แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์เป็นเจ้าของสนามบิน โจทก์ทำสัญญาให้เช่าสนามบินระยะยาวกับกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์พร้อมกับสัญญาอื่น ๆ อีก 4 ฉบับ คือ สัญญาเช่าช่วงที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง สัญญาให้บริการระบบ สัญญาตกลงกระทำการ หนังสือสัญญาต่อท้ายสัญญาจำนองในวันเดียวกัน เพื่อระดมเงินผ่านกองทุนรวมฯ เมื่อพิจารณาหนังสือชี้ชวนเสนอขายหน่วยลงทุนที่ระบุว่ามีวัตถุประสงค์หลักในการนำเงินที่ได้จากการระดมเงินทุนจากผู้ลงทุนไปซื้อ เช่าและหรือ เช่าช่วงอสังหาริมทรัพย์ และจัดหาผลประโยชน์จากอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวโดยการให้เช่า ให้เช่าช่วง โอน และ/หรือจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ต่าง ๆ ที่กองทุนรวมฯ ได้ลงทุน โดยกองทุนรวมฯ จะทำการลงทุนในสิทธิการเช่าระยะยาวในทรัพย์สินที่เช่าจากโจทก์ ได้แก่ ที่ดิน ทางวิ่ง และลานจอดเครื่องบิน และสิ่งปลูกสร้างบนที่ดินที่เช่า ซึ่งปัจจุบันใช้ดำเนินการสนามบินสมุย โดยเข้าทำสัญญาเช่าระยะยาวและสัญญาตกลงกระทำการกับบางกอกแอร์เวย์ส ในขณะเดียวกันกองทุนรวมฯ ประสงค์ที่จะจัดหาผลประโยชน์โดยนำทรัพย์สินที่เช่านั้นออกให้โจทก์เช่าช่วงกลับไป และนโยบายการลงทุนครั้งแรกที่กองทุนรวมฯ ประกาศชี้ชวนผู้ลงทุนทั่วไปนั้นปรากฏข้อความชัดเจนว่า กองทุนรวมฯ จะทำการลงทุนในสิทธิการเช่าระยะยาวในทรัพย์สินที่เช่าจากโจทก์ อีกทั้งเป็นกองทุนรวมฯ ประเภทไม่รับซื้อคืนหน่วยลงทุนที่มุ่งลงทุนโดยการเช่าอสังหาริมทรัพย์ จึงไม่มีกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์ที่ลงทุน คงมีเพียงสิทธิในการนำอสังหาริมทรัพย์นั้นไปหาผลตอบแทนในช่วงระยะเวลาของสัญญาเช่าที่กองทุนรวมฯ ได้ตกลงไว้กับโจทก์ การที่กองทุนรวมฯ ทำสัญญาทั้งห้าฉบับกับโจทก์ จึงเป็นไปเพื่อสร้างหลักประกันและความมั่นใจให้แก่ผู้ลงทุนที่ซื้อหน่วยลงทุนว่า กองทุนรวมฯ จะนำเงินไปลงทุนในสิทธิการเช่าสนามบินสมุย โดยผู้ลงทุนจะได้รับผลประโยชน์ตอบแทนจากการที่กองทุนรวมฯ นำทรัพย์สินที่เช่านั้นออกให้โจทก์เช่าช่วงกลับไป รวมทั้งได้รับประโยชน์ตอบแทนจากสัญญาให้บริการระบบรวมกันมีจำนวนเท่ากับร้อยละ 6 ของจำนวนเงินทุนของโครงการ ณ วันที่จดทะเบียนจัดตั้งกองทุนรวมฯ ดังที่ปรากฏในหนังสือชี้ชวน นอกจากนี้ตามสัญญาเช่าระยะยาว ยังระบุความประสงค์ของโจทก์ไว้ชัดเจน อันมีลักษณะเป็นสัญญาเช่าทรัพย์ที่ผู้ให้เช่าตกลงให้ผู้เช่าได้ใช้หรือได้รับประโยชน์ในทรัพย์สินอย่างใดอย่างหนึ่งชั่วระยะเวลาอันมีจำกัด และผู้เช่าตกลงจะให้ค่าเช่าเพื่อการนั้นตาม ป.พ.พ.มาตรา 537 ไม่อาจแปลความสัญญาเช่าระยะยาวดังกล่าวเป็นการกู้เงิน หรือเป็นสัญญาเช่าที่มิใช่สัญญาเช่าปกติทั่วไปได้
โจทก์ซึ่งเป็นเจ้าของสนามบินสมุยได้นำสนามบินสมุยออกให้กองทุนรวมฯ เช่าตามสัญญาเช่าระยะยาว เป็นกรณีที่ทรัพย์สินนั้นมีการนำออกให้เช่า พ.ร.บ.ภาษีโรงเรือนและที่ดินฯ มาตรา 8 วรรคสาม บัญญัติให้ถือว่าค่าเช่านั้นเป็นค่ารายปี จำเลยนำค่าเช่าตามสัญญาเช่าระยะยาวมาคำนวณเป็นค่ารายปีและคิดเป็นภาษีโรงเรือนและที่ดิน จึงชอบแล้ว
