แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
โจทก์ผู้เช่าโรงงานสุราบางยี่ขันมีกำไรสำหรับการดำเนินการในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2515 และปี พ.ศ. 2516 โจทก์ แบ่งผลกำไรร้อยละ 25 ให้แก่กรมโรงงานอุตสาหกรรมผู้ให้เช่า เงินกำไร ที่แบ่งให้นั้นจึงเป็นรายจ่ายที่กำหนดจ่ายจากผลกำไร ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(19) แม้จะได้กำหนดกันไว้ล่วงหน้าตามสัญญาเช่า ก็ตาม ก็ไม่ยกเว้นให้กระทำได้
โจทก์ยื่นแบบรายการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ไม่ถูกต้องโดยนำรายจ่ายอันเป็นรายการที่ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิมาหักเป็นรายจ่าย เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินแจ้งจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระอีก และให้โจทก์รับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 แห่งเงินภาษีอากรที่เพิ่มขึ้นได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 20 และมาตรา 22
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัด จำเลยที่ 1 เป็นกรมในกระทรวงการคลัง จำเลยที่ 2 เป็นพนักงานประเมินภาษี จำเลยที่ 3 ที่ 4 และที่ 5 เป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร เมื่อวันที่ 18 พฤษภาคม 2519 จำเลยที่ 2 ได้มีคำสั่งแจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชี ปี พ.ศ. 2516 รวมเป็นเงิน 6,417,467 บาท 60 สตางค์ และสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2517 รวมเป็นเงิน 7,349,342 บาท 87 สตางค์ ทั้งนี้โดยอ้างว่าได้ทำการไต่สวนและตรวจสอบบัญชีของโจทก์ ปรากฏว่าโจทก์นำส่วนแบ่งผลกำไรซึ่งกำหนดจ่ายจากกำไรสุทธิเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิทำให้โจทก์เสียภาษีต่ำกว่าที่ควรเสีย โจทก์ได้อุทธรณ์คัดค้านการประเมินของจำเลยที่ 2 แต่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นชอบกับการประเมินให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์เห็นว่าเงินที่โจทก์จ่ายเป็นค่าตอบแทนแก่กรมโรงงานอุตสาหกรรมซึ่งรวมทั้งค่าเช่าที่กำหนดไว้แน่นอนจำนวนหนึ่งและเงินอีก 25 เปอร์เซ็นต์ของกำไรสุทธิถือเป็นค่าเช่าหรือค่าตอบแทนในการที่รัฐยินยอมให้โจทก์เช่า มิใช่เงินส่วนแบ่งในฐานะกรมโรงงานอุตสาหกรรมเป็นหุ้นส่วนและเป็นค่าตอบแทนในการที่โจทก์ได้มาซึ่งสิทธิการเช่า ซึ่งตามสัญญาเช่าข้อ 8 วรรคท้าย กำหนดประเภทรายจ่ายที่บริษัทนำไปคิดเป็นรายจ่ายในการคำนวณส่วนแบ่งกำไรไม่ได้ คือ เงินค่าปรับ ค่าเสียหาย หรือเงินที่โจทก์ต้องรับผิดชดใช้เนื่องจากการที่โจทก์ผิดนัด แต่มิได้ห้ามในการให้นำเงินที่โจทก์จ่ายแก่กรมโรงงานอุตสาหกรรมไปหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณส่วนแบ่งผลกำไร ถือได้ว่าเป็นส่วนหนึ่งของค่าเช่าโรงงานและเป็นการจ่ายตามข้อผูกพันในสัญญาเช่า โจทก์จะกำหนดรายจ่ายขึ้นเองไม่ได้แม้รายจ่ายดังกล่าวจะตีความว่าเป็นส่วนแบ่งผลกำไร