แหล่งที่มา : สำนักงานส่งเสริมงานตุลาการ
ย่อสั้น
โจทก์ทำสัญญาซื้อขายเงินตราต่างประเทศกับธนาคาร ก.หลายครั้งในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2528 โดยโจทก์กู้จากธนาคารก. สาขาฮ่องกง อันเป็นสาขาของธนาคารคู่สัญญาที่โจทก์ทำสัญญาซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้า ทั้งปรากฏว่าไม่มีการส่งมอบเงินตราต่างประเทศระหว่างกัน อันเป็นข้อที่แสดงให้เห็นได้ว่าคู่สัญญาใช้วิธีหักกลบกันทางบัญชีไม่มีการส่งเงินตราต่างประเทศการกู้ในลักษณะดังกล่าวเป็นการแสดงถึงว่าเพื่อให้ตนมีเงินตราต่างประเทศไว้เพื่อหักถอนบัญชีตามสัญญาซื้อขายเงินตราต่างประเทศกันเท่านั้น เช่นนี้ถือได้ว่าโจทก์ประกอบกิจการซื้อขายเงินตราเป็นปกติธุระ แม้โจทก์จะไม่ได้รับอนุญาตให้ซื้อขายเงินตราต่างประเทศตาม พ.ร.บ. ควบคุมการแลกเปลี่ยนเงิน พุทธศักราช 2485 ก็หาได้หมายความว่า โจทก์มิใช่ผู้ประกอบการซื้อขายเงินตราต่างประเทศเพราะการที่จะพิจารณาว่าโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าหรือไม่ จะต้องพิจารณาจากกิจการที่โจทก์กระทำเป็นสำคัญ และแม้กิจการที่โจทก์กระทำนั้นจะฝ่าฝืนกฎหมาย ก็หาทำให้โจทก์พ้นจากความรับผิดในการชำระภาษีไม่ แบบแจ้งการประเมินมีข้อความระบุว่า “บริษัทมีรายรับจากกำไรจากการแลกเปลี่ยนหรือซื้อขายเงินตราต่างประเทศ แต่มิได้นำรายรับดังกล่าวมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีการค้า จึงประเมินภาษีการค้าพร้อมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมาย” เป็นการระบุรายการที่ประกอบการค้าและเหตุผลที่ประเมินตามแบบที่กำหนดไว้แล้ว.
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์มิได้เป็นธนาคารพาณิชย์และมิได้ประกอบการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ และไม่ได้รับอนุญาตจากรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังให้ประกอบธุรกิจเกี่ยวกับการซื้อขายแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศ ตามพระราชบัญญัติควบคุมการแลกเปลี่ยนเงินพุทธศักราช 2485 โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินจากจำเลยให้ชำระภาษีการค้าและเงินเพิ่มตามารครา 89 ทวิ สำหรับรายรับในเดือนมกราคม -ธันวาคม 2528 เป็นเงินทั้งสิ้น 8,654,538 บาท โดยให้เหตุผลว่าโจทก์มีรายรับจากกำไรในการแลกเปลี่ยนหรือซื้อขายเงินตราต่างประเทศแต่มิได้นำรายรับดังกล่าวมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีการค้า โจทก์เห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานไม่ถูกต้อง จึงได้อุทธรณ์คัดค้านต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์มิได้มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีหรือทุจริต ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลย
จำเลยให้การว่า โจทก์ได้จดทะเบียนมีวัตถุประสงค์ประกอบกิจการค้จำนวน 12 ข้อ ซึ่งในจำนวน 3 ข้อของวัตถุประสงค์ของโจทก์เกี่ยวกับการค้าตามประเภทการค้า 12 แห่งบัญชีอัตราภาษีการค้า โจทก์จดทะเบียนการค้าไว้แล้วและประกอบการค้าตามวัตถุประสงค์ที่ได้จดทะเบียนไว้ โดยในเดือนมกราคม-ธันวาคม 2528 โจทก์มีรายรับประเภทดอกเบี้ยจากการให้กู้ยืมเงินแก่บริษัททั่วไปและได้นำรายรับดังกล่าวไปยื่นเสียภาษีการค้าไว้ทุกเดือนตามประเภทการค้า 12 ธนาคาร ชนิด2 แสดงรายการที่ประกอบการค้าว่า ดอกเบี้ยส่วนลดจึงเป็นการแสดงแล้วว่า โจทก์ยอมรับว่าเป็นผู้ประกอบการค้าตามประเภทการค้า12 ธนาคาร เมื่อโจทก์มีกำไรจากการซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้าตามสัญญาจำนวน 8 รายการ เป็นเงิน 22,486,163.32 บาท และกำไรที่โจทก์ได้รับเข้าลักษณะเป็นรายรับจากการประกอบการค้าประเภทธนาคารตามมาตรา 