว่า รายการต่อไปนี้ ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ… (20) รายจ่ายที่มีลักษณะทำนองเดียวกับที่ระบุไว้ใน (1) ถึง (19) ตามที่จะได้กำหนดโดย พ.ร.ฎ. ซึ่ง พ.ร.ฎ. ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ (ฉบับที่ 315) พ.ศ.2540 มาตรา 4 บัญญัติว่า รายจ่ายต่อไปนี้ ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ (1) มูลค่าต้นทุนของทรัพย์สินประเภทรถยนต์นั่งและรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนตามกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต เฉพาะส่วนที่เกินคันละหนึ่งล้านบาท และมาตรา 5 บัญญัติว่า บทบัญญัติมาตรา 4 (1) ไม่ใช้บังคับกับรายจ่ายที่เกิดจากซื้อหรือการเช่าซื้อทรัพย์สินประเภทรถยนต์นั่งและรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนตามกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต ในกรณีที่… (2) บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งประกอบธุรกิจให้เช่ารถยนต์ มีรถยนต์ประเภทดังกล่าวไว้เพื่อการให้เช่า เฉพาะมูลค่าต้นทุนส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่ง ป.รัษฎากร
โจทก์ประกอบธุรกิจให้เช่ารถยนต์และซื้อรถยนต์มาเพื่อการให้เช่า มูลค่าต้นทุนจากการซื้อรถยนต์ส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่ง ป.รัษฎากร ย่อมนำมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้ตามมาตรา 5 (2) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าวได้ เมื่อรถยนต์เป็นสินทรัพย์ โจทก์คงมีสิทธิเพียงหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่ง ป.รัษฎากร ประกอบ พ.ร.ฎ. ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สิน (ฉบับที่ 145) พ.ศ.2527 มาตรา 4 (5) ดังนั้น โจทก์จึงยังไม่อาจนำมูลค่าต้นทุนของรถยนต์ส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคามาถือเป็นรายจ่ายควบคู่ไปกับการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาได้ การที่โจทก์นำมูลค่าต้นทุนส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนและมีไว้เพื่อการให้เช่า เฉพาะส่วนที่เกินกว่าหนึ่งล้านบาท มาทยอยหักเป็นรายจ่ายควบคู่ไปกับการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาจึงเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมาย สำหรับมูลค่าต้นทุนของรถยนต์ส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาดังกล่าวแล้ว โจทก์ย่อมนำมาหักเป็นรายจ่ายได้เมื่อโจทก์ขายรถยนต์โดยถือว่าเป็นรายจ่ายที่เกี่ยวกับรายได้จากการขายรถยนต์นั้น
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมิน เพิกถอนหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ กค.0711.02 ลงวันที่ 28 ธันวาคม 2550 เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ สภ.3 (อธ.2)/148/2552 ลงวันที่ 22 มกราคม 2551 และให้งดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์
จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษาให้แก้ไขการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โดยให้งดเบี้ยปรับแก่โจทก์ คำขอของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยมิได้โต้แย้งกันรับฟังเป็นยุติว่า โจทก์ประกอบธุรกิจให้เช่ารถยนต์ โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2548 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2548 มีกำไรสุทธิ 13,578,602.64 บาท ค่าภาษี 4,073,580.79 บาท ภาษีหัก ณ ที่จ่าย 4,343,165.80 บาท คงเหลือภาษีที่ชำระไว้เกิน 269,585.01 บาท วันที่ 28 ธันวาคม 2550 เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลแก่โจทก์ว่า แบบ ภ.ง.ด. 50 มีรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากร จำนวน 2,090,686.58 บาท และแสดงกำไรจากการจำหน่ายทรัพย์สินสูงไป 153,807.70 บาท เมื่อปรับปรุงรายการคำนวณกำไรสุทธิใหม่แล้ว โจทก์มีกำไรสุทธิ 15,515,481.52 บาท คิดเป็นภาษี 4,654,644.46 บาท หักภาษีที่ชำระแล้ว 4,343,165.80 บาท คงเหลือภาษีที่ต้องชำระเพิ่ม 311,478.66 บาท เบี้ยปรับ 311,478.66 บาท เงินเพิ่ม 93,443.60 บาท รวมเป็นเงินที่ต้องชำระทั้งสิ้น 716,400 บาท โดยให้เหตุผลว่าโจทก์คำนวณค่าเสื่อมราคารถยนต์ที่โจทก์มีไว้เพื่อการให้เช่าไม่ถูกต้องตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบมาตรา 5 แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สิน (ฉบับที่ 145) พ.ศ.2527 และคำสั่งกรมสรรพากรที่ ป.3/2527 ข้อ 8 โจทก์อุทธรณ์การประเมินในส่วนการคำนวณค่าเสื่อมราคาและรายจ่ายต้องห้ามสำหรับกิจการของโจทก์ ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยเห็นพ้องด้วยกับการประเมิน แต่ให้ลดเบี้ยปรับลงร้อยละ 50 คงเหลือเรียกเก็บภาษี 311,478.66 บาท เบี้ยปรับ 155,739.33 บาท เงินเพิ่ม 93,443.60 บาท รวมเรียกเก็บเป็นเงินทั้งสิ้น 560,661.59 บาท
ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีเพียงข้อเดียวว่า การที่โจทก์นำมูลค่าต้นทุนหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนและมีไว้เพื่อการให้เช่า เฉพาะส่วนที่เกินกว่าหนึ่งล้านบาท มาทยอยหักเป็นรายจ่ายนั้นชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์ประกอบกิจการให้เช่ารถยนต์ มูลค่ารถยนต์ที่ซื้อมาเป็นรายจ่ายเพื่อหากำไรจึงมิใช่รายจ่ายอันมีลักษณะเป็นการลงทุน อีกทั้งตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ (ฉบับที่ 315) พ.ศ.2540 มาตรา 5 (2) บัญญัติยกเว้นให้นำมูลค่าต้นทุนรถยนต์ส่วนที่เกินคันละหนึ่งล้านบาทมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้โดยมิได้บังคับให้หักรายจ่ายได้เฉพาะเมื่อขายรถยนต์นั้นออกไป โจทก์จึงมีสิทธินำมูลค่าต้นทุนส่วนที่เกินหนึ่งล้านบาททยอยหักเป็นรายจ่ายตามส่วนเฉลี่ยแห่งระยะเวลาการให้เช่ารถยนต์ได้นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ปัญหานี้ตามมาตรา 65 ตรี แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติว่า รายการต่อไปนี้ ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ… (20) รายจ่ายที่มีลักษณะทำนองเดียวกับที่ระบุไว้ใน (1) ถึง (19) ตามที่จะได้กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกา ซึ่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยรายจ่ายที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ (ฉบับที่ 315) พ.ศ.2540 มาตรา 4 บัญญัติว่า รายจ่ายต่อไปนี้ ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ (1) มูลค่าต้นทุนของทรัพย์สินประเภทรถยนต์นั่งและรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนตามกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต เฉพาะส่วนที่เกินคันละหนึ่งล้านบาท และมาตรา 5 บัญญัติว่า บทบัญญัติมาตรา 4 (1) ไม่ใช้บังคับกับรายจ่ายที่เกิดจากซื้อหรือการเช่าซื้อทรัพย์สินประเภทรถยนต์นั่งและรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนตามกฎหมายว่าด้วยพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต ในกรณีที่… (2) บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลซึ่งประกอบธุรกิจให้เช่ารถยนต์ มีรถยนต์ประเภทดังกล่าวไว้เพื่อการให้เช่า เฉพาะมูลค่าต้นทุนส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่งประมวลรัษฎากร สำหรับคดีนี้โจทก์ประกอบธุรกิจให้เช่ารถยนต์และซื้อรถยนต์มาเพื่อการให้เช่า มูลค่าต้นทุนจากการซื้อรถยนต์ส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่งประมวลรัษฎากร ย่อมนำมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้ตามมาตรา 5 (2) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าวได้ เมื่อรถยนต์เป็นสินทรัพย์ โจทก์คงมีสิทธิเพียงหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาตามมาตรา 65 ทวิ (2) แห่งประมวลรัษฎากรประกอบพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของทรัพย์สิน (ฉบับที่ 145) พ.ศ.2527 มาตรา 4 (5) ดังนั้น โจทก์จึงยังไม่อาจนำมูลค่าต้นทุนของรถยนต์ส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคามาถือเป็นรายจ่ายควบคู่ไปกับการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาได้ การที่โจทก์นำมูลค่าต้นทุนส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาของรถยนต์โดยสารที่มีที่นั่งไม่เกินสิบคนและมีไว้เพื่อการให้เช่า เฉพาะส่วนที่เกินกว่าหนึ่งล้านบาท มาทยอยหักเป็นรายจ่ายควบคู่ไปกับการหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาจึงเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมาย อย่างไรก็ตาม สำหรับมูลค่าต้นทุนของรถยนต์ส่วนที่เหลือหลังจากหักค่าสึกหรอและค่าเสื่อมราคาดังกล่าวแล้ว โจทก์ย่อมนำมาหักเป็นรายจ่ายได้เมื่อโจทก์ขายรถยนต์โดยถือว่าเป็นรายจ่ายที่เกี่ยวกับรายได้จากการขายรถยนต์นั้นที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วยในผล อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น
พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ
