แหล่งที่มา : สำนักงานส่งเสริมงานตุลาการ
ย่อสั้น
บัญชีท้าย พ.ร.ฎ. ที่กำหนดเรื่องเภสัช ผลิตภัณฑ์ และผลิตภัณฑ์สำหรับบำรุงหรือรักษาอนามัยมีอยู่ในบัญชีที่ 3 หมวด (1) ว่ายาทุกชนิดซึ่งแพทย์หรือประชาชนนำไปใช้โดยตรงทั้งนี้เฉพาะที่ผลิตในราชอาณาจักร ตามบัญชีที่ 3 นี้กำหนดเฉพาะยาที่แพทย์หรือประชาชนนำไปใช้ได้โดยตรง แต่ยากานาไมซินซัลเฟต หรือเจนตาไมซินซัลเฟตมิใช่ยาที่จะนำไปใช้ได้โดยตรง จึงเป็นสินค้าที่มิได้ระบุไว้ในบัญชีทั้งสามท้าย พ.ร.ฎ. (ฉบับที่ 5) พ.ศ. 2517 เมื่อเป็นเช่นนี้โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีบำรุงเทศบาลด้วย การคืนเงินภาษีอากรมาตรา 4 ทศ แห่ง ป.รัษฎากรให้ผู้ได้รับคืนเงินภาษีอากรได้รับดอกเบี้ยด้วยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน โดยไม่คิดทบต้นทั้งนี้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดโดยกฎกระทรวง แต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนและตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 161(พ.ศ. 2526)ออกตาม ป.รัษฎากร ว่าด้วยการให้ดอกเบี้ยแก่ผู้ได้รับคืนเงินภาษีอากรข้อ 1(2) กรณีคืนเงินภาษีอากร ข้อ 1(2) กรณีคืนเงินภาษีอากรที่ชำระตามแบบแสดงรายการให้คิดดอกเบี้ยตั้งแต่วันถัด จากวันครบระยะเวลาสามเดือนนับแต่วันยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร เมื่อโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนในวันที่ 28 กุมภาพันธ์ 2527 จึงครบระยะเวลาสามเดือนนับแต่วันยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรในวันที่ 28 กุมภาพันธ์ 2530และต้องเริ่มคิดดอกเบี้ยให้โจทก์ในวันที่ 1 มีนาคม 2530 เป็นต้นไป.
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลและมีวัตถุประสงค์ประกอบกิจการค้าและตั้งโรงงานผลิตยารักษาโรคของคนและสัตว์ บรรดาผลิตภัณฑ์ยาของโจทก์ มียากานาไมซินซัลเฟต และเจนตาไมซิน ซัลเฟต ซึ่งโจทก์ผลิตขึ้นภายในประเทศโดยไม่ต้องเสียภาษีการค้า เพราะได้รับยกเว้นภาษีการค้า ทั้งนี้เพราะยาทั้งสองชนิดดังกล่าวไม่ใช่สินค้าตามหมวด 2บัญชีที่ 3 ท้ายพระราชกฤษฎีกาฉบับนั้น แต่เป็นยาที่แพทย์หรือประชาชนจะนำไปใช้โดยตรงไม่ได้ การนำไปใช้จะต้องผ่านกรรมวิธีในการผลิตอีกครั้งหนึ่งจนเป็นยาสำเร็จรูปแล้วจึงจะนำไปใช้หรือบริโภคได้ ผู้ผลิตยาสำเร็จรูปนั้นทุกรายจะนำออกขายให้แก่ประชาชนผู้บริโภคได้ต้องขออนุญาตและจดทะเบียนคำรับยาต่อกระทรวงสาธารณูปโภคเสียก่อนทั้งนี้เพราะยากานาไมซิน ซัลเฟต และเจนตาไมซิน ซัลเฟต เป็นยาที่ออกฤทธิ์แรง การบริโภคหรือนำไปใช้โดยไม่ได้ขนาดหรือเกินขนาดจะไม่ได้ผลในการรักษาป้องกันโรค อาจก่อให้เกิดผลข้างเคียง การจำหน่ายยาทั้งสองชนิดจึงต้องขึ้นทะเบียนต่อทางราชการ การขายให้แก่ผู้บริโภคโดยตรงจะเป็นอันตรายและไม่อาจทำได้ เมื่อโจทก์ผลิตยาทั้งสองชนิดได้แล้ว ได้บรรจุในถังใหญ่ ๆ ขายให้แก่ผู้ซื้อซึ่งเป็นบริษัทผลิตยาสำเร็จรูปบริษัทผู้ซื้อจะต้องขึ้นทะเบียนตำรับยาต่อกระทรวงสาธารณสุขแล้วดำเนินการผลิตเป็นยาสำเร็จรูป จึงจะนำออกขายให้แก่ประชาชนต่อไปอีกทอดหนึ่ง ดังนั้น ยาทั้งสองชนิดจึงเป็นยาที่แพทย์หรือประชาขนไม่อาจนำไปใช้ได้โดยตรง โจทก์จึงได้รับยกเว้นไม่ต้องขำระภาษีการค้า โจทก์ได้ยื่นแบบเสียภาษีการค้าและภาษีเทศบาล สำหรับการขายยากานาไมซินซัลเฟต และเจนตาไมซิน ซัลเฟต ให้แก่จำเลยทั้งสองทุก ๆ เดือน เป็นจำนวนรวมทั้งสิ้น 994,532 บาท โจทก์ได้ยื่นแบบเสียภาษีการค้าให้แก่จำเลยทั้งสองไปโดยสำคัญผิดว่า โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าดังกล่าว ทั้ง ๆ ที่ตามกฎหมายโจทก์ได้รับยกเว้นไม่ต้องชำระภาษีการค้า โจทก์ได้ยื่นคำร้องขอคืนภาษีจากจำเลยทั้งสอง แต่จำเลยทั้งสองโดยจำเลยที่ 1 ได้ปฏิเสธที่จะคืนภาษีการค้าส่วนนี้ โดยไม่มีเหตุอันจะอ้างได้ตามกฎหมาย เป็นการโต้แย้งสิทธิของโจทก์ เป็นเหตุให้โจทก์ได้รับความเสียหาย โจทก์ขอคิดดอกเบี้ยจากจำเลยทั้งสองในอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปี จากต้นเงินดังกล่าวข้างต้น ขอให้จำเลยทั้งสองร่วมกันชำระต้นเงินภาษีการค้าและภาษีเทศบาลจำนวน 994,532 บาท พร้อมด้วยดอกเบี้ย จำนวน 116,687.21 บาท ให้แก่โจทก์ และให้จำเลยทั้งสองร่วมกันชำระดอกเบี้ย
จำเลยทั้งสองโดยนายบัณฑิต บุณยะปานะ ผู้แทนของจำเลยที่ 1 และพลตรีจำลอง ศรีเมือง ผู้แทนของจำเลยที่ 2 ให้การว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าตั้งโรงงานผลิตและจำหน่ายยารักษาโรค สำหรับยากานาไมซิน ซัลเฟต และยาเจนตาไมซิน ซัลเฟต ที่โจทก์ผลิตขึ้นจำหน่ายนั้นมีลักษณะเป็นผง เป็นยาที่อยู่ในสภาพที่สามารถนำไปใช้ในการรักษาโรคได้ทันที เพราะมีส่วนผสมประกอบผสมเสร็จแล้ว แต่ทั้งนี้ต้องอยู่ในความควบคุมดูแลของแพทย์หรือเภสัชกร การที่โจทก์นำยาดังกล่าวทั้งสองชนิดซึ่งมีลักษณะเป็นผงบรรจุในถังอลูมิเนียมแล้วนำไปจำหน่ายให้แก่ลูกค้าทั่วไป ซึ่งส่วนใหญ่จะเป็นโรงงานหรือบริษัทยาที่นำยาผงทั้งสองชนิดไปทำให้อยู่ในลักษณะสภาพสะดวกในการใช้เป็นยารักษาโรค โดยส่วนผสมของยาไม่มีการเปลี่ยนแปลงหรือดำเนินการอย่างไรอีกเพียงแต่นำไปจำหน่ายในลักษณะผงโดยบรรจุซอง อัดเป็นเม็ด บรรจุในแคปซูล หรือผสมกับน้ำแล้วบรรจุไว้ในภาขนะหรือขวดสำหรับรับประทานหรือฉีด กรณีดังกล่าวเพียงแต่ทำให้สินค้ายาทั้งสองชนิดสะดวกแก่การบริโภคเท่านั้นยาที่โจทก์ผลิตออกจำหน่ายจึงมีสภาพเป็นยาแล้ว เข้าลักษณะเป็นสินค้ายา ซึ่งแพทย์หรือประชาชนนำไปใช้ได้โดยตรง เมื่อโจทก์ผลิตขายในราชอาณาจักรจึงต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 1.5 ของรายรับ ตามบัญชีที่ 3 หมวด 2(1) แห่งบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 54)พ.