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามใบแจ้งรายการประเมินสำหรับปีภาษี 2550 (เพิ่มเติม) เล่มที่ 4/54 เลขที่ 3 ลงวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 ปีภาษี 2551 (เพิ่มเติม) เล่มที่ 4/54 เลขที่ 4 ลงวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 และใบแนบหนังสือใบแจ้งรายการประเมิน โดยให้ลดค่ารายปีและค่าภาษีส่วนที่ประเมินเพิ่มเติมลงทั้งหมด ให้เพิกถอนการประเมินบางส่วนตามใบแจ้งรายการประเมินสำหรับปีภาษี 2552 เล่มที่ 4/54 เลขที่ 5 ลงวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 และใบแนบหนังสือใบแจ้งรายการประเมิน โดยให้ลดค่ารายปีลง 300,048,640 บาท คงเหลือค่ารายปี 9,951,360 บาท และให้ลดค่าภาษีลงเหลือ 1,243,920 บาท ให้เพิกถอนการประเมินบางส่วนตามใบแจ้งรายการประเมินสำหรับปีภาษี 2553 เล่มที่ 4/54 เลขที่ 6 ลงวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 และใบแนบหนังสือใบแจ้งรายการประเมิน โดยให้ลดค่ารายปีลง 299,053,504 บาท คงเหลือค่ารายปี 10,946,496 บาท และให้ลดค่าภาษีลงเหลือ 1,368,312 บาท ให้เพิกถอนคำชี้ขาดทั้งหมดตามใบแจ้งคำชี้ขาดเล่มที่ 1/54 เลขที่ 4 ลงวันที่ 16 มีนาคม 2554 และใบแนบใบแจ้งคำชี้ขาดสำหรับปีภาษี 2550 โดยให้ลดค่ารายปีและค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินส่วนที่ประเมินเพิ่มเติมลงทั้งหมด ให้เพิกถอนคำชี้ขาดทั้งหมดตามใบแจ้งคำชี้ขาดเล่มที่ 1/54 เลขที่ 5 ลงวันที่ 16 มีนาคม 2554 และใบแนบใบแจ้งคำชี้ขาดสำหรับปีภาษี 2551 โดยลดค่ารายปีและค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินส่วนที่ประเมินเพิ่มเติมลงทั้งหมด ให้เพิกถอนคำชี้ขาดบางส่วนตามใบแจ้งคำชี้ขาดเล่มที่ 1/54 เลขที่ 6 ลงวันที่ 16 มีนาคม 2554 และใบแนบใบแจ้งคำชี้ขาดสำหรับปีภาษี 2552 โดยลดค่ารายปีลงคงเหลือ 9,951,360 บาท ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินลงคงเหลือ 1,243,920 บาท ให้เพิกถอนคำชี้ขาดบางส่วนตามใบแจ้งคำชี้ขาดเล่มที่ 1/54 เลขที่ 8 ลงวันที่ 16 มีนาคม 2554 และใบแนบใบแจ้งคำชี้ขาดสำหรับปีภาษี 2553 โดยลดค่ารายปีลงคงเหลือ 10,946,496 บาท ให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินลงคงเหลือ 1,368,312 บาท ให้จำเลยคืนเงินภาษีโรงเรือนและที่ดินสำหรับปีภาษี 2550 จำนวน 3,954,954.12 บาท ปีภาษี 2551 จำนวน 37,619,158 บาท ปีภาษี 2552 จำนวน 37,506,080 บาท ปีภาษี 2553 จำนวน 37,381,688 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 7.5 ต่อปี นับแต่วันที่โจทก์ชำระค่าภาษีตามการประเมินจนถึงวันที่จำเลยคืนเงินให้แก่โจทก์ครบถ้วน
จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินทั้งหมดตามใบแจ้งรายการประเมินสำหรับปีภาษี 2550 (เพิ่มเติม) เล่มที่ 4/54 เลขที่ 3 ลงวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 ใบแนบหนังสือใบแจ้งรายการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินโดยให้ลดค่ารายปีส่วนที่ประเมินเพิ่มเติม 31,639,632.96 บาท ทั้งหมด และลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินในส่วนที่ประเมินเพิ่มเติมลงทั้งหมด คิดเป็นภาษีโรงเรือนและที่ดินลดลงทั้งสิ้น 3,954,954.12 บาท เพิกถอนการประเมินทั้งหมดตามใบแจ้งรายการประเมินปีภาษี 2551 (เพิ่มเติม) เล่ม 4/54 เลขที่ 4 ลงวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 ใบแนบหนังสือใบแจ้งรายการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดิน โดยให้ลดค่ารายปีส่วนที่ประเมินเพิ่มเติม 300,953,264 บาท ลงทั้งหมด และให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินในส่วนที่ประเมินเพิ่มเติมลงทั้งหมด คิดเป็นภาษีโรงเรือนและที่ดินลดลงทั้งสิ้น 37,619,158 บาท เพิกถอนการประเมินบางส่วนตามใบแจ้งรายการประเมินสำหรับปีภาษี 2552 เล่มที่ 4/54 เลขที่ 5 ลงวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 