79 (3)(ข) แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงต้องนำกำไรนั้นไปเสียภาษีการค้าตามประเภทการค้า 12 ชนิด 2 แห่ง บัญชีอัตราภาษีการค้าที่โจทก์อ้างว่าตามสัญญาซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้าโจทก์ไม่ได้ออกตั๋วเงินและไม่ได้มีการส่งเงินไปต่างประเทศ ไม่มีการส่งมอบเงินตราต่างประเทศกันระหว่างคู่สัญญากัน การซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้าดังกล่าวเป็นลักษณะการค้าเก็งกำไรอย่างหนึ่ง สัญญาที่โจทก์ทำไว้กับธนาคารจึงเป็นเพียงวิธีการในการปฏิบัติเท่านั้น แม้ไม่มีการส่งมอบเงินตราต่างประเทศกันจริงแต่ต้องมีการรับหรือจ่ายเป็นเงินบาทโดยวิธีทางบัญชี โจทก์ยังคงมีภาระที่จะต้องขายเงินตราต่างประเทศดังกล่าวคืนแก่ธนาคารภายในกำหนดเวลาที่ตกลงกัน แต่ในระะยะเวลาที่ทำสัญญาซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้า ถ้าหากโจทก์เห็นว่าจะได้กำไรก็จะทำสัญญาซื้อขายก่อนถึงกำหนดเวลาที่ตกลงกัน ผลต่างที่ได้ก็คือกำไรจากการแลกเปลี่ยนหรือซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้า โดยไม่จำต้องมีการส่งมอบเงินตราต่างประเทศกันแต่อย่างใด และกำไรที่เกิดขึ้นก็เป็นรายรับที่ต้องเสียภาษีการค้าแล้ว แม้โจทก์จะไม่ได้รับอนุญาตจากรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังให้ประกอบธุรกิจซื้อขายเงินตราต่างประเทศก็ตามโจทก์ก็ต้องเสียภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร หากโจทก์กู้เงินจากต่างประเทศเข้ามา เป็นจำนวน 20,000,000 ฟรังก์สวิส ตามที่อ้างการนำเงินเข้าดังกล่าวก็เพื่อเป็นทุนและเป็นฐานในการประกอบกิจการตามวัตถุประสงค์ของโจทก์ในการปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ กำไรที่โจทก์ได้มาจากการซื้อขายเงินตราต่างประเทศไม่ว่าจะเป็นด้วยเหตุประการใดโจทก์ก็ต้องเสียภาษีการค้า ขอให้ยกฟ้องโจทก์
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “โจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าตามบัญชีอัตราภาษีการค้าประเภทการค้า 12 หรือไม่ ข้อเท็จจริงยุติตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลางว่า ในปี 2528 โจทก์ได้ทำสัญญาซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้ากับธนาคารกรุงเทพ จำกัดหลายครั้งหลายช่วงระยะเวลา แต่ละช่วงเป็นเวลาประมาณ 45 วันตามเอกสารหมาย จ. 22 การซื้อขายดังกล่าวไม่มีการส่งมอบเงินตราต่างประเทศระหว่างกัน หรือส่เงินตราต่างประเทศไปนอกราชอาณาจักร โจทก์มีรายรับอันเป็นกไรจากการซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้าในปี 2528 เป็นจำนวน 22,486,163.32 บาทพิเคราะห์แล้วเห็นว่า ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า ประเภทการค้า 12ธนาคาร ในช่องรายการที่ประกอบการค้า กำหนดว่า “การออมสินที่มิใช่ของรัฐบาลการธนาคารพาณิชย์ตามกฎหมายว่าด้วยการธนาคารพาณิชย์หรือกิจการของผู้ที่ประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ เช่นให้กู้ยืมเงิน ค้ำประกัน แลกเปลี่ยนเงินตรา ออกซื้อหรือขายตั๋วเงินหรือรับส่งเงินในประเทศด้วยวิธีต่าง ๆ รวมทั้งกิจการโพนก๊วน หรือฮ่วยตั๋ว…ชนิด 2…จากการแลกเปลี่ยนหรือซื้อขายเงินตรา…”ผู้ประกอบกิจการมีหน้าที่เสียภาษีการค้า การที่โจทก์ทำสัญญาซื้อขายเงินราต่างประเทศกับธนาคารกรุงเทพ จำกัด หลายครั้งในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2528 ตามเอกสารหมาย จ. 23 นั้นนับว่าการกระทำดังกล่าวเป็นกรณีที่โจทก์ประกอบกิจการซื้อขายเงินตราเป็นปกติธุระ ที่โจทก์อ้างว่าเหตุที่ทำดังนั้นเพราะโจทก์กู้เงินต่างประเทศเป็นเงินสกุลฟรังก์สวิสเข้ามา ต้องทำสัญญาดังนั้นกับธนาคารกรุงเทพ จำกัด