แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
เงินค่าตรวจรักษาผู้ป่วยที่โจทก์นำมารักษาในโรงพยาบาลของผู้ว่าจ้าง การคิดค่าตรวจรักษาต้องไม่เกินอัตราที่ผู้ว่าจ้างกำหนด และโจทก์ได้รับเฉพาะค่าตรวจรักษาเท่านั้น ค่าใช้จ่ายอื่น ๆ ที่ผู้ป่วยต้องชำระเช่นค่ายา ค่าพยาบาล ค่าห้อง ผู้ว่าจ้างเป็นผู้ได้รับทั้งสิ้น ทั้งโจทก์รับเงินค่าตรวจรักษาผู้ป่วยดังกล่าวจากผู้ว่าจ้างโดยตรง ซึ่งผู้ว่าจ้างได้หักภาษี ณ ที่จ่ายไว้แล้ว จึงเป็นกรณีที่ผู้ป่วยจ้างผู้ว่าจ้างตรวจรักษาอาการป่วยเจ็บ แล้วผู้ว่าจ้างมอบหมายให้โจทก์เป็นแพทย์ผู้ตรวจรักษาโดยให้ค่าตอบแทนคือค่าตรวจรักษาตามสัญญาว่าจ้างแพทย์ที่โจทก์ทำไว้กับผู้ว่าจ้าง ไม่ใช่เป็นกรณีผู้ว่าจ้างตกลงให้โจทก์เปิดคลินิกพิเศษนอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลและโจทก์ได้รับเงินจากผู้ป่วยเอง เงินได้ดังกล่าวที่โจทก์ได้รับจึงเป็นเงินได้เนื่องจากการรับทำงานให้ผู้ว่าจ้าง หาใช่เงินได้จากวิชาชีพอิสระอันเป็นเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (6) ไม่
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นแพทย์ผู้เชี่ยวชาญสาขาศัลยศาสตร์ ได้รับอนุญาตให้ประกอบโรคศิลปะแผนปัจจุบัน จำเลยเป็นส่วนราชการมีฐานะเป็นนิติบุคคล มีอำนาจหน้าที่จัดเก็บภาษีอากรตามประมวลรัษฎากร เมื่อวันที่ ๑ พฤษภาคม ๒๕๓๗ โจทก์ทำสัญญารับจ้างบริษัท ก. วสุพล จำกัด ทำงานในโรงพยาบาลเมืองราชมีหน้าที่ดูแลรักษาผู้ป่วยภายในโรงพยาบาล ตกลงค่าตอบแทนโดยให้โจทก์เรียกเก็บจากผู้ป่วยเป็นค่ารักษาเป็นราย ๆ ซึ่งแต่ละครั้งต้องไม่เกินอัตราที่ผู้ว่าจ้างกำหนด โจทก์ได้ค่าตอบแทนร้อยละ ๘๕ ของค่าตรวจรักษาแต่หากเป็นผู้ป่วยที่โจทก์นำมารักษาโจทก์จะได้ค่าตอบแทนร้อยละ ๑๐๐ ของค่าตรวจรักษา ทำงานวันละ ๘ ชั่วโมง เมื่อหมดเวลาทำงานโจทก์มีสิทธิประกอบวิชาชีพอิสระได้ ดังนั้น โจทก์จึงเปิดคลินิกส่วนตัวด้วย ซึ่งผู้ว่าจ้างยินยอมให้โจทก์ใช้สถานที่ของโรงพยาบาลเมืองราชประกอบวิชาชีพอิสระเป็นคลินิกส่วนตัวของโจทก์ทำงานนอกเวลาได้เป็นครั้งคราวตามแต่ผู้ป่วยจะเรียกร้องว่าจ้างเป็นกรณีพิเศษ รายได้ดังกล่าวเป็นเงินได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระของโจทก์ ซึ่งโจทก์จะต้องแบ่งให้แก่ผู้ว่าจ้าง เมื่อปี ๒๕๓๗ โจทก์มีเงินได้ประเภทค่าจ้างแรงงานเป็นเงินเดือนตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๑) และมีเงินได้อิสระจากคลินิกส่วนตัวและคลินิกพิเศษเป็นเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๖) โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาและชำระภาษีเพิ่มเติมแล้ว