แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์จะผลิตคอนกรีตผสมเสร็จต่อเมื่อได้รับคำสั่งจากลูกค้าตามสูตรสำเร็จของโจทก์หรือตามความต้องการของลูกค้าโดยใช้วัสดุของโจทก์เอง แล้วโจทก์จะนำคอนกรีตผสมเสร็จบรรทุกรถที่มีโม่เพื่อกวนคอนกรีตให้เข้ากันและป้องกันการแข็งตัวไปส่งยังสถานที่ที่ลูกค้ากำหนด แม้โจทก์จะนำคอนกรีตผสมเสร็จที่ใช้แล้วไปทดสอบ แรงอัดประลัย หากไม่ได้ขนาดที่ตกลงกันโจทก์จะต้องรับผิดชอบในความเสียหายนั้นก็เป็นการรับผิดชอบในคุณสมบัติของของที่นำไปใช้งานและการที่ไม่ผลิตเป็นตัวสินค้าให้สำเร็จก่อนมีการสั่งซื้อก็เพราะเกี่ยวกับสภาพของของไม่อาจทำเช่นนั้นได้ การประกอบการของโจทก์จึงเป็นการผลิตเพื่อขายอันเป็นการประกอบการค้าประเภท 1 การขายของต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 1.5 ของรายรับ ตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 มาตรา 7(3) และบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกา ดังกล่าวมิใช่การรับจ้างทำของอันเป็นประเภทการค้า 4 ชนิด 1(ฉ) แห่ง บัญชีอัตราภาษีการค้า ซึ่งจะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับ.
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นผู้ผลิตและขายคอนกรีตผสมเสร็จ โดยโจทก์จะผลิตตามสูตรสำเร็จด้วยวัตถุดิบของโจทก์ต่อเมื่อได้รับคำสั่งซื้อจากลูกค้า แล้วนำไปส่งแก่ลูกค้าโดยรถบรรทุกมีเครื่องหมุนคอนกรีตและเทคอนกรีตผสมเสร็จลงในภาชนะหรือแบบของลูกค้า ณ สถานที่และกำหนดเวลาตามคำสั่งซื้อ โจทก์จะผลิตสินค้าดังกล่าวล่วงหน้าไม่ได้เพราะคอนกรีตจะแข็งตัวก่อนใช้ประโยชน์ในการก่อสร้างหรือการอื่นใดที่ใช้คอนกรีต โจทก์คิดราคาขายตามปริมาตรเป็นลูกบาศก์เมตรตามรายการใบแสดงราคาสินค้า โจทก์จึงเป็นผู้ผลิตตามมาตรา 77 แห่งประมวลรัษฎากร มีหน้าที่เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 1.5 ของรายรับจากการขายคอนกรีตผสมเสร็จในประเภท 1 ของการขายของชนิด 1(ก) แห่งบัญชีภาษีการค้าท้ายประมวลรัษฎากร หมวด 4 ประกอบด้วยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54)พ.ศ. 2517 มาตรา 7(3) และบัญชี 3 ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวแต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มโดยถือว่าโจทก์เป็นผู้รับจ้างทำของ การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงไม่ชอบ ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยให้การว่า สินค้าคอนกรีตผสมเสร็จเป็นสินค้าที่ต้องนำวัตถุหลายอย่างอันได้แก่ ปูนซีเมนต์ หิน ทราย น้ำ และน้ำยาหน่วงการแข็งตัวของคอนกรีต มาผสมกันตามสูตรของโจทก์ตามใบแสดงราคาสินค้าของโจทก์หรือตามความต้องการของลูกค้า โจทก์จะทำคอนกรีตผสมเสร็จก็ต่อเมื่อลูกค้ามาสั่ง ให้โจทก์ผสมและกวนคอนกรีตไปส่งให้ตามสถานที่และเวลาที่ลูกค้ากำหนดตามแผนงานการเทต้องเทในแบบหรือภาชนะที่ลูกค้ากำหนด หากคอนกรีตผสมเสร็จไม่ได้คุณภาพตามที่กำหนดโจทก์จะต้องรับผิดทุบทิ้งคอนกรีตหรือชดใช้ค่าเสียหายซึ่งเป็นการคำนึงถึงผลสำเร็จของงานเป็นสำคัญ ไม่ใช่มุ่งประสงค์ที่จะให้มีการโอนกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สิน จึงเป็นการรับจ้างทำของตามมาตรา 587 แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มิใช่สัญญาซื้อขายโจทก์ต้องนำรายรับจากการประกอบกิจการดังกล่าวมาเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 3 ของรายรับตามประเภทการค้า 4 ชนิด 1(ฉ) แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลาง พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีการค้าและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์ประกอบการเกี่ยวกับคอนกรีตผสมเสร็จ โจทก์มีเอกสารรายการเกี่ยวกับคุณสมบัติและราคาของคอนกรีตผสมเสร็จ โดยราคาขึ้นอยู่กับกำลังอัดประลัยและระยะเวลาที่รถส่งถึงที่ ราคาของคอนกรีตผสมเสร็จคิดเป็นลูกบาศก์เมตรในขณะยังไม่แข็งตัว เมื่อลูกค้าสั่งคอนกรีตผสมเสร็จโจทก์ก็จะทำตามรายการที่ลูกค้าสั่งไปส่งยังสถานที่ที่ลูกค้ากำหนด โดยโจทก์จะมีโม่ติดรถบรรทุกเพื่อกวนคอนกรีตให้เข้ากันและป้องกันการแข็งตัวก่อนเทลงในภาชนะหรือสถานที่ที่ลูกค้าเตรียมไว้วัสดุต่าง ๆ ที่ใช้ทำคอนกรีตผสมเสร็จเป็นของโจทก์ทั้งหมด เมื่อโจทก์เทคอนกรีตผสมเสร็จให้ลูกค้าในภาชนะหรือสถานที่ที่เตรียมไว้แล้ว หน้าที่ในการลำเลียงคอนกรีตไปเทในแบบที่ต้องการเป็นของลูกค้า โจทก์จะเก็บตัวอย่างคอนกรีตผสมเสร็จไว้ทดสอบแรงอัดประลัยหากทดสอบจากตัวอย่างไม่ได้ ก็จะทดสอบจากคอนกรีตที่แข็งตัวแล้วหากผลการทดสอบไม่ได้แรงอัดประลัยตามที่ลูกค้าสั่ง โจทก์ก็ต้องรับผิดชอบในค่าเสียหายที่ต้องรื้อและทำใหม่ ปัญหามีว่าการประกอบการของโจทก์ดังกล่าวเป็นการจ้างทำของหรือเป็นการผลิตเพื่อจำหน่าย
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ประมวลรัษฎากรมิได้กำหนดความหมายของคำว่าการรับจ้างทำของไว้ การที่จะพิจารณาว่าอย่างใดจะเป็นการรับจ้างทำของจึงต้องพิจารณาตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ในลักษณะจ้างทำของ ซึ่งมาตรา 587 บัญญัติว่า “อันว่าจ้างทำของนั้นคือสัญญาซึ่งบุคคลคนหนึ่งเรียกว่าผู้รับจ้าง ตกลงรับจะทำการงานสิ่งหนึ่งสิ่งใดจนสำเร็จให้แก่บุคคลอีกคนหนึ่งเรียกว่าผู้ว่าจ้างและผู้ว่าจ้างตกลงจะให้สินจ้างเพื่อผลสำเร็จแห่งการที่ทำนั้น”ข้อที่ต้องพิจารณาในประการแรกคือการงานนั้นต้องเป็นของผู้ว่าจ้าง การงานตามข้อเท็จจริงที่ยุตินั้นจะเห็นได้ว่ามีสองส่วน ในส่วนแรกคือการดำเนินการในการผสมคอนกรีตและนำคอนกรีตไปเทลงยังที่กำหนดไว้ ในส่วนที่สองคือการนำคอนกรีตไปเทเข้าในแบบที่ทำการก่อสร้าง จะเห็นได้ว่างานในส่วนแรกมิใช่งานของลูกค้าผู้สั่งซื้อคอนกรีต แต่เป็นงานของโจทก์เองที่ทำให้ตัวสินค้าสำเร็จตามที่ลูกค้าต้องการเกิดขึ้น และส่งสินค้าให้ลูกค้าตามสถานที่ที่กำหนด เมื่องานส่วนนี้เป็นงานของโจทก์เองยังไม่เรียกได้ว่าโจทก์รับจ้างทำการงานในส่วนนี้ให้ลูกค้าที่จะถือว่าเป็นผู้ว่าจ้าง สำหรับงานในส่วนที่สองคือการนำคอนกรีตที่โจทก์ผสมแล้วไปเทตามแบบที่ต้องการนั้น แม้งานส่วนนี้จะเป็นของลูกค้าแต่โจทก์ก็มิได้เข้าไปเกี่ยวข้องในการงานส่วนนี้ด้วยจึงถือไม่ได้ว่าโจทก์เป็นผู้รับจ้างในงานส่วนนี้ที่จะถือว่าเป็นการรับจ้างทำของ นอกจากนั้นในลักษณะของสัญญาจ้างทำของยังมีมาตรา592 บัญญัติว่า “ผู้รับจ้างจำต้องยอมให้ผู้ว่าจ้างหรือตัวแทนของผู้ว่าจ้างตรวจตราการงานได้ตลอดเวลาที่ทำอยู่นั้น” แต่ตามข้อเท็จจริงนั้น การดำเนินการของโจทก์ตั้งแต่เริ่มการผสมคอนกรีตผสมเสร็จจนถึงเวลาที่โจทก์นำไปส่งให้ลูกค้า ลูกค้าผู้ส่งไม่มีอำนาจที่จะไปเกี่ยวข้องกับการดำเนินการของโจทก์สำหรับกรณีที่นำคอนกรีตผสมเสร็จไปใช้แล้วทดสอบแรงอัดประลัยไม่ได้ขนาดที่ตกลงกันและโจทก์ต้องรับผิดชอบในความเสียหายนั้น เป็นการรับผิดชอบในคุณสมบัติของของที่นำไปใช้งานไม่ใช่การรับผิดชอบในตัวงานที่ทำไปแล้วนั้น การที่โจทก์ไม่มีตัวสินค้าคอนกรีตผสมเสร็จอยู่ก่อนนั้นมิใช่ข้อสำคัญที่จะทำให้เห็นว่าจะมีการซื้อขายกันไม่ได้ เพราะสัญญาซื้อขายตามที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 453 นั้น ไม่จำต้องมีตัวทรัพย์ที่จะซื้อขายกันอยู่ก่อน เพียงแต่ว่าเมื่อถึงเวลาสามารถโอนกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินที่ตกลงซื้อขายกันได้เท่านั้น กรณีที่โจทก์ประกอบการอยู่นั้นเป็นที่เห็นได้ว่าโดยสภาพไม่อาจทำเป็นตัวสินค้าให้สำเร็จก่อนมีการสั่งซื้อและส่งมอบได้ การประกอบการของโจทก์เกี่ยวกับคอนกรีตผสมเสร็จดังกล่าว จึงเป็นการผลิตเพื่อขายอันเป็นการประกอบการค้าประเภท 1 การขายของมิใช่การรับจ้างทำของอันเป็นประเภทการค้า 4 ดังที่จำเลยอ้าง
พิพากษายืน.