ศ. 2517 และตามมาตรา 7(3) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าวและเสียภาษีบำรุงท้องที่ร้อยละ 10 ของภาษีการค้า ตามเทศบัญญัติของเทศบาลนครกรุงเทพ ฯ เรื่อง การจัดเก็บภาษีอากรและค่าธรรมเนียมบางประเภท (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2497 ข้อ 3 โทก์เป็นผู้ผลิตตัวยาทั้งสองชนิด โดยวัตถุดิบส่วนใหญ่นำเข้าจากประเทศญี่ปุ่น และจัดจำหน่ายเป็นแคปซูลและจำหน่ายเป็นถัง เมื่อสินค้าดังกล่าวได้ระบุไว้ในบัญชีที่ 3หมวด 2 จึงไม่เป็นการผลิตสินค้าตามาตรา 5(8) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าว และไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าสำหร้บการขายสินค้าลูกค้าของโจทก์ที่ซื้อยาทั้งสองชนิดนั้น เพียงนำไปทำวิธีการแบ่งจำหน่ายเพื่อแยกเป็นหลายลักษณะ สะดวกแก่การควบคุมปริมาณและขนาดที่แน่นอนซองด้วยตัวยาเพื่อจำหน่ายปลีกเท่านั้น ส่วนผสมของตัวยายังคงเดิม การที่เจ้าพนักงานของจำเลยไม่คืนเงินภาษีการค้าและภาษีเทศบาลให้โจทก์จึงเป็นการชอบด้วยกฎหมายแล้ว และจำเลยทั้งสองไม่ต้องรับผิดเกี่ยวกับดอกเบี้ยตามที่โจทก์ฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยทั้งสองชำระเงินภาษีจำนวน994,532 บาท คืนแก่โจทก์ โดยให้จำเลยที่ 2 รับผิดเฉพาะส่วนที่เป็นภาษีบำรุงเทศบาล พร้อมดอกเบี้ยในอัตรา คำขออื่นของโจทก์นอกจากนี้ให้ยก
โจทก์และจำเลยทั้งสองอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า “พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่าโจทก์ได้ผลิตยาผงกานาไมซิน ซัลเฟต และเจนตาไมซิน ซัลเฟต ในราชอาณาจักร โจทก์ได้นำตัวยาที่ผลิตได้ส่วนหนึ่งบรรจุถังอลูมิเนียมขนาด 5 กิโลกรัมเบส และจำหน่ายให้แก่โรงงานยาโดยเสียภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาล สำหรับรายรับที่ได้จากการจำหน่ายยาดังกล่าวตั้งแต่ปี พ.ศ. 2524 ถึง พ.ศ. 2529 เป็นเงิน 994,532 บาท ให้แก่จำเลยทั้งสอง ต่อมาโจทก์ได้ขอคืนภาษีการค้าและภาษีบำรุงเทศบาลที่ได้ชำระไว้จากจำเลยที่ 1 โดยอ้างว่าไม่ต้องเสียภาษีการค้า จำเลยที่ 1 ไต่สวนแล้วเห็นว่า โจทก์ต้องเสียภาษีการค้าจึงไม่คืนให้โจทก์ตามหลักฐานเอกสารหมาย จล. 1
ประการแรกจะได้วินิจฉัยอุทธรณ์จำเลยทั้งสองก่อน ซึ่งจำเลยทั้งสองอุทธรณ์ว่าโจทก์ต้องเสียภาษีการค้าสำหรับการจำหน่ายยากานาไมซิน ซัลเฟต และเจนตาไมซิน ซัลเฟต เพราะยาทั้งสองชนิดอยู่ในสภาพที่ใช้ได้ทันที จึงเป็นสินค้าตามบัญชีที่ 3 ท้ายพระราขกฤษฎีกา(ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 นั้น เห็นว่า ตามคำเบิกความของนางสาวกรรภิรมณ์ อึ้งภากรณ์ และนางสาววิภารัตน์ คำเมือง พยานโจทก์ทั้งสองซึ่งสำเร็จปริญญาเภสัชศาสตร์บัณฑิต