แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
มาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 เป็นบทบัญญัติให้ผู้ต้องเสียภาษีที่ยังไม่ได้เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรสำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนปีภาษี 2527 หรือในปีภาษี 2527 นั้น โดยให้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนดภายในเดือนกรกฎาคม2529 หากผู้ใดยื่นคำขอเสียภาษีภายในเวลาดังกล่าวและได้ชำระภาษีอากรภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนดนั้นแล้วก็เป็นอันได้รับยกเว้นจากการตรวจสอบไต่สวนการประเมินหรือคำสั่งให้เสียภาษีอากรตลอดจนได้รับยกเว้นความผิดทางอาญาตามประมวลรัษฎากร แต่ความตอนท้ายของมาตรา 30 แห่งหพระราชกำหนดดังกล่าวก็บัญญัติเป็นข้อยกเว้นไว้ว่า ผู้ใดที่ยังไม่เสียภาษีอากรหรือเสียไว้ไม่หถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ถ้าเจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีก่อนวันที่พระราชกำหนดนี้ใช้บังคับแล้ว ผู้นั้นย่อมไม่ได้รับการผ่อนผันสำหรับเงินได้หรือรายรับที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการหประเมินหรือสั่งให้เสียไว้นั้น
เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์เพื่อตรวจสอบไต่สวนภาษีเงินได้ประจำปี พ.ศ.2524 ก่อนวันที่พระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 ใช้บังคับ แต่เพิ่งทำการประเมินและส่งหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบภายหลังจากที่พระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 ใช้บังคับแล้ว และอยู่ในช่วงระยะเวลาที่ผ่อนผันให้เสียภาษีได้อยู่ เมื่อปรากฏว่าขณะที่โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินนั้นโจทก์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีตามแบบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดภายในระยะเวลาที่มาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 บัญญัติไว้โจทก์ย่อมได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนและการประเมินภาษีอากรตามมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่เรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์สำหรับปีภาษี พ.ศ.2524 จึงเป็นการประเมินที่ไม่มีอำนาจ จึงไม่มีผลบังคับ
กรณีที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยไม่มีอำนาจเป็นการฝ่าฝืนต่อพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 14) พ.ศ.2529 มาตรา 30 โจทก์มีสิทธินำคดีมาฟ้องศาลได้โดยไม่ต้องอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์.
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรสำหรับรายได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนปี พ.ศ. 2527 ภายในกำหนดตามมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 อันเป็นผลให้โจทก์ได้รับยกเว้นจากการตรวจสอบ ไต่สวน ประเมิน หรือสั่งให้เสียภาษีอากร และความผิดอาญาตามประมวลรัษฎากร แต่จำเลยที่ 2 ในฐานะเจ้าพนักงานประเมินและจำเลยที่ 3 ในฐานะเจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษีสำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 3 อันเป็นส่วนราชการของจำเลยที่ 1 ได้มีหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย และภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี พ.ศ. 2524 อีก การกระทำของจำเลยทั้งสามเป็นการฝ่าฝืนมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว จึงขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการตรวจสอบและการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณที่จ่าย ประจำปีภาษี 2524 และเงินเพิ่มจำนวน 1,425.60 บาท ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย ที่ 1049/1/59610 ฉบับที่ 28 กุมภาพันธ์ 2529 และให้เพิกถอนการตรวจสอบการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี 2524 และเงินเพิ่มจำนวน 509,909 บาท ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้ (ภ.ง.ด.11) ที่ 1049/1/59609 ลงวันที่ 28 กุมภาพันธ์ 2529
จำเลยทั้งสามให้การว่า โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปี พ.ศ. 2524 โดยแสดงรายการไม่ถูกต้องตามความจริงและไม่สมบูรณ์ สำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 3 จึงได้ออกหมายเรียกไปยังโจทก์เพื่อทำการตรวจสอบไต่สวน จากการตรวจสอบพบว่า โจทก์เสียภาษีเงินได้ประจำปี พ.ศ. 2524 ขาดไปต่อมาวันที่ 28 กุมภาพันธ์ 2529 เจ้าพนักงานประเมินสำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 3 จึงได้ทำการประเมินภาษีเงินได้ของโจทก์ที่ได้ทำการตรวจสอบไต่สวนนั้น และแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบ ผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้ทั้ง 2 ฉบับไปเมื่อวันที่ 10 มีนาคม 2529 แต่โจทก์มิได้ชำระภาษีเงินได้ตามที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ทำการประเมินไว้โดยอ้างว่าได้สิทธิตามพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 มาตรา 30 ความจริงผู้ที่จะได้รับยกเว้นจากการตรวจสอบไต่สวนประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรและไม่ต้องรับผิดทางอาญาตามประมวลรัษฎากรดังกล่าวจะต้องเป็นผู้ที่ได้ยื่นคำขอเสียภาษีตามแบบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดเสียก่อนมีการประเมินภาษีอากรนั้น ตราบใดที่ยังไม่ได้ยื่นคำขอและชำระภาษีเงินได้ภายในกำหนดตามมาตรา 30 นั้นแล้วเจ้าพนักงานประเมินก็ยังมีอำนาจทำการตรวจสอบไต่สวนและทำการประเมินภาษีได้ตามประมวลรัษฎากรและภายในอายุความตามกฎหมายโจทก์ได้รับการแจ้งการประเมินแล้ว หากไม่พอใจในการประเมินจะต้องอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายในกำหนดสามสิบวันนับแต่ได้รับแจ้งการประเมินตามประมวลรัษฎากรมาตรา 30 แต่โจทก์มิได้อุทธรณ์การประเมิน จึงไม่มีอำนาจฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายปี พ.ศ. 2524 และเงินเพ่ิมจำนวนเงิน 1,425.60บาทตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย ที่ 1049/1/59610 ลงวันที่ 28 กุมภาพันธ์ 2529 และเพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาประจำปีภาษี พ.ศ. 2524 และเงินเพิ่มจำนวนเงิน509,909 บาท ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้ (ภ.ง.ด.11) ที่ 1049/1/59609 ลงวันที่ 28 กุมภาพันธ์ 2529
จำเลยทั้งสามอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ในปัญหาที่ว่าเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 มีอำนาจทำการประเมินภาษีเงินได้ประจำปีภาษี 2524 จากโจทก์หรือไม่ ทางฝ่ายโจทก์อ้างว่าในระหว่างที่พระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529มาตรา 30 ผ่อนผันให้ชำระภาษี คือระหว่างวันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2529ถึงวันที่ 31 กรกฎาคม 2529 นั้น เจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจทำการประเมินภาษีจากโจทก์ ส่วนจำเลยอ้างว่าถึงแม้จะอยู่ในระหว่างวันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2529 ถึงวันที่ 31 กรกฎาคม 2529 นั้นก็ตาม ตราบใดที่โจทก์ยังมิได้ยื่นคำขอเสียภาษีตามแบบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดไว้ เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจเรียกเก็บภาษีจากโจทก์ได้ มาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 บัญญัติไว้ดังนี้ คือ ‘ในกรณีที่ผู้มีหน้าที่เสียภาษีอากรผู้ใดซึ่งยังไม่ได้เสียภาษีอากร หรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ ได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนดภายในเดือนกรกฎาคม พ.ศ. 2529 และได้ชำระภาษีอากรตามจำนวนที่ต้องเสียตามมาตรานี้ ภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนด ซึ่งต้องไม่เกินสองปีนับแต่วันยื่นคำขอ ให้ผู้นั้นได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวน ประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรและความผิดทางอาญา ตามประมวลรัษฎากรสำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีภาษี พ.ศ. 2527 หรือรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2527
การคำนวณภาษีอากรตามวรรคหนึ่งให้คำนวณดังนี้
(1) ……………..
(2) …………..
ภาษีอากรที่คำนวณตาม (1) หรือ (2) ถ้าจำนวนใดสูงกว่าให้เสียตามจำนวนนั้น
……………………………………….