ใบแนบหนังสือใบแจ้งรายการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดิน โดยให้ลดค่ารายปีลง 300,048,640 บาท คงเหลือค่ารายปี 9,951,360 บาท และให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินลง 37,506,080 บาท คงเหลือภาษีโรงเรือนและที่ดิน 1,243,920 บาท เพิกถอนการประเมินบางส่วนตามใบแจ้งรายการประเมินสำหรับปีภาษี 2553 เล่มที่ 4/54 เลขที่ 6 ลงวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 ใบแนบหนังสือใบแจ้งรายการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดิน โดยให้ลดค่ารายปีลง 299,053,504 บาท คงเหลือค่ารายปี 10,946,496 บาท และให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดิน 37,381,688 บาท คงเหลือภาษีโรงเรือนและที่ดิน 1,368,312 บาท เพิกถอนคำชี้ขาดทั้งหมดตามใบแจ้งคำชี้ขาดเล่มที่ 1/54 เลขที่ 4 ลงวันที่ 16 มีนาคม 2554 และใบแนบใบแจ้งคำชี้ขาดการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินสำหรับปีภาษี 2550 โดยให้ลดค่ารายปีส่วนที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยประเมินเพิ่มเติม 31,639,632.96 บาท ลงทั้งหมด และให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินในส่วนที่ประเมินเพิ่มเติมลงทั้งหมด คิดเป็นภาษีโรงเรือนและที่ดินที่ลดลงทั้งสิ้น 3,954,954.12 บาท เพิกถอนคำชี้ขาดทั้งหมดตามใบแจ้งคำชี้ขาดเล่มที่ 1/54 เลขที่ 5 ลงวันที่ 16 มีนาคม 2554 และใบแนบใบแจ้งคำชี้ขาดการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินสำหรับปีภาษี 2551 โดยให้ลดค่ารายปีส่วนที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยประเมินเพิ่มเติม 300,953,264 บาท ลงทั้งหมด และให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินในส่วนที่ประเมินเพิ่มเติมลงทั้งสิ้น 37,619,158 บาท เพิกถอนคำชี้ขาดบางส่วนตามใบแจ้งคำชี้ขาดเล่มที่ 1/54 เลขที่ 6 ลงวันที่ 16 มีนาคม 2554 และใบแนบใบแจ้งคำชี้ขาดการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินสำหรับปีภาษี 2552 โดยให้ลดค่ารายปี 300,048,640 บาท คงเหลือค่ารายปี 9,951,360 บาท และให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินลงคงเหลือ 1,243,920 บาท เพิกถอนคำชี้ขาดบางส่วนตามใบแจ้งคำชี้ขาดเล่มที่ 1/54 เลขที่ 8 ลงวันที่ 16 มีนาคม 2554 และใบแนบใบแจ้งคำชี้ขาดการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินสำหรับปีภาษี 2553 โดยให้ลดค่ารายปีลง 299,053,504 บาท คงเหลือค่ารายปี 10,946,496 บาท และให้ลดค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินลงคงเหลือ 1,368,312 บาท ให้จำเลยคืนเงินภาษีโรงเรือนและที่ดินสำหรับปีภาษี 2550 เป็นเงิน 3,954,954.12 บาท สำหรับปีภาษี 2551 เป็นเงิน 37,619,158 บาท สำหรับปีภาษี 2552 เป็นเงิน 37,506,080 บาท สำหรับปีภาษี 2553 เป็นเงิน 37,381,688 บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 7.5 ต่อปี คำนวณตั้งแต่วันที่โจทก์ชำระภาษีโรงเรือนและที่ดินตามการประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยจนถึงวันที่จำเลยได้คืนเงินภาษีโรงเรือนและที่ดินให้แก่โจทก์ครบถ้วนถูกต้อง ให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 10,000 บาท