วันที่ ๒ ตุลาคม ๒๕๔๐ โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ปี ๒๕๓๗ ว่าเงินได้ของโจทก์ที่ได้จากการประกอบวิชาชีพอิสระต้องนำไปรวมกับเงินได้ประเภทค่าตอบแทนตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) ให้โจทก์ชำระภาษีและเงินเพิ่มจำนวน ๕๙,๖๙๐ บาท โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงอุทธรณ์คัดค้านการประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โดยให้เหตุผลว่าโจทก์ได้รับเงินได้พึงประเมินจากโรงพยาบาลผู้ว่าจ้างตามข้อตกลงจากการรับทำงานให้ โจทก์ไม่มีนิติสัมพันธ์ทางการเงินกับคนไข้ ทั้งไม่มีข้อตกลงเป็นกรณีพิเศษเพื่อใช้สถานที่ของโรงพยาบาลทำการรักษาคนไข้โดยตนเอง การประเมินชอบด้วยกฎหมาย โจทก์ไม่เห็นด้วยกับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าว เพราะค่าตอบแทนร้อยละ ๑๐๐ ของค่าตรวจรักษาผู้ป่วยที่โจทก์นำมารักษาเองในโรงพยาบาล โจทก์ได้มาจากการประกอบวิชาชีพอิสระของโจทก์นอกเวลาทำการ มิใช่เป็นเงินค่าจ้างหรือเงินค่าล่วงเวลา โจทก์มีสิทธิหักค่าใช้จ่ายเหมาได้ร้อยละ ๖๐ ของเงินได้ การที่เจ้าพนักงานของจำเลยนำเงินจำนวนดังกล่าวมารวมเป็นเงินได้ของโจทก์ประเภทเงินค่าตอบแทนตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๒) จึงไม่ถูกต้อง ก่อนฟ้องคดีนี้โจทก์ได้ชำระภาษีพร้อมเงินเพิ่ม จำนวน ๗๐,๘๐๕ บาท ให้แก่จำเลยแล้ว ขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ให้จำเลยคืนเงินภาษีเงินเพิ่มและเบี้ยปรับที่โจทก์ชำระไปแล้วจำนวน ๗๐,๘๐๕ บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ ๗.๕ ต่อปี ของต้นเงินจำนวนดังกล่าว นับแต่วันที่จำเลยรับเงินไปจนกว่าจะชำระคืนแก่โจทก์เสร็จสิ้น
จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมาย โจทก์ไม่มีสิทธิขอเงินภาษีพร้อมเงินเพิ่มที่นำมาชำระแก่จำเลยคืน และจำเลยมิได้เป็นผู้ผิดนัดโจทก์จึงไม่มีสิทธิเรียกดอกเบี้ยจากจำเลย ขอให้พิพากษายกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังยุติตามคำพิพากษาศาลชั้นต้นว่า โจทก์เป็นแพทย์ผู้เชี่ยวชาญสาขาศัลยศาสตร์ได้รับอนุญาตให้ประกอบโรคศิลปะแผนปัจจุบัน เมื่อวันที่ ๑ พฤษภาคม ๒๕๓๗ โจทก์ทำสัญญารับจ้างบริษัท ก. วสุพล จำกัด ทำงานในโรงพยาบาลเมืองราช มีหน้าที่ดูแลรักษาผู้ป่วย ตกลงค่าตอบแทนโดยให้โจทก์เรียกเก็บเป็นค่าตรวจรักษาจากผู้ป่วยเป็นราย ๆ ไป แต่ต้องไม่เกินอัตราที่ผู้ว่าจ้างกำหนดไว้ ซึ่งโจทก์จะได้รับค่าตอบแทนร้อยละ ๘๕ ของค่าตรวจรักษา แต่หากเป็นผู้ป่วยที่โจทก์นำมารักษา โจทก์จะได้รับค่าตรวจรักษาทั้งหมด โจทก์ต้องปฏิบัติตามระเบียบและทำงานตามกำหนดเวลาในสัญญา เมื่อหมดเวลาทำงานโจทก์มีสิทธิประกอบอาชีพอิสระได้ โจทก์ได้รับค่าตอบแทนจากผู้ว่าจ้างโดยตรงมิใช่ได้รับจากผู้ป่วย และโจทก์ยอมให้ผู้ว่าจ้างหักภาษี ณ ที่จ่ายตามอัตรากำหนดในประมวลรัษฎากร โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาปีภาษี ๒๕๓๗ ระบุว่าโจทก์มีเงินได้พึงประเมินประเภทค่าจ้างแรงงานเป็นเงินเดือนตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๑) จำนวน ๒๖๐,๑๔๓ บาท กับมีเงินได้พึงประเมินประเภทเงินได้จากวิชาชีพอิสระ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๖) จำนวน ๔๕๘,๑๗๔ บาท โจทก์ชำระภาษีของเงินได้ทั้ง ๒ จำนวนดังกล่าวแล้ว ต่อมาวันที่ ๒ ตุลาคม ๒๕๔๐ เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ชำระภาษีและเงินเพิ่มอีกจำนวน ๕๙,๖๐๐ บาท โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำสั่งให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์ชำระภาษีพร้อมเงินเพิ่มแล้วจำนวน ๗๐,๘๐๕ บาท
ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีว่า เงินได้พึงประเมินของโจทก์จำนวน ๔๕๘,๑๗๔ บาท เป็นเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๖) หรือไม่ เห็นว่า เงินได้ดังกล่าวในส่วนที่เป็นเงินค่าตรวจรักษาผู้ป่วยที่โจทก์นำมารักษาในโรงพยาบาลของผู้ว่าจ้าง แม้โจทก์จะได้รับค่าตรวจรักษาทั้งหมด แต่การคิดค่าตรวจรักษามิใช่ว่าโจทก์จะกำหนดเองเพียงใดก็ได้ หากแต่ต้องไม่เกินอัตราที่ผู้ว่าจ้างกำหนด และโจทก์ได้รับเฉพาะค่าตรวจรักษาเท่านั้น ค่าใช้จ่ายอื่น ๆ ที่ผู้ป่วยต้องชำระเช่นค่ายา ค่าพยาบาล ค่าห้อง ผู้ว่าจ้างเป็นผู้ได้รับทั้งสิ้นทั้งโจทก์รับเงินได้ดังกล่าวจากผู้ว่าจ้างโดยตรง ซึ่งผู้ว่าจ้างได้หักภาษี ณ ที่จ่ายไว้แล้ว จึงเป็นกรณีที่ผู้ป่วยจ้างผู้ว่าจ้างตรวจรักษาอาการป่วยเจ็บ แล้วผู้ว่าจ้างมอบหมายให้โจทก์เป็นผู้ตรวจรักษาโดยให้ค่าตอบแทนคือค่าตรวจรักษาทั้งหมด ตามสัญญาว่าจ้างแพทย์ ที่โจทก์ทำไว้กับผู้ว่าจ้างนั่นเอง ไม่ใช่เป็นกรณีผู้ว่าจ้างตกลงให้โจทก์เปิดคลินิกพิเศษนอกเวลาทำการปกติในโรงพยาบาลและโจทก์ได้รับเงินจากผู้ป่วยเอง โจทก์จึงได้เงินได้ดังกล่าวมาเนื่องจากการรับทำงานให้ผู้ว่าจ้าง หาใช่เงินได้จากวิชาชีพอิสระอันเป็นเงินได้พึงประเมินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๐ (๖) ไม่ จำเลยไม่ต้องคืนเงินภาษีจำนวน ๗๐,๘๐๕ บาท แก่โจทก์
พิพากษายืน.