ปรากฏว่ายาของโจทก์ทั้งสองชนิดที่บรรจุในถังอลูมิเนียมขนาด 5 กิโลกรัมเบส เป็นเภสัชเคมีภัณฑ์กึ่งสำเร็จรูปแพทย์และคนไข้นำไปใช้ไม่ได้ ถ้าจะใช้ต้องทำให้เป็นยาสำเร็จรูปเสียก่อน โดยนำไปบรรจุลงในขวดยาฉีดหรือแคปซูลการกระทำดังกล่าวต้องทำด้วยเครื่องจักร ในสถานที่ปราศจากเชื้อตลอดถึงภาชนะและตัวผู้ทำต้องปราศจากเชื้อด้วย โรงงานที่ทำการบรรจุยาต้องได้รับอนุญาตจากกระทรวงสาธารณสุขและต้องมีเภสัชกรควบคุม การกระทำดังกล่าวถือเป็นการผลิตยา พยานดังกล่าวเบิกความน่าเขื่อถือรับฟังได้ว่ายากานาไมซิน ซัลเฟต และเจนตาไมซิน ซัลเฟต เมื่อจะใช้ต้องไปทำตามกรรมวิธีด้วยเครื่องจักร ในสถานที่ปราศจากเชื้อตลอดจนภาชนะและตัวผู้ทำต้องปราศจากเชื้อด้วย เป็นการเอาไปผลิตใหม่เื่อให้เป็นยาสำเร็จรูปใช้ได้ทันที ส่วนพยานจำเลยมีนางสุธิดาทรัพย์เจริญ เบิกความว่า ยาที่โจทก์ขายไปนั้นนำไปใช้ได้ทันที เพราะมีคุณสมบัติในการรักษาโรคโดยไม่ต้องใส่ตัวยาอื่นเติมเข้าไป ถึงแม้จะไม่ต้องเติมตัวยาอื่นเข้าไปอย่างพยานจำเลยเบิกความ แต่เมื่อจะใช้ต้องมีกรรมวิธีทำให้เป็นยาสำเร็จรูปแล้วจึงจะนำไปใช้ได้ ย่อมถือไม่ได้ว่ายาทั้งสองชนิดของโจทก์เป็นยาซึ่งแพทย์หรือประชาชนนำไปใช้ได้โดยตรงหรือทันที กรณีเช่นนี้โจทก์จะเสียภาษีการค้าหรือไม่ต้องพิจารณาตามพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 54) พ.ศง 2517 ในมาตรา 5 ให้ยกเว้นเสียภาษีการค้า โดยข้อ 8 กำหนดสินค้าตามประเภทการค้า 1ชนิด 1 (ก) ของบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวด 4 ในลักษณะ 2 แห่งประมวลรัษฎากร เฉพาะที่ผลิตในราชอาณาจักร และมิได้ระบุในบัญชีที่ 1 บัญชีที่ 2 และบัญชีที่ 3 ท้ายพระราชกฤษฎีกา การที่โจทก์ขายยาทั้งสองชนิด เป้นการขายของจึงเป็นสินค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 1(ก)แห่งประมวลรัษฎากร ข้อต้องพิจารณาต่อไปว่า สินค้าของโจทก์มิได้ระบุไว้ในบัญขีที่ 1 บัญขีที่ 2 และบัญชีที่ 3 ท้ายพระราชกฤษฎีกาหรือไม่เห็นว่า บัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาที่กำหนดเรื่อง เภสัชผลิตภัณฑ์ และผลิตภัณฑ์สำหรับบำรุงหรือรักษาอนามัยมีอยู่ในบัญชีที่ 3 หมวด 2(1)ว่า ยาทุกชนิด ซึ่งแพทย์หรือประชาชนนำไปใช้ได้โดยตรง ทั้งนี้เฉพาะที่ผลิตในราชอาณาจักร ตามบัญชีที่ 3 นี้ กำหนดเฉพาะยาที่แพทย์หรือประชาชนนำไปใช้ได้โดยตรง แต่ยากานาไมซิน ซัลเฟต หรือเจนตาไมซินซัลเฟต มิใช่ยาที่จะนำไปใช้ได้โดยตรง จึงเป็นสินค้าที่มิได้ระบุไว้ในบัญชีทั้งสามท้ายพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 54) โจทก์จึงได้รับยกเว้นในการเสียภาษีการค้าตามมาตรา 5(8) แห่งพระราชกฤษฎีกา (ฉบับที่ 5)พ.ศ. 2517 เมื่อเป็นเช่นนี้ โจทก์ก็ไม่ต้องเสียภาษีบำรุงเทศบาลด้วย…
