แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
เงินทุนสำรองเลี้ยงชีพลูกจ้างจะได้รับยกเว้นให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (2) จะต้องเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาดเท่านั้น เงินที่โจทก์จ่ายเข้าสมทบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพลูกจ้างโจทก์ทุกเดือน ลูกจ้างโจทก์จะได้รับก็ต่อเมื่อออกจากงานโดยไม่ผิดระเบียบเท่านั้น จึงถือไม่ได้ว่าขณะโจทก์จ่ายเงินเข้าสมทบกองทุนเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายให้แก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาดแล้ว เพราะเมื่อลูกจ้างไม่ออกจากงานก็ยังไม่มีโอกาสได้รับ ทั้งในกรณีที่ออกผิดระเบียบเงินส่วนที่โจทก์จ่ายสมทบลูกจ้างจะไม่ได้รับแต่จะกลับคืนมาเป็นของโจทก์อีก กรณีจึงไม่เข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ตรี (2) จึงต้องถือว่าเป็นเงินกองทุนที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ
เงินที่โจทก์ส่งไปชำระให้สำนักงานใหญ่และสาขาในต่างประเทศเพื่อเฉลี่ยเป็นค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับค่าเช่าที่ทำการ ค่าน้ำค่าไฟ ค่าเครื่องเขียนเครื่องใช้ ค่าสึกหรอ เครื่องมือเครื่องใช้และอื่นๆ ตามที่โจทก์นำสืบ ล้วนแต่มีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของสำนักงานเหล่านั้นทั้งสิ้น แม้สำนักงานเหล่านั้นจะจ่ายโจทก์ในการติดต่อผู้จำหน่ายสินค้า ช่วยส่งเงินเมื่อมีผู้ชำระมาให้โจทก์ ช่วยหากิจการ และโจทก์สาขากรุงเทพฯ ต้องดำเนินงานตามคำสั่งของสำนักงานใหญ่ก็ตาม ไม่ถือว่าเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทย โจทก์จึงจะนำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิมิได้ เพราะเป็นการต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (14)
โจทก์เป็นตัวแทนบริษัทเรือที่กรุงเทพฯ เมื่อเรือมาถึงโจทก์จะจ้างบริษัทรับจ้างเฝ้าเรือ โดยจ่ายค่าจ้างไปก่อน บริษัทเรือจะส่งเงินที่โจทก์จ่ายไปนั้นคืนให้โจทก์เป็นการจ่ายมีลักษณะเป็นเงินทดรอง หาใช่รายจ่ายของโจทก์เพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ไม่ โจทก์จึงจะนำมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ไม่ โจทก์จึงจะนำมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิมิได้เพราะเป็นการต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (13)
เงินจำนวนที่โจทก์ส่งไปยังสำนักงานใหญ่และสำนักงานสาขาในต่างประเทศเพื่อเฉลี่ยค่าใช้จ่ายของสำนักงานดังกล่าวซึ่งต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เงินจำนวนนี้จึงเป็นรายได้ซึ่งจะต้องนำกลับเข้ามารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล จึงต้องถือว่าโจทก์ได้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย ฉะนั้นโจทก์จึงต้องเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 70 ทวิอีกส่วนหนึ่ง
เงินเพิ่มกรณีที่โจทก์จำหน่ายกำไรออกจากประเทศไทย ประมวลรัษฎากรมาตรา 70 ทวิ บัญญัติให้ผู้จำหน่ายต้องเสียภาษีเงินได้อัตราร้อยละ 15 ภายในกำหนด 7 วันนับแต่วันจำหน่าย เมื่อโจทก์ไม่เสียภายในกำหนดต้องเสียเงินเพิ่มอัตราร้อยละ 20 แห่งเงินภาษีที่ต้องเสียตามประมวลรัษฎากร มาตรา 27 เงินเพิ่มนี้กำหนดไว้แน่นอนมิได้บัญญัติว่าเป็นข้อยกเว้นให้งดเก็บเสียได้และจะลดได้ก็ต้องเป็นไปตามมาตรา 27 (1), (2)