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังยุติโดยคู่ความมิได้โต้แย้งกันว่า โจทก์ประกอบกิจการตั้งสนามบินพาณิชย์ บริหารสนามบิน ให้เช่าพื้นที่ รวมทั้งกิจการอื่น ๆ ที่เกี่ยวข้อง และโจทก์เป็นเจ้าของสนามบินพาณิชย์ซึ่งตั้งอยู่ที่เกาะสมุย จังหวัดสุราษฎร์ธานี เมื่อวันที่ 22 พฤศจิกายน 2549 กองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุยถูกจัดตั้งขึ้นตามพระราชบัญญัติหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์ พ.ศ.2535 มีสถานะเป็นนิติบุคคลตามกฎหมายเป็นกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์ประเภทไม่รับซื้อคืนหน่วยลงทุนและเป็นกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์ที่ระบุเฉพาะเจาะจงตามหลักเกณฑ์ของคณะกรรมการกำกับหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์ กำหนดให้สนามบินสมุยเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่จะลงทุนไว้เป็นการแน่นอน โดยมีมูลค่าโครงการลงทุนไม่เกิน 10,500,000,000 บาท ซึ่งมูลค่าของโครงการอยู่บนฐานมูลค่าประมาณการรายได้ของสนามบินสมุยในช่วงระยะเวลา 30 ปี ซึ่งบริษัทซีบี ริชาร์ด เอลลิส (ประเทศไทย) จำกัด และบริษัทบรูคเรียลเอสเตท จำกัด ผู้ประเมินราคาอิสระได้ประเมินขึ้น โดยกองทุนได้ทำการออกหน่วยลงทุนและขายหน่วยลงทุนจำนวน 950,000,000 หน่วย ราคาหน่วยละ 10 บาท ให้แก่นักลงทุนทั่วไป โจทก์สามารถถือครองหน่วยลงทุนดังกล่าวไม่เกินหนึ่งในสามของหน่วยลงทุนทั้งหมด ต่อมาวันที่ 24 พฤศจิกายน 2549 โจทก์กับกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุยทำสัญญากัน 5 ฉบับ ฉบับแรก สัญญาเช่าระยะยาว โจทก์ตกลงให้กองทุนเช่าที่ดินเนื้อที่ 449 ไร่ 3 งาน 83.8 ตารางวา ตำบลบ่อผุด อำเภอเกาะสมุย จังหวัดสุราษฎร์ธานี ทางวิ่งสำหรับเครื่องบิน รวมถึงส่วนควบที่ติดตั้งตรึงตราอยู่บนทางวิ่งของเครื่องบิน ลานจอดเครื่องบินซึ่งใช้สำหรับจอดเครื่องบินเพื่อการขนถ่ายผู้โดยสารและสัมภาระ สิ่งปลูกสร้างทั้งหมดที่ติดตรึงตราอยู่บนที่ดินและสิ่งปลูกสร้างอื่นตามข้อกำหนดและเงื่อนไขที่ระบุไว้ในสัญญาเช่าเพื่อนำไปใช้จัดหาผลประโยชน์เป็นเวลา 30 ปี และกองทุนตกลงจ่ายค่าตอบแทน 9,300,000,000 บาท ครั้งเดียวในวันทำสัญญา สัญญาฉบับที่สอง สัญญาเช่าช่วงที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง กองทุนตกลงให้โจทก์ได้สิทธิในทรัพย์สินที่กองทุนเช่ามาจากโจทก์เพื่อให้โจทก์นำทรัพย์สินดังกล่าวไปดำเนินกิจการสนามบินสมุยมีกำหนดระยะเวลา 3 ปี โจทก์จ่ายค่าตอบแทนเป็นรายเดือน เดือนละ 26,125,000 บาท โดยกองทุนให้คำมั่นในการต่ออายุสัญญาเช่าช่วงที่ดินและสิ่งปลูกสร้างออกไปภายหลังสิ้นสุดสัญญาไม่เกิน 9 ครั้ง ครั้งละ 3 ปี สัญญาฉบับที่สาม สัญญาให้บริการระบบ กองทุนให้บริการระบบสาธารณูปโภคในทรัพย์สินที่เช่า และระบบต่าง ๆ ในอาคารผู้โดยสารปัจจุบันและอาคารผู้โดยสารใหม่ระยะเวลาให้บริการ 30 ปี โดยโจทก์จ่ายค่าตอบแทนรายเดือน เดือนละ 21,375,000 บาท และชำระเงินประกันการใช้บริการในวันทำสัญญา 21,375,000 บาท สัญญาฉบับที่สี่ สัญญาตกลงกระทำการ มีเนื้อหาสำคัญว่าภายในระยะเวลา 17 ปี นับแต่วันที่มีการจดทะเบียนการเช่าทรัพย์สินตามสัญญาเช่าระยะยาว หากโจทก์ประสงค์จะจำหน่ายจ่ายโอนหรือให้เช่าสนามบินสมุย โจทก์จะต้องแจ้งให้กองทุนทราบเป็นลายลักษณ์อักษร เพื่อให้กองทุนพิจารณาก่อน และตลอดระยะเวลา 20 ปี นับแต่วันที่จดทะเบียนการเช่าทรัพย์สินตามสัญญาเช่าระยะยาว โจทก์ต้องดำรงสัดส่วนการถือหน่วยลงทุนในกองทุนเป็นจำนวนไม่น้อยกว่าร้อยละ 25 ของหน่วยลงทุนที่ออกและเสนอขายทั้งหมดในวันที่ทำสัญญาเช่าระยะยาว สัญญาฉบับที่ห้า หนังสือสัญญาต่อท้ายสัญญาจำนอง โดยโจทก์ตกลงจำนองทรัพย์สินในวงเงิน 20,900,000,000 บาท เพื่อประกันหนี้ที่โจทก์ต้องชำระตามสัญญาเช่าระยะยาว สัญญาเช่าช่วงและสัญญากระทำการ เมื่อวันที่ 16 กุมภาพันธ์ 2549 วันที่ 27 กุมภาพันธ์ 2550 วันที่ 29 กุมภาพันธ์ 2551 วันที่ 26 กุมภาพันธ์ 2552 และวันที่ 25 กุมภาพันธ์ 2553 โจทก์ยื่นแบบแจ้งรายการเพื่อเสียภาษีโรงเรือนและที่ดินประจำปีภาษี 2549 ถึงปีภาษี 2553 ต่อพนักงานเจ้าหน้าที่จำเลย เมื่อวันที่ 26 พฤษภาคม 2549 วันที่ 19 มีนาคม 2550 วันที่ 22 สิงหาคม 2551 พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยแจ้งการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินสนามบินสมุยประจำปีภาษี 2549 ถึงปีภาษี 2551 ตามลำดับแก่โจทก์ และวันที่ 29 พฤศจิกายน 2553 พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยแจ้งการประเมินภาษีโรงเรือนและที่ดินสนามบินสมุย สำหรับปีภาษี 2550 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2551 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2552 และปีภาษี 2553 แก่โจทก์ วันที่ 15 ธันวาคม 2553 โจทก์ยื่นคำร้องขอให้พิจารณาการประเมินใหม่สำหรับปีภาษี 2550 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2551 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2552 และปีภาษี ต่อมาวันที่ 16 มีนาคม 2554 จำเลยมีหนังสือแจ้งให้โจทก์ทราบว่านายกเทศมนตรีของจำเลยเห็นพ้องด้วยกับการประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลย โจทก์ไม่เห็นด้วยกับการประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยและคำชี้ขาดของนายกเทศมนตรีของจำเลยสำหรับปีภาษี 2550 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2551 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2552 และปีภาษี 2553 ก่อนฟ้องคดีนี้โจทก์ชำระค่าภาษีโรงเรือนและที่ดินตามการประเมินครบถ้วนแล้ว ส่วนประเด็นเรื่องใบแจ้งรายการประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่จำเลยและคำชี้ขาดของนายกเทศมนตรีของจำเลยเป็นคำสั่งทางปกครองที่ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ โจทก์และจำเลยไม่อุทธรณ์ จึงยุติตามคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลางแล้ว
มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยว่า การประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยและคำชี้ขาดของนายกเทศมนตรีของจำเลยสำหรับปีภาษี 2550 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2551 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2552 และปีภาษี 2553 ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร เห็นสมควรวินิจฉัยเสียก่อนว่า สัญญาเช่าระยะยาวที่โจทก์ทำกับกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุยเป็นสัญญาเช่าทรัพย์ตามมาตรา 537 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์หรือไม่ โจทก์มีนายธวัชวงศ์ กรรมการบริษัทโจทก์มาเบิกความว่า เมื่อปี 2540 โจทก์ประสบปัญหาด้านการเงินจึงมีความจำเป็นต้องจัดหาเงินทุนเพื่อนำมาชำระหนี้และไปใช้ขยายธุรกิจของโจทก์ จึงได้มอบหมายให้ที่ปรึกษาทางการเงินอิสระทำการศึกษาแนวทางจัดหาเงินทุนในหลายรูปแบบ ซึ่งที่ปรึกษาทางการเงินพบว่า การจัดหาแหล่งเงินทุนโดยการจัดตั้งกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์ภายใต้พระราชบัญญัติหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์ พ.