แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมตาม พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ.2505 เมื่อ พ.ร.บ.ดังกล่าวถูกยกเลิกโดยประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 แต่โจทก์ยังคงได้รับการส่งเสริมการลงทุนกับได้รับสิทธิและประโยชน์ตามข้อ 37 แห่งประกาศของคณะปฏิวัติดังกล่าว โดยโจทก์ได้รับสิทธิและประโยชน์ได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากการประกอบกิจการอุตสาหกรรมมีกำหนดห้ารอบระยะเวลาบัญชีการเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร ต่อมามี พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.2520 ซึ่งได้ประกาศใช้และให้ยกเลิก พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ.2505 และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 ซึ่งตาม พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.2520 มาตรา 31 วรรคหนึ่งให้สิทธิและประโยชน์อย่างเดียวกับ พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ.2505และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 ซึ่งเป็นสิทธิและประโยชน์ที่โจทก์ได้รับอยู่แล้ว แต่มาตรา 31วรรคสาม แห่ง พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.2520 ได้บัญญัติถึงสิทธิและประโยชน์ขึ้นใหม่ ซึ่งโจทก์จะได้รับสิทธิและประโยชน์นี้หรือไม่ต้องพิจารณาตามมาตรา 58 แห่ง พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุนพ.ศ.2520 คือสิทธิของโจทก์มีอยู่อย่างใดตามกฎหมายที่ถูกยกเลิกก็คงได้รับสิทธิและประโยชน์ต่อไปแต่สิทธิตามที่ พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.2520 กำหนดเพิ่มเติมขึ้นใหม่ โจทก์ย่อมมีสิทธิตามพ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.2520 แต่การที่จะใช้สิทธิดังกล่าวต้องขอรับสิทธิและประโยชน์ตาม พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.2520 เมื่อสิทธิและประโยชน์ในการนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นสิทธิและประโยชน์ที่เพิ่งกำหนดขึ้นตาม พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.2520 โจทก์จะได้รับสิทธิและประโยชน์ดังกล่าว โจทก์จะต้องขอรับสิทธิตามมาตรา 58 และจะต้องได้รับอนุญาตตามมาตรา 31 วรรคสาม แห่ง พ.ร.บ.ส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.2520 ดังนั้น การที่โจทก์ไม่ได้ขอรับสิทธิและประโยชน์ตามกฎหมาย โจทก์ก็ไม่ได้รับสิทธิและประโยชน์ที่จะนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนจากคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมพ.ศ.๒๕๐๕ โดยได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากการประกอบกิจการอุตสาหกรรมมีกำหนดห้ารอบระยะเวลาบัญชีภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร โดยนับแต่รอบระยะเวลาบัญชีที่มีการจำหน่ายผลิตภัณฑ์ ผลิตผล หรือมีรายได้ พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ.๒๕๐๕ ถูกยกเลิกโดยประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ แต่โจทก์ยังคงได้รับการส่งเสริมโดยได้รับสิทธิและประโยชน์ตามข้อ ๓๗ แห่งประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ ต่อมามีพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ ยกเลิกประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ และบัญญัติในมาตรา ๕๘ ให้ถือว่าผู้ที่ได้รับบัตรส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมและเป็นผู้ได้รับบัตรส่งเสริมตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ อยู่แล้วในวันที่พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงุทนพ.ศ.๒๕๒๐ ใช้บังคับ เป็นผู้ได้รับการส่งเสริมตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ ด้วยโดยให้ได้รับสิทธิและประโยชน์ตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในบัตรส่งเสริม และให้มีสิทธิที่จะขอรับสิทธิและประโยชน์ตามพระราชบัญญัตินี้ด้วย เมื่อโจทก์เป็นผู้ที่ได้รับบัตรส่งเสริมอยู่ในวันที่ประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ และพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ ใช้บังคับ มาตรา ๓๑จึงใช้บังคับแก่โจทก์ด้วย การที่เจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ ๑ ได้มีคำสั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมตามคำสั่งที่ ๑๘๐๔/๒/๐๐๑๐๓ และคำสั่งที่ ๑๘๐๔/๒/๐๐๑๐๔ โจทก์เห็นว่าการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าวข้างต้นไม่ถูกต้อง โจทก์ได้ยื่นอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากรจำเลยที่ ๒ ถึงจำเลยที่ ๔ ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภาษีเงินได้นิติบุคคลได้พิจารณาแล้วสำหรับคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่ ๑๘๐๔/๒/๐๐๑๐๓ ที่ให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมนั้นวินิจฉัยว่า ให้ตัดรายได้ดอกเบี้ยรับจำนวน ๕๒,๕๐๐ บาทออก และลดเงินเพิ่มให้ร้อยละ ๕๐ ของเงินเพิ่มที่ต้องชำระ คงเหลือเรียกเก็บเป็นเงินภาษี ๒,๐๙๙,๗๔๒ บาท ๗๒ สตางค์ เงินเพิ่ม๒๐๙,๙๗๔ บาท ๒๘ สตางค์ รวมเรียกเก็บ ๒,๓๐๙,๗๑๗ บาท ส่วนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่๑๘๐๔/๒/๐๐๑๐๔ ที่ให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมนั้น วินิจฉัยว่าให้ลดเงินเพิ่มร้อยละ ๕๐ คงเหลือเรียกเก็บเป็นเงินภาษี ๑,๓๖๘,๐๖๔ บาท ๓๒ สตางค์ เงินเพิ่ม ๑๓๖,๘๐๖ บาท ๔๓ สตางค์ รวมเรียกเก็บ ๑,๕๐๔,๘๗๐ บาท ๗๕ สตางค์ โจทก์ไม่เห็นด้วย ขอให้พิพากษาเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ ๑ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๒ ที่ ๓ ที่ ๔ ที่วินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มรวมเป็นเงิน ๓,๘๑๔,๕๘๗.๗๕ บาท
จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ ๑ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๔ ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้ยกฟ้อง
ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ ๑และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๔ เฉพาะที่สั่งให้นำรายรับค่าเช่าที่ดินในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ.๒๕๒๒ และปี พ.ศ.๒๕๒๓ จำนวนเงินปีละ ๙๘,๔๐๐ บาท มารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล กับให้ลดเงินเพิ่มลงตามส่วนแห่งค่าภาษีเงินได้ที่ลดลง คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน
โจทก์ฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า พิเคราะห์แล้ว ข้อต้องวินิจฉัยตามฎีกาโจทก์ที่ว่า โจทก์ได้รับสิทธิและประโยชน์ให้นำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาที่ได้รับการยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลหรือไม่เห็นว่าโจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ.๒๕๐๕ ตามบัตรส่งเสริมที่๑๐๓๔/๒๕๑๕ เมื่อพระราชบัญญัติดังกล่าวถูกยกเลิกโดยประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ ลงวันที่๑๘ ตุลาคม ๒๕๑๕ โจทก์ยังคงได้รับการส่งเสริมการลงทุนกับได้รับสิทธิและประโยชน์ตามข้อ ๓๗แห่งประกาศของคณะปฏิวัติดังกล่าว ตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมพ.ศ.๒๕๐๕ บัตรส่งเสริมที่ ๑๐๓๔/๒๕๑๕ และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ ให้โจทก์ได้รับสิทธิและประโยชน์โดยได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากการประกอบกิจการอุตสาหกรรมมีกำหนดห้ารอบระยะเวลาบัญชีการเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร ต่อมามีพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ ซึ่งได้ประกาศใช้และให้ยกเลิกพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ.๒๕๐๕ และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ ตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ มาตรา ๓๑ วรรคหนึ่งบัญญัติว่า ผู้ได้รับการส่งเสริมจะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับกำไรสุทธิที่ได้จากประกอบกิจการที่ได้รับการส่งเสริม มีกำหนดเวลาตามที่คณะกรรมการกำหนด ซึ่งต้องไม่น้อยกว่าสามปีแต่ไม่เกินแปดปีนับแต่วันที่เริ่มมีรายได้จากการประกอบกิจการนั้น เห็นว่ากฎหมายดังกล่าวนี้ให้สิทธิและประโยชน์อย่างเดียวกับพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ.๒๕๐๕ และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ซึ่งเป็นสิทธิและประโยชน์ที่โจทก์ได้รับอยู่แล้ว แต่พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐มาตรา ๓๑ วรรคสาม บัญญัติว่า ในกรณีที่ประกอบกิจการขาดทุนในระหว่างเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลตามวรรคหนึ่ง ผู้ได้รับการส่งเสริมจะได้รับอนุญาตให้นำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลานั้นไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล มีกำหนดเวลาไม่เกินห้าปีนับแต่วันพ้นกำหนดเวลานั้น โดยจะเลือกหักจากกำไรสุทธิของปีใดปีหนึ่งหรือหลายปีก็ได้ เห็นได้ว่าสิทธิและประโยชน์ตามกฎหมายในวรรคนี้เป็นสิทธิและประโยชน์ที่บัญญัติขึ้นใหม่ ซึ่งไม่มีในกฎหมายเดิม สิทธิและประโยชน์ที่บัญญัติขึ้นใหม่นี้โจทก์จะได้รับหรือไม่ต้องพิจารณาตามมาตรา ๕๘ แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ ซึ่งบัญญัติว่าให้ถือว่าผู้ได้รับบัตรส่งเสริมในการประกอบกิจการอุตสาหกรรมตามประเภท ขนาดและเงื่อนไขที่กำหนดโดยกฎกระทรวงหรือประกาศของคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมตามกฎหมายว่าด้วยการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม และผู้ได้รับบัตรส่งเสริมตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๒๗ ลงวันที่ ๑๘ ตุลาคม ๒๕๑๕ อยู่แล้วในวันที่พระราชบัญญัตินี้ใช้บังคับ เป็นผู้ได้รับการส่งเสริมตามพระราชบัญญัตินี้ โดยให้ได้รับสิทธิและประโยชน์ตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในบัตรส่งเสริม และให้มีสิทธิที่จะขอรับสิทธิและประโยชน์ตามพระราชบัญญัตินี้ด้วยเห็นได้ชัดว่า สิทธิของโจทก์มีอยู่อย่างใดตามกฎหมายที่ถูกยกเลิกก็คงได้รับสิทธิและประโยชน์ต่อไปแต่สิทธิตามที่พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ กำหนดเพิ่มเติมขึ้นใหม่ โจทก์ย่อมมีสิทธิตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ แต่การที่จะใช้สิทธิดังกล่าวต้องขอรับสิทธิและประโยชน์ตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ เมื่อสิทธิและประโยชน์ในการนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นสิทธิและประโยชน์ที่เพิ่งกำหนดขึ้นตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ โจทก์จะได้รับสิทธิและประโยชน์ดังกล่าว โจทก์จะต้องขอรับสิทธิตามมาตรา ๕๘ และจะต้องได้รับอนุญาตตามมาตรา ๓๑ วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ.๒๕๒๐ เมื่อโจทก์ไม่ได้ขอรับสิทธิและประโยชน์ตามกฎหมายดังกล่าว โจทก์ก็ไม่ได้รับสิทธิและประโยชน์ที่จะนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล ไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้นชอบแล้ว
พิพากษายืน.