บทบัญญัติมาตรานี้มิให้ใช้บังคับแก่
(1) บริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่กฎหมายมิได้บัญญัติให้เสียภาษีเงินได้จากกำไรสุทธิ
(2) บุคคลที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินหรือสั่งให้เสียหรือนำส่งภาษีอากร สำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปี พ.ศ. 2527 หรือสำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ในรอบระยะเวลาบัญชีที่สิ้นสุดลงก่อนหรือในวันที่ 31 ธันวาคมพ.ศ. 2527 โดยทำการประเมินหรือสั่งก่อนวันที่พระราชกำหนดนี้ใช้บังคับ ทั้งนี้ เฉพาะเงินได้หรือรายรับสำหรับระยะเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินหรือสั่งให้เสียหรือนำส่ง
……………..ฯลฯ’
ตามบทบัญญัติดังกล่าวนี้ เป็นการเปิดโอกาสให้ผู้ต้องเสียภาษีที่ยังไม่ได้เสียภาษีอากร หรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรสำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนปีภาษี 2527 หรือในปีภาษี 2527 นั้น โดยให้ยื่นคำขอเสียภาษีอากรตามแบบที่อธิบดีกำหนดภายในเดือนกรกฎาคม 2529 หากผู้ใดยื่นคำขอเสียภาษีภายในเวลาดังกล่าวและได้ชำระภาษีอากรภายในระยะเวลาและหลักเกณฑ์ที่อธิบดีกำหนดนั้นแล้ว ก็เป็นอันได้รับยกเว้นจากการตรวจสอบไต่สวน การประเมินหรือคำสั่งให้เสียภาษีอากรตลอดจนได้รับยกเว้นความผิดทางอาญา ตามประมวลรัษฎากร แต่ความในตอนท้ายของมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าวได้บัญญัติเป็นข้อยกเว้นไว้ด้วยว่า บทบัญญัติในมาตรานี้มิให้ใช้บังคับแก่ (1)………. (2) บุคคลที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินหรือสั่งให้เสียหรือนำส่งภาษีอากร สำหรับเงินได้หรือรายรับที่มีอยู่ก่อนหรือในปีพ.ศ. 2527 โดยได้ทำการประเมินหรือสั่งก่อนวันที่พระราชกำหนดนี้ใช้บังคับ ซึ่งความในตอนท้ายนี้ย่อมหมายความว่า ผู้ใดที่ยังไม่ได้เสียภาษีอากร หรือเสียไว้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์นั้น ถ้าเจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีอากรก่อนวันที่พระราชกำหนดนี้ใช้บังคับแล้ว ผู้นั้นย่อมไม่ได้รับการผ่อนผันสำหรับเงินได้หรือรายรับที่เจ้าพนักงานประเมินได้ทำการประเมินหรือสั่งให้เสียไว้นั้น แต่ในกรณีของโจทก์นี้ถึงแม้เจ้าพนักงานประเมินจะได้ออกหมายเรียกเพื่อตรวจสอบไต่สวนภาษีเงินได้ประจำปี พ.ศ. 2524 ไว้ตั้งแต่เดือนพฤษภาคม 2528 แต่เจ้าพนักงานประเมินก็มิได้ทำการประเมินเรียกเก็บภาษีจากโจทก์เสียก่อนวันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2529ซึ่งเป็นวันที่พระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่14) พ.ศ. 2529 ใช้บังคับ เพิ่งจะทำการประเมินและส่งหนังสือแจ้งการประเมินให้แก่โจทก์เมื่อวันที่ 7 มีนาคม 2529 แต่ก็ส่งให้ไม่ได้เพราะคนในบ้านไม่ยอมรับ ต่อมาผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์จึงได้มารับหนังสือแจ้งการประเมินไปจากเจ้าหน้าที่เมื่อวันที่ 10 มีนาคม 2529 ซึ่งเป็นการประเมินหรือสั่งให้เสียภาษีภายหลังที่พระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14)พ.ศ. 2529 ใช้บังคับแล้ว และในขณะนั้นยังอยู่ในช่วงระยะเวลาที่ผ่อนผันให้เสียภาษีได้อยู่ ทั้งปรากฏว่าขณะที่โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินนั้น โจทก์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีตามแบบที่อธิบดีกรมสรรพากรกำหนดไว้แล้วเมื่อวันที่ 7 มีนาคม 2529เมื่อโจทก์ได้ยื่นคำขอเสียภาษีไว้ภายในระยะเวลาตามที่มาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14)พ.ศ. 2529 บัญญัติไว้เช่นนี้ โจทก์จึงได้รับยกเว้นจากการเรียกตรวจสอบไต่สวนและการประเมินภาษีตามมาตรา 30 แห่งพระราชกำหนดดังกล่าว ฉะนั้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่เรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์สำหรับปีภาษี พ.ศ. 2524 ซึ่งได้ส่งให้แก่โจทก์เมื่อวันที่ 10 มีนาคม 2529 นั้น จึงเป็นการประเมินที่ไม่มีอำนาจ ไม่มีผลบังคับเพราะขณะนั้นโจทก์ได้เสียภาษีเงินได้ตามที่ได้รับผ่อนผันไว้แล้ว
ในปัญหาที่ว่า เมื่อโจทก์ได้รับแจ้งการประเมินแล้วจะต้องอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่ากรณีของโจทก์นี้เป็นเรื่องเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินโดยไม่มีอำนาจ เป็นการฝ่าฝืนต่อพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529มาตรา 30 โจทก์จึงมีสิทธินำคดีมาฟ้องศาลได้ โดยไม่ต้องอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นชอบแล้ว
พิพากษายืน.