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมตามที่เจ้าพนักงานทำการประเมิน และตามที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยเพราะเงินจ่ายสมทบทุนสำรองเลี้ยงชีพลูกจ้างโจทก์จ่ายออกจาก บัญชีเด็ดขาดแล้วเงินที่โจทก์จ่ายเป็นส่วนเฉลี่ยค่าใช้จ่ายของสำนักงานใหญ่และสำนักงานอื่นในต่างประเทศ เป็นรายจ่ายเพื่ออำนวยกิจการของโจทก์ในประเทศไทยให้บรรลุผลเงินที่โจทก์จ่ายเป็นค่าเฝ้าเรือ โจทก์นำมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้ และเงินที่โจทก์จ่ายไปนี้ไม่กลับมาเป็นกำไร การที่โจทก์ส่งเงินเฉลี่ยเป็นค่าใช้จ่ายไปให้สำนักงานใหญ่หรือสำนักงานอื่นไม่เป็นการจำหน่ายเงินกำไรออกจากประเทศไทย โจทก์ไม่จงใจหลีกเลี่ยงชำระภาษี จึงไม่ควรรับผิดเสียเงินเพิ่ม ขอให้ศาลสั่งเพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามหนังสือที่แจ้งถึงโจทก์และยกคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการอุทธรณ์เฉพาะส่วนที่สั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่ม
จำเลยให้การว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินภาษีเงินได้เพิ่มจากโจทก์และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยถูกต้องชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้วพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน
โจทก์ฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า มาตรา ๖๕ ตรี (๒) แห่งประมวลรัษฎากรบัญญัติว่า เงินกองทุนไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เว้นแต่กองทุนสำรองเลี้ยงชีพซึ่งบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลที่กระทำกิจการในประเทศไทย ได้จ่ายสมทบและจัดสรรไว้เพื่อประโยชน์แก่ลูกจ้างโดยเฉพาะ เงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพนี้ให้หักเป็นค่าใช้จ่ายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาด ในจำนวนที่ไม่เกินร้อยละ ๑๐ ของเงินเดือนทั้งหมดของผู้รับ ซึ่งบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นถือเป็นหลักคำนวณเงินสมทบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ ศาลฎีกาเห็นว่าเงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพลูกจ้างที่จะได้รับยกเว้นให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้ จะต้องเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาดเท่านั้น แต่เงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพลูกจ้างที่โจทก์จ่ายสมทบลูกจ้างจะได้รับก็ต่อเมื่อลูกจ้างออกจากงานโดยชอบด้วยระเบียบที่โจทก์วางไว้เท่านั้น จึงเห็นได้ว่าเงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพลูกจ้างที่โจทก์จ่ายสมทบ และลูกจ้างยังมิได้รับไปนั้น ยังถือไม่ได้ว่าขณะที่โจทก์จ่ายเงินเข้าสมทบกองทุนนั้นเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาดแล้ว เพราะลูกจ้างของโจทก์ยังไม่มีโอกาสได้รับเมื่อยังไม่ออกจากงาน และเมื่อออกจากงานแล้วจะได้รับก็ต่อเมื่อไม่ขัดต่อระเบียบดังกล่าว เงินส่วนที่โจทก์จ่ายสมทบยังมีโอกาสกลับคืนมาเป็นของโจทก์ได้อีก กรณีจึงไม่เข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ ตรี (๒) จึงต้องถือว่าเป็นเงินกองทุนที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ
เงินที่โจทก์ส่งไปชำระให้สำนักงานใหญ่ของโจทก์ที่เมืองซูริค ประเทศสวิตเซอร์แลนด์ และสำนักงานเมืองแมนเชสเตอร์ ประเทศอังกฤษ และสำนักงานเมืองนิวยอร์ค ประเทศสหรัฐอเมริกา เป็นค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับค่าเช่าที่ทำการ ค่าน้ำ ค่าไฟ ค่าเครื่องเขียนเครื่องใช้ ค่าสึกหรอเครื่องมือเครื่องใช้และอื่นๆ เป็นต้น โดยสำนักงานในต่างประเทศทั้งสามได้ช่วยโจทก์ในการติดต่อผู้จำหน่ายสินค้าช่วยส่งเงินที่มีผู้ชำระให้โจทก์มาให้ ช่วยหากิจการ และโจทก์สาขากรุงเทพฯ ต้องดำเนินงานตามคำสั่งของสำนักงานใหญ่ ศาลฎีกาพิเคราะห์แล้ว เห็นว่ามาตรา ๖๕ ตรี (๑๔) แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติไม่ให้ถือว่ารายจ่ายซึ่งมิใช่รายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิสำหรับรายจ่ายของสำนักงานใหญ่ของโจทก์ที่เมืองซูริค