ศ.2535 เป็นแนวทางที่สามารถทำได้เร็วและเป็นไปได้มากที่สุด จึงได้มีการจัดตั้งกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุยขึ้นภายใต้เจตนารมณ์ที่จะนำสนามบินสมุยของโจทก์ไปใช้จัดหาเงินทุนจากกองทุน โดยโจทก์เข้าทำสัญญาเช่าระยะยาวกับกองทุนพร้อมกับสัญญาอื่น ๆ อีก 4 ฉบับ คือ สัญญาเช่าช่วงที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง สัญญาให้บริการระบบ สัญญาตกลงกระทำการ หนังสือสัญญาต่อท้ายสัญญาจำนองในวันเดียวกัน เพื่อระดมเงินของโจทก์ผ่านกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์ สัญญาเช่าระยะยาวจึงมิใช่สัญญาเช่าทรัพย์ปกติ แต่เป็นสัญญาต่างตอบแทนประเภทหนึ่งเท่านั้น พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยจึงไม่อาจนำค่าตอบแทนตามสัญญาเช่าระยะยาวมาถือเป็นค่ารายปีได้ และโจทก์มีนางสาวอัจฉรา กรรมการผู้จัดการบริษัทหลักทรัพย์จัดการกองทุนนครหลวงไทย จำกัด ซึ่งมีหน้าที่รับผิดชอบการดำเนินโครงการจัดการกองทุนรวมสิทธิการเช่าอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุย มาเบิกความว่า การจัดตั้งกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุยเป็นเพียงกลไกหรือตัวเชื่อมระหว่างนักลงทุนซึ่งต้องการนำเงินมาลงทุนหาผลประโยชน์กับโจทก์ที่นำสนามบินสมุยมาใช้เป็นหลักประกัน โดยโจทก์จ่ายผลตอบแทนกลับคืนให้นักลงทุนผ่านกองทุนบนพื้นฐานของผลประกอบการสนามบินสมุย ความสัมพันธ์ระหว่างกองทุนกับโจทก์จึงเป็นเพียงผู้ให้การสนับสนุนทางการเงินและผู้รับการสนับสนุนทางการเงินภายใต้รูปแบบสัญญาห้าฉบับ แต่เมื่อพิจารณาหนังสือชี้ชวนเสนอขายหน่วยลงทุนส่วนข้อมูลโครงการ วัตถุประสงค์ของโครงการ ระบุว่ามีวัตถุประสงค์หลักในการนำเงินที่ได้จากการระดมเงินทุนจากผู้ลงทุนไปซื้อ เช่าและหรือ เช่าช่วงอสังหาริมทรัพย์ และจัดหาผลประโยชน์จากอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวโดยการให้เช่า ให้เช่าช่วง โอน และ/หรือจำหน่ายอสังหาริมทรัพย์ต่าง ๆ ที่กองทุนรวมได้ลงทุน ข้อ 3.2 รายละเอียดนโยบายการลงทุนครั้งแรก กองทุนรวมจะทำการลงทุนในสิทธิการเช่าระยะยาวในทรัพย์สินที่เช่า ได้แก่ ที่ดิน ทางวิ่ง และลานจอดเครื่องบิน และสิ่งปลูกสร้างบนที่ดินที่เช่า ซึ่งปัจจุบันใช้ดำเนินการสนามบินสมุย โดยเข้าทำสัญญาเช่าระยะยาวและสัญญาตกลงกระทำการกับบางกอกแอร์เวย์สในขณะเดียวกันกองทุนรวมประสงค์ที่จะจัดหาผลประโยชน์จากการลงทุนโดยการเข้าทำสัญญาสนามบินสมุยซึ่งประกอบไปด้วยสัญญาเช่าช่วงสำหรับทรัพย์สินที่เช่าเป็นระยะเวลา 3 ปี พร้อมคำมั่นจะให้เช่าเป็นระยะเวลา 9 ครั้ง ครั้งละ 3 ปี และสัญญาให้บริการระบบเป็นระยะเวลา 30 ปี โดยสัญญาเช่าระยะยาวสำหรับการให้เช่าทรัพย์สินที่เช่าจะมีอายุการเช่า 30 ปี เริ่มนับแต่วันที่บางกอกแอร์เวย์สได้จดทะเบียนการเช่าทรัพย์สินที่เช่าให้แก่กองทุน ทั้งนี้บางกอกแอร์เวย์สจะคิดค่าเช่าและค่าตอบแทนทั้งหมดสำหรับระยะเวลา 30 ปี เป็นจำนวนไม่เกิน 10,200,000,000 บาท ซึ่งนางสาวอัจฉรา ก็ได้เบิกความยอมรับว่า หลังจากกองทุนได้จดทะเบียนจัดตั้งขึ้นแล้ว กองทุนได้ออกหน่วยลงทุนและขายหน่วยลงทุนจำนวน 950,000,000 หน่วย ราคาหน่วยละ 10 บาท ให้แก่นักลงทุนทั่วไป เป็นเงินทั้งหมด 9,500,000,000 บาท และโจทก์กับกองทุนได้ทำสัญญาเช่าระยะยาว สัญญาเช่าช่วงที่ดินและสิ่งปลูกสร้าง สัญญาให้บริการระบบ สัญญาตกลงกระทำการ และหนังสือสัญญาต่อท้ายสัญญาจำนอง ในวันที่ 24 พฤศจิกายน 2549 อันเป็นการดำเนินการตามนโยบายการลงทุนที่กองทุนรวมได้แสดงเจตนาชี้ชวนให้ประชาชนทั่วไปเข้าร่วมลงทุนซื้อหน่วยลงทุน แม้โจทก์จะนำสืบว่า วัตถุประสงค์ที่แท้จริงของการจัดตั้งกองทุนรวมคือการระดมเงินทุนจากนักลงทุนมาใช้ในกิจการสนามบินสมุยของโจทก์ก็ตาม