ก็เพื่อมิให้เสี่ยงกับการเปลี่ยนแปลงอัตราการแลกเปลี่ยนนั้นรับฟังไม่ได้เพราะจากการนำสืบของโจทก์นั้นเงินสกุลต่างประเทศที่โจทก์กู้นั้นโจทก์กู้จากธนาคารกรุงเทพ จำกัด สาขาฮ่องกง อันเป็นสาขาของธนาคารคู่สัญญาที่โจทก์ทำสัญญษซื้อขายเงินตราต่างประเทศล่วงหน้า และในการซื้อขายเงินต่างประเทศล่วงหน้าระหว่างโจทก์กับธนาคารกรุงเทพ จำกัดนั้น ปรากฏว่าไม่มีการส่งมอบเงินตราต่างประเทศระหว่างกัน อันเป็นข้อที่แสดงให้เห็นได้ว่าคู่สัญญาใช้วิธีการหักกลบกันทางบัญชีจึงมิมีการส่งมอบเงินตราต่างประเทศ เป็นเหตุให้เห็นได้อีกชั้นหนึ่งว่าการที่โจทก์กู้เงินสกุลต่างประเทศจากธนาคารกรุงเทพ จำกัด สาขาฮ่องกงนั้นก็คือการกู้จากธนาคารกรุงเทพ จำกัด นั่นเอง การกู้ในลักษณะอย่างนี้นั้นเป็นการแสดงถึงว่าเพื่อให้ตนมีเงินตราต่างประเทศไว้หักทอนบัญชีตามสัญญาซื้อขายเงินตราต่างประเทศกันเท่านั้น ข้ออ้างของโจทก์ที่ว่ากู้เงินตราต่างประเทศเพื่อลงทุนในกิจการอื่นนั้นจึงรับฟังไม่ได้ไปด้วย เพราะเมื่อไม่มีการนำเงินที่กู้ออกมาแล้วจะนำไปลงทุนในกิจการอื่นได้อย่างไร ส่วนที่โจทก์อ้างว่าโจทก์มิได้รับอนุญาตให้ซื้อขายเงินตราต่างประเทศจากเจ้าพนักงาน ตามพระราชบัญญัติควบคุมการแลกเปลี่ยนเงิน พุทธศักราช 2485 และกฎกระทรวง(ฉบับที่ 13) พ.ศ. 2497 ข้อ 7 จึงมิใช่ผู้ประกอบการซื้อขายเงินตราต่างประเทศนั้น เห็นว่า การที่โจทก์จะได้รับอนุญาตจากเจ้าพนักงานตามกฎหมายในเรื่องนี้หรือไม่เป็นอีกส่วนหนึ่งไม่เกี่ยวกับการพิจารณาว่า โจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าหรือไม่ การที่จะพิจารณาว่าโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าหรือไม่ ในประเภทใดต้องพิจารณาจากกิจการที่โจทก์กระทำเป็นสำคัญ แม้กิจการนั้นโจทก์จะได้กระทำไปโดยฝ่าฝืนกฎหมาย ถ้าเป็นกิจการที่กำหนดไว้ว่าจะต้องเสียภาษีการค้าแล้วโจทก์ก็มีหน้าที่ต้องชำระภาษีตามที่ประมวลรัษฎากรกำหนด นอกเหนือจากที่โจทก์จะต้องรับผิดในการฝ่าฝืนกฎหมายนั้นอีกโสดหนึ่งด้วย ดังนั้นการที่โจทก์ประกอบกิจการซื้อขายเงินตราต่างประเทศเป็นปกติธุระจึงเป็นกิจการของผู้ที่ประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ เมื่อมีผลกำไรจากการนี้โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าในประเภทการค้า 12 ตามบัญชีอัตราภาษีการค้าที่โจทก์อ้างในอุทธรณ์ว่าตามมติของ กพอ. เอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 18-20ว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีการค้านั้น เห็นว่ามติดังกล่าวนั้นไม่มีกฎหมายที่จะต้องให้ศาลปฏิบัติตามนั้นและกรณีของโจทก์ไม่อยู่ในข่ายที่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าตามเอสารดังกล่าว เพราะโจทก์ประกอบกิจการโดยปกติเยี่ยงธนาคารพาณิชย์ โดยซื้อขายแลกเปลี่ยนเงินตราต่างประเทศล่วงหน้าเป็นปกติธุระดังที่วินิจฉัยแล้ว
ส่วนที่โจทก์อ้างเหตุในอุทธรณ์ว่า หนังสือแจ้งการประเมินของเจ้าพนักงานไม่ชอบด้วยกฎหมาย เพราะไม่ได้ระบุรายละเอียดว่าโจทก์จะเสียภาษีการค้าในประเภทใดในแบบด้านหลังเอกสารหมาย จ. 2 นั้นเห็นว่า ในแบบเอกสารหมาย จ.2 รายการที่ประกอบการค้าและเหตุผลที่ประเมิน เจ้าพนักงานก็ได้ระบุไว้ในแบบช่องนี้ว่า “บริษัทมีรายรับจากการแลกเปลี่ยนหรือซื้อขายเงินตราต่างประเทศ แต่มิได้นำรายรับดังกล่าวมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีการค้า จึงประเมินภาษีการค้าพร้อมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามกฎหมาย” อันเป็นการระบุให้เห็นถึงรายการที่ประกอบการค้าและเหตุผลที่ประเมินตามแบบที่กำหนดไว้จึงเป็นหนังสือแจ้งการประเมินที่ชอบศาลภาษีอาการกลางพิพากษาชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น”
พิพากษายืน.