ประเทศสวิตเซอร์แลนด์ และสำนักงานเมืองแมนเชสเตอร์ ประเทศอังกฤษ และสำนักงานเมืองนิวยอร์ค ประเทศสหรัฐอเมริกา ตามที่โจทก์นำสืบล้วนแต่มีลักษณะเป็นรายจ่ายโดยเฉพาะของสำนักงานเหล่านั้นทั้งสิ้น เมื่อโจทก์ส่งออกไปให้สำนักงานในต่างประเทศก็เท่ากับเป็นการจำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย จึงถือไม่ได้ว่ารายจ่ายเหล่านี้เป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะ โจทก์จึงจะนำค่าใช้จ่ายที่โจทก์ออกเป็นส่วนเฉลี่ยของสำนักงานต่างประเทศทั้งสามมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิมิได้ เพราะเป็นการต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ ตรี (๑๔) ดังกล่าว
โจทก์เป็นตัวแทนบริษัทเรือที่กรุงเทพฯ เมื่อเรือมาถึง โจทก์จะจ้างบริษัทที่รับจ้างเฝ้าเรือให้จัดคนไปเฝ้า โจทก์จ่ายค่าจ้างให้บริษัทรับจ้างเฝ้าเรือไปก่อน ต่อมาบริษัทเรือก็จะส่งเงินที่โจทก์ออกไปนั้นมาใช้คืนให้โจทก์ โจทก์ได้นำค่าจ้างเฝ้าเรือมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ศาลฎีกาเห็นว่าเงินที่โจทก์จ่ายมีลักษณะเป็นเงินทดรองจ่ายแทนบริษัทเรือเท่านั้น หาใช่รายจ่ายของโจทก์เพื่อหากำไรหรือเพื่อกิจการโดยเฉพาะของโจทก์ไม่ โจทก์จึงจะนำมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิมิได้ เพราะเป็นการต้องห้ามตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ ตรี (๑๓)
เมื่อค่าใช้จ่ายที่โจทก์จ่ายไปทั้งสามประเภทดังกล่าว ต้องห้ามมิให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ แต่โจทก์ได้นำค่าใช้จ่ายเหล่านั้นมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ จึงต้องนำยอดค่าใช้จ่ายดังกล่าวกลับไปรวมคำนวณเสียภาษีในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นๆ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ ซึ่งจะเป็นผลทำให้กำไรสุทธิแต่ละปีเพิ่มขึ้นตามจำนวนค่าใช้จ่ายที่นำกลับไปรวมนั้น และโจทก์จำต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มขึ้นตามที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินและที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยไว้ และเมื่อข้อเท็จจริงได้ความว่า โจทก์ได้ส่งเงินส่วนเฉลี่ยค่าใช้จ่ายซึ่งมิให้ถือเป็นรายจ่ายเพื่อกิจการในประเทศไทยโดยเฉพาะไปยังสำนักงานต่างประเทศ เงินจำนวนนี้จึงเป็นเงินรายได้ซึ่งจะต้องนำกลับเข้ามารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล จึงต้องถือว่าโจทก์ได้จำหน่ายเงินกำไรออกไปจากประเทศไทย ฉะนั้น โจทก์จึงต้องเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๐ ทวิ อีกส่วนหนึ่งด้วย
เงินเพิ่มกรณีที่โจทก์จำหน่ายเงินกำไรออกจากประเทศไทยตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๐ ทวิ บัญญัติให้ผู้จำหน่ายเงินกำไรต้องเสียภาษีเงินได้อัตราร้อยละ ๑๕ ภายในกำหนด ๗ วันนับแต่วันจำหน่าย เมื่อโจทก์ไม่ได้เสียภาษีภายในกำหนดดังกล่าว จึงต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ ๒๐ แห่งเงินภาษีที่ต้องเสียตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๒๗ เงินเพิ่มตามมาตรานี้กฎหมายบัญญัติกำหนดไว้เป็นอัตราแน่นอน มิได้บัญญัติว่าเป็นข้อยกเว้นให้อาจงดเก็บเสียได้แต่อย่างใด และการที่จะลดได้ก็ต้องเป็นกรณีตามอนุมาตรา (๑) คือผู้ต้องเสียภาษีนำเงินภาษีมาขอชำระโดยไม่ได้รับคำเตือนหรือคำเรียกตรวจสอบไต่สวนโดยตรงเป็นหนังสือหรือตามอนุมาตรา (๒) เมื่อผู้ต้องเสียภาษีได้รับคำเตือนหรือคำเรียกตรวจสอบเป็นหนังสือ แล้วนำเงินมาขอชำระภายใน ๑๐ วันนับแต่วันได้รับคำเตือนหรือคำเรียกตรวจสอบไต่สวน แต่ตามข้อเท็จจริงในคดี ก็ไม่ปรากฏว่าโจทก์ได้ปฏิบัติตามที่กฎหมายได้บัญญัติไว้ดังกล่าว ฉะนั้นจึงไม่มีเหตุที่จะลดอัตราเงินเพิ่ม หรืองดเรียกเก็บเงินเพิ่มในกรณีนี้ได้
พิพากษายืน