แต่นโยบายการลงทุนครั้งแรกที่กองทุนรวมประกาศชี้ชวนผู้ลงทุนทั่วไปนั้นปรากฏข้อความชัดเจนว่า กองทุนรวมจะทำการลงทุนในสิทธิการเช่าระยะยาวในทรัพย์สินที่เช่าจากโจทก์ ได้แก่ ที่ดิน ทางวิ่ง และลานจอด และสิ่งปลูกสร้างบนที่ดินที่เช่า โดยการเข้าทำสัญญาเช่าระยะยาวและสัญญากระทำการกับบางกอกแอร์เวย์ส อีกทั้งกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุยเป็นกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์ประเภทไม่รับซื้อคืนหน่วยลงทุนที่มุ่งลงทุนโดยการเช่าอสังหาริมทรัพย์ จึงไม่มีกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์ที่ลงทุน คงมีเพียงสิทธิในการนำอสังหาริมทรัพย์นั้นไปหาผลตอบแทนในช่วงระยะเวลาของสัญญาเช่าที่กองทุนรวมได้ตกลงไว้กับโจทก์ การที่กองทุนรวมทำสัญญาทั้งห้าฉบับกับโจทก์ จึงเป็นไปเพื่อสร้างหลักประกันและความมั่นใจให้แก่ผู้ลงทุนที่ซื้อหน่วยลงทุนว่า กองทุนรวมจะนำเงินไปลงทุนในสิทธิการเช่าสนามบินสมุย โดยผู้ลงทุนจะได้รับผลประโยชน์ตอบแทนจากการที่กองทุนรวมนำทรัพย์สินที่เช่านั้นออกให้โจทก์เช่าช่วงกลับไป รวมทั้งได้รับประโยชน์ตอบแทนจากสัญญาให้บริการระบบรวมกันมีจำนวนเท่ากับร้อยละ 6 ของจำนวนเงินทุนของโครงการ ณ วันที่จดทะเบียนจัดตั้งกองทุนดังที่ปรากฏในหนังสือชี้ชวน นอกจากนี้ตามสัญญาเช่าระยะยาว ยังระบุความประสงค์ของโจทก์ไว้ชัดเจนในข้อ ก. ว่า บางกอกแอร์เวย์ส ประสงค์จะให้กองทุนรวมเช่าทรัพย์สินซึ่งปัจจุบันบางกอกแอร์เวย์สใช้ดำเนินกิจการสนามบินสมุย และระบุความประสงค์ของกองทุนรวมไว้ในข้อ ข. ว่า กองทุนรวมมีความประสงค์จะเช่าทรัพย์สินที่เช่าจากบางกอกแอร์เวย์ส และประสงค์จะใช้เครื่องมือและอุปกรณ์และระบบเพื่อนำไปจัดหาผลประโยชน์โดยการให้เช่าช่วงซึ่งตรงกับนโยบายการลงทุนที่กองทุนรวมได้ประกาศไว้ ประกอบกับเนื้อหาของสัญญาเช่าระยะยาว ข้อ 1. ได้ระบุว่า ทรัพย์สินที่เช่า หมายถึง (ก) ที่ดินที่เช่า (ข) ทางวิ่ง (ค) ลานจอด และ (ง) สิ่งปลูกสร้างบนที่ดินที่เช่า ข้อ 3. ระบุว่า บางกอกแอร์เวย์สตกลงให้กองทุนรวมเช่าทรัพย์สินที่เช่ามีกำหนดระยะเวลา 30 ปี นับตั้งแต่วันจดทะเบียนการเช่าจนถึงวันที่ 23 พฤศจิกายน 2579 ข้อ 4. ระบุว่า คู่สัญญาทั้งสองฝ่ายตกลงกันไปจดทะเบียนการเช่าทรัพย์สินที่เช่า ณ สำนักงานที่ดินหรือหน่วยราชการที่เกี่ยวข้องภายในวันที่ 24 พฤศจิกายน 2549 ข้อ 5.1 ระบุว่า ในวันจดทะเบียนการเช่าตามสัญญาเช่าฉบับนี้ กองทุนรวมตกลงชำระค่าเช่าสำหรับทรัพย์สินที่เช่าเป็นจำนวนเงินรวมทั้งสิ้น 9,300,000,000 บาท ให้แก่บางกอกแอร์เวย์ส ข้อ 6. ระบุว่า เมื่อสัญญาเช่าสิ้นสุดลงหรือเมื่อมีการเลิกสัญญาเช่า กองทุนรวมจะส่งมอบทรัพย์สินที่เช่าคืนให้แก่บางกอกแอร์เวย์สในสภาพที่เป็นอยู่ ณ วันที่สิ้นสุดสัญญาเช่า ข้อ.7 ระบุว่า ในวันที่ทำสัญญาเช่าฉบับนี้ บางกอกแอร์เวย์สจะส่งมอบทรัพย์สินที่เช่าให้แก่กองทุนรวม และจัดหาเครื่องมือและอุปกรณ์และระบบให้กองทุนรวมตามรายละเอียดที่ระบุไว้ในสัญญาเช่านี้ ข้อ 9.1.1 ระบุว่า บางกอกแอร์เวย์สจะรับผิดชอบในการซ่อมแซมทรัพย์สินที่เช่า เครื่องมือและอุปกรณ์และระบบในทุกกรณี ไม่ว่าจะเป็นการซ่อมแซมตามปกติหรือซ่อมแซมเพียงเล็กน้อย หรือซ่อมแซมซึ่งเป็นการจำเป็นและเพื่อประโยชน์ในการใช้ทรัพย์สินที่เช่า เครื่องมือและอุปกรณ์และระบบ ข้อ 9.3 ระบุว่า ตลอดอายุสัญญาเช่านี้ กองทุนรวมและบางกอกแอร์เวย์สรับทราบและตกลงยินยอมให้อีกฝ่ายหนึ่งมีสิทธิที่จะต่อเติม และ/หรือปรับปรุง และ/หรือ ดัดแปลง และ/หรือ ก่อสร้างขึ้นใหม่บนหรือในทรัพย์สินที่เช่าตามที่อีกฝ่ายหนึ่งเห็นสมควรและโดยค่าใช้จ่ายของฝ่ายนั้นเอง