ส่วนอุทธรณ์โจทก์ข้อที่ให้จำเลยชดใช้ดอกเบี้ยตั้งแต่วันที่28 กุมภาพันธ์ 2530 นั้น เห็นว่า โจทก์มีนางสาวสุทธาทิพย์วิบูลย์ไพบูลย์ เบิกความว่า คำร้องขอคืนภาษีของโจทก์ปรากฏตามเอกสารหมาย จล.1 แผ่นที่ 256 ถึง 577 ตามเอกสารดังกล่าวปรากฏในแผ่นที่ 259,289,319,371,454 และ 543 ได้มีการลงเลขที่รับไว้ตังแต่เลขที่ 265 ถึง 270 วันเดือนปีที่รับ 28 พ.ย. 29 และลงชื่อผู้รับไว้ด้วย แสดงให้เห็นว่าโจทก์ได้ยื่นคำร้องขอคืนภาษีอากร และจำเลยรับไว้ตั้งแต่วันที่ 28 พฤศจิกายน 2529 แม้ต่อมาจะปรากฏว่าได้มีการยื่นคำร้องขอค้นภาษีอากรอีกในเอกสารหมาย จล.1 แผ่นที่ 52 ถึง 57 ทางจำเลยก็ใช้เลขรับเติม ที่รับไว้ในวันที่ 28 พฤศจิกายน 2529 ถือได้ว่าโจทก์ได้ขอคืนภาษีในวันที่ 28 พฤศจิกายน 2529 การคืนเงินภาษีอากรมาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากร ให้ผู้ที่ได้รับคืนเงินภาษีอากรได้รับดอกเบี้ยด้วยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนโดยไม่คิดทบต้น ทั้งนี้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดโดยกฎกระทรวง แต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน และตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 161 (พ.ศ.2526) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการให้ดอกเบี้ยแก่ผู้ได้รับคืนเงินภาษีอากรข้อ 1(2) กรณีคืนเงินภาษีอากรที่ชำระตามแบบแสดงรายการ ให้เริ่มคิดดอกเบี้ยตั้งแต่วันถัดจากวันครบระยะเวลาสามเดือน นับแต่วันยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร เมื่อโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนในวันที่28 พฤศจิกายน 2529 จึงครบระยะเวลาสามเดือนนับแต่วันยื่นคำร้องขอค้นเงินภาษีอากรในวันที่ 28 กุมภาพันธ์ 2530 และต้องเริ่มคิดดอกเบี้ยให้โจทก์ในวันที่ 1 มีนาคม 2530 เป็นต้นไป และแม้ว่าตามมาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จะมีสิทธิได้รับดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน ซึ่งเป็นอัตราที่มากกว่าอัตราร้อยละเจ้ดครึ่งต่อปีก็ตาม แต่เมื่อโจทก์ขอให้จำเลยทั้งสองรับผิดชดใช้เพียงในอัตราร้อยละเจ็ดครึ่ง ศาลจึงพิพากษาให้เท่าที่โจทก์ขอแต่ไม่เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่โจทก์ได้รับคืนตามมาตรา 4 ทศวรรคสอง…”
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้จำเลยทั้งสองชดใช้ดอกเบี้ยอัตราร้อยละเจ้ดครึ่งต่อปีของต้นเงินที่จำเลยแต่ละคนต้องรับผิด ตั้งแต่วันที่1 มีนาคม 2530 เป็นต้นไป จนกว่าจะชำระเสร็จ แต่ดอกเบี้ยคำนวณถึงวันฟ้องต้องไม่เกิน 116,687.21 บาท และดอกเบี้ยทั้งหมดต้องไม่เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่โจทก์ได้รับคืนด้วย นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง.