ก็มิใช่รายจ่ายที่กำหนดจ่ายจากผลกำไรที่ได้เมื่อสิ้นสุดรอบระยะเวลาบัญชีแล้วตาม มาตรา 65 ตรี(19) เพราะเป็นเงินที่คำนวณขึ้นตามเงื่อนไขในสัญญาเช่าเท่านั้น มิใช่เป็นผลกำไรที่ได้มาแม้โจทก์จะดำเนินกิจการขาดทุน แต่เมื่อคำนวณตามเงื่อนไขที่ระบุในสัญญาเช่าซึ่งย่อมทำให้โจทก์กลับกลายเป็นมีกำไร โจทก์ก็ต้องจ่ายส่วนแบ่งให้กรมโรงงานอุตสาหกรรมจากกำไรที่ได้คำนวณขึ้นใหม่ซึ่งตามมาตรา 65 ตรี (19) ห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเฉพาะกำไรที่ผู้เสียภาษีได้มาอย่างแท้จริงเท่านั้น การที่โจทก์นำเงินส่วนแบ่งดังกล่าวมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ จึงไม่ขัดต่อมาตรา 65 ตรี(19) และเป็นรายจ่ายจากกำไรสุทธิตามข้อสัญญาเช่าซึ่งกำหนดไว้ก่อนระยะเวลาเช่าจะเริ่มต้นมีผลใช้บังคับเป็นเวลาถึงหนึ่งปีเศษ หาใช่เป็นรายจ่ายที่ได้กำหนดจ่ายจากผลกำไรที่ได้เมื่อสิ้นสุดระยะเวลาบัญชีดังที่บัญญัติในมาตรา 65 ตรี (19) ไม่ โจทก์ดำเนินงานและทำบัญชีรับจ่ายโดยสุจริตและเปิดเผย การที่จำเลยเรียกเงินเพิ่มด้วย ไม่เป็นธรรม ขอให้พิพากษาเพิกถอนคำสั่งที่ให้โจทก์ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติม และให้ยกเว้นเรียกเก็บเงินเพิ่ม
จำเลยทั้งห้าให้การว่า การประเมินและเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยเหตุผลตามประมวลรัษฎากรแล้ว เพราะโจทก์เสียภาษีไม่ถูกต้อง โดยนำรายจ่ายค่าส่วนแบ่งผลกำไรซึ่งจ่ายให้แก่กรมโรงงานอุตสาหกรรมมารวมเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2516 และปี พ.ศ. 2517 ซึ่งเป็นรายจ่ายต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีตามมาตรา 65 ตรี (19) จะนำมาลงเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีไม่ได้ เพราะเงินส่วนแบ่งกำไรสุทธิ 25 เปอร์เซ็นต์ดังกล่าวไม่ใช่เงินค่าเช่า เงินค่าเช่ามีระบุไว้ชัดแจ้งแล้ว และไม่ใช่เป็นเงินค่าตอบแทน เพราะเงินค่าตอบแทนมีระบุไว้เป็นส่วนหนึ่งตามสัญญาข้อ 7 แล้ว เงินจำนวนนี้เป็นเงินจากส่วนแบ่งกำไรสุทธิซึ่งตามสัญญาได้ระบุไว้ในข้อ 8 อีกต่างหากมีลักษณะเป็นการตอบแทนโดยไม่ต้องลงทุนนั่นเอง และสัญญาข้อ 8 ได้กำหนดความหมายของกำไรสุทธิและการคำนวณ กำไรสุทธิว่าให้ถือและเป็นไปตามประมวลรัษฎากรจึงต้องเป็นไปตามมาตรา 65 ทวิ กำหนดว่ารายการตามมาตรา 65 ตรี ไม่ให้ถือเป็นรายจ่าย อันเป็นการต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ 65 ตรี (19) โจทก์หลีกเลี่ยงการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล โดยยื่นรายการเสียภาษีต่ำกว่าความเป็นจริง โจทก์จึงต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 แห่งภาษีอากรที่เพิ่มขึ้นตามมาตรา 22 เมื่อจำเลยที่ 2 แจ้งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจำนวนตามฟ้องแล้ว โจทก์ไม่เสีย โจทก์จึงต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 แห่งเงินภาษีอากรที่ต้องเสียตามมาตรา 27 โดยไม่ได้รับยกเว้น ขอให้พิพากษายกฟ้อง
ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้เป็นว่าให้ลดเงินเพิ่มตามมาตรา 22 ลง 1 ใน 3 ของเงินเพิ่ม นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น
โจทก์และจำเลยทั้งห้าฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า เมื่อสิ้นสุดรอบระยะเวลาบัญชีสำหรับปี พ.ศ. 2515 และ พ.ศ. 2516 กิจการของโจทก์มีกำไร เช่นนี้ การที่โจทก์แบ่งผลกำไรร้อยละ 25 ให้กรมโรงงานอุตสาหกรรม เงินกำไรที่แบ่งให้นั้นจึงเป็นรายจ่ายที่กำหนดจ่ายจากผลกำไร ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิตามประมวลรัษฎากร แม้การกำหนดรายจ่ายดังกล่าวจะกำหนดไว้ล่วงหน้าตามสัญญาเช่าระหว่างโจทก์กับกรมโรงงานอุตสาหกรรมโจทก์ก็หาได้รับยกเว้นให้กระทำเช่นนั้นได้ไม่ ที่โจทก์ฎีกาว่าแม้กิจการของโจทก์ขาดทุนก็ยังต้องเสียค่าส่วนแบ่งกำไรสุทธิให้กรมโรงงานอุตสาหกรรมตามสัญญาเช่า ซึ่งต่างกับการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษี โจทก์จึงมีสิทธินำรายจ่ายส่วนแบ่งผลกำไรมาหักเป็นรายจ่ายได้ไม่ต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (19) นั้น เห็นว่า กิจการของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีที่เป็นกรณีพิพาทคดีนี้ ปรากฏว่าโจทก์มีกำไร ที่โจทก์อ้างว่า แม้โจทก์ขาดทุนโจทก์ก็ยังต้องเสียค่าส่วนแบ่งผลกำไรให้กรมโรงงานอุตสาหกรรมก็เป็นเพียงข้อเท็จจริงที่โจทก์สมมติขึ้น จึงหาทำให้การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินคดีนี้ไม่ถูกต้องแต่อย่างใดไม่
ที่โจทก์ฎีกาขอให้งดเงินเพิ่มนั้น เห็นว่าเมื่อเจ้าหน้าที่ตรวจสอบไต่สวนพบว่าโจทก์ยื่นแบบเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลไว้ไม่ถูกต้อง โดยนำรายจ่ายอันเป็นรายการที่ต้องห้ามตามกฎหมายมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิมาหักออกเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิเจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินแจ้งจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระอีก และให้โจทก์รับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 20 แห่งเงินภาษีอากรที่เพิ่มขึ้นได้ตามมาตรา 20 และ 22 กรณีไม่มีเหตุให้งดเงินเพิ่ม
ที่จำเลยทั้งห้าฎีกาว่าไม่ควรลดเงินเพิ่มให้แก่โจทก์นั้น เห็นว่า นับตั้งแต่โจทก์ดำเนินกิจการมาตั้งแต่ปี พ.ศ. 2502 โจทก์ไม่เคยขาดทุนเลย เช่นนี้ การที่โจทก์ได้ทำสัญญาเช่าโรงงานเพื่อผลิตสุราจำหน่ายโดยยอมสละกำไรส่วนหนึ่งเป็นจำนวนร้อยละ 25 ให้แก่กรมโรงงานอุตสาหกรรม ย่อมไม่ทำให้เข้าใจไปได้ว่าการสละกำไรเพียงบางส่วนเพื่อประโยชน์ในลักษณะดังกล่าว จะเป็นผลให้หมดหน้าที่ในการชำระภาษีในกำไรเฉพาะส่วนที่สละนั้น ที่ศาลอุทธรณ์ให้ลดเงินเพิ่มลง 1 ใน 3 ส่วน ไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกา ฎีกาจำเลยฟังขึ้น
พิพากษาแก้ ให้บังคับคดีตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น