ข้อ 10. ระบุว่า ตลอดอายุของสัญญาเช่าฉบับนี้ บางกอกแอร์เวย์สจะไม่โอนสิทธิการเช่าและหรือหน้าที่ภายใต้สัญญาเช่าฉบับนี้ให้แก่บุคคลอื่นใด โดยไม่ได้รับความยินยอมล่วงหน้าจากกองทุนรวมเป็นลายลักษณ์อักษร และข้อ 13. ระบุว่า บางกอกแอร์เวย์สจะจัดให้มีการเอาประกันภัยทรัพย์สินที่เช่า และเครื่องมือและอุปกรณ์และระบบ ซึ่งล้วนแต่กำหนดถึงหน้าที่และความรับผิดของผู้เช่าและผู้ให้เช่า อันมีลักษณะเป็นสัญญาเช่าทรัพย์ที่ผู้ให้เช่าตกลงให้ผู้เช่าได้ใช้หรือได้รับประโยชน์ในทรัพย์สินอย่างใดอย่างหนึ่งชั่วระยะเวลาอันมีจำกัด และผู้เช่าตกลงจะให้ค่าเช่าเพื่อการนั้นตามมาตรา 537 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ จึงไม่อาจแปลความสัญญาเช่าระยะยาวเป็นการกู้เงินดังที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัย หรือมิใช่สัญญาเช่าปกติทั่วไปตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ดังที่โจทก์แก้อุทธรณ์ได้ เนื่องจากหากปล่อยให้มีการแปลความในลักษณะดังกล่าว ก็เท่ากับว่ากองทุนรวมและโจทก์สามารถมีเจตนาทำนิติกรรมสัญญาอย่างอื่นแอบแฝงนอกเหนือไปจากนิติกรรมสัญญาที่ระบุไว้ในหนังสือชี้ชวนที่ประกาศให้แก่ผู้ลงทุนทั่วไปทราบได้ ทั้งที่ผู้ลงทุนได้ตัดสินใจเข้าซื้อหน่วยลงทุนของกองทุนรวมผ่านตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยจากการที่กองทุนรวมได้ชี้ชวนไว้ว่ามีนโยบายในการลงทุนในสิทธิการเช่าระยะยาวในสนามบินสมุยของโจทก์ และการแปลความในลักษณะดังกล่าวยังขัดต่อวัตถุประสงค์ของการจัดตั้งกองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุยที่มีวัตถุประสงค์หลักในการนำเงินที่ได้จากการขายหน่วยลงทุนไปเช่าสนามบินสมุยมาจากโจทก์เพื่อหาผลประโยชน์ ข้อเท็จจริงจึงไม่อาจรับฟังได้ว่า สัญญาเช่าระยะยาวมิใช่สัญญาเช่าทรัพย์ปกติทั่วไป อุทธรณ์ของจำเลยฟังขึ้น
ปัญหาต้องวินิจฉัยต่อไปมีว่า ค่าเช่าตามสัญญาเช่าระยะยาวเป็นค่าเช่าอันสมควรที่สนามบินสมุย ของโจทก์จะนำออกให้เช่าได้หรือไม่ ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า โจทก์ซึ่งเป็นเจ้าของสนามบินสมุยได้นำสนามบินสมุยออกให้กองทุนรวมอสังหาริมทรัพย์สนามบินสมุยเช่าตามสัญญาเช่าระยะยาว เป็นกรณีที่ทรัพย์สินนั้นมีการนำออกให้เช่า มาตรา 8 วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ.2475 บัญญัติให้ถือว่าค่าเช่านั้นเป็นค่ารายปี ซึ่งพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยเห็นว่าค่าเช่านั้นเป็นจำนวนเงินอันสมควรที่จะให้เช่าได้ ดังนั้น การที่พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยนำค่าเช่าตามสัญญาเช่าระยะยาว 9,300,000,000 บาท มาคำนวณเป็นค่ารายปี ปีละ 310,000,000 บาท คิดเป็นภาษีโรงเรือนและที่ดินปีละ 38,750,000 บาท จึงเป็นไปตามมาตรา 8 วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติภาษีโรงเรือนและที่ดิน พ.ศ.2475 แล้ว การประเมินของพนักงานเจ้าหน้าที่และคำชี้ขาดของนายกเทศมนตรีชอบแล้ว กรณีจึงไม่จำต้องวินิจฉัยอุทธรณ์ข้ออื่นของจำเลยเนื่องจากมิทำให้ผลของคดีเปลี่ยนแปลงไป ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินทั้งหมดสำหรับปีภาษี 2550 (เพิ่มเติม) ปีภาษี 2551 (เพิ่มเติม) และเพิกถอนการประเมินบางส่วนสำหรับปีภาษี 2552 และปีภาษี 2553 และให้จำเลยคืนเงินภาษีพร้อมดอกเบี้ยให้แก่โจทก์ จึงไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร อุทธรณ์ของจำเลยฟังขึ้น
พิพากษากลับ ให้ยกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลให้เป็นพับ
