แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ป.รัษฎากร มาตรา 91/13 (2) บัญญัติว่า ผู้ประกอบกิจการที่ประกอบกิจการเป็นการชั่วคราว ไม่ต้องจดทะเบียนภาษีเฉพาะ และวรรคสอง บัญญัติว่า ให้อธิบดีมีอำนาจกำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่จะพิจารณาว่าการประกอบกิจการในลักษณะใดเป็นการประกอบกิจการชั่วคราว ซึ่งตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีธุรกิจเฉพาะ เรื่อง การกำหนดกิจการที่ไม่ต้องจดทะเบียนภาษีธุรกิจเฉพาะ ข้อ 1 (1) กำหนดให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ประกอบกิจการตามมาตรา 4 (5) แห่ง พ.ร.ฎ.ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 โดยการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวมิใช่การขายอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 4 (1) (2) (3) และ (4) แห่ง พ.ร.ฎ.ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 เป็นการประกอบกิจการชั่วคราว
เมื่อวันที่ 20 พฤษภาคม 2551 โจทก์ซื้อที่ดินรวม 4 โฉนด พร้อมสิ่งปลูกสร้างอาคารร้างที่ยังสร้างไม่เสร็จเพื่อจะนำมาก่อสร้างให้เสร็จเพื่อใช้เป็นอาคารที่ทำการ และที่เก็บสินค้าของโจทก์ ต่อมาวันที่ 9 มีนาคม 2553 โจทก์ขายที่ดินพร้อมอาคารในสภาพเดิม ราคาเดิมและเสียภาษีธุรกิจเฉพาะแล้ว เมื่อการขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการตามมาตรา 4 (5) แห่ง พ.ร.ฎ.ฯ (ฉบับที่ 342) โดยการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวมิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 4 (1) (2) (3) และ (4) อันเป็นการประกอบกิจการชั่วคราว ตามมาตรา 91/13 โจทก์จึงไม่ต้องจดทะเบียนภาษีธุรกิจเฉพาะ
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2553 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ ภงด.73.1-06731060-25550928-002-00001 ถึง 00002 ลงวันที่ 28 กันยายน 2555 และเพิกถอนการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ ภ.ธ.73.1-06731060-25550928-006-00001 ถึง 00012 ลงวันที่ 28 กันยายน 2555 รวมทั้งเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ สภ.6 (นฐ)/329 ถึง 331/2556 ลงวันที่ 26 พฤศจิกายน 2556 และให้งดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มทั้งหมดด้วย
จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ ภงด.73.1-06731060-25550928-002-00001 ลงวันที่ 28 กันยายน 2555 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ สภ.6 (นฐ)/329/2556 ลงวันที่ 26 พฤศจิกายน 2556 จากที่ประเมินและวินิจฉัยให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมเป็นเงินภาษี 994,676.07 เงินเพิ่ม (คำนวณถึงวันที่ 31 ตุลาคม 2555) 253,642.40 บาท และเบี้ยปรับ 497,339.04 บาท รวมเป็นเงิน 1,745,656.51 บาท เป็นให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมเป็นเงินภาษี 371,536.06 บาท เบี้ยปรับ 185,768.03 บาท และเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1.5 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องเสียโดยไม่รวมเบี้ยปรับ นับเมื่อพ้นกำหนดเวลาการยื่นรายการจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์ แต่มิให้เกินจำนวนภาษีที่ต้องเสีย และให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคล เลขที่ ภงด. 73.1-06731060-25550928-002-00002 ลงวันที่ 28 กันยายน 2555 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ สภ.6 (นฐ)/330/2556 ลงวันที่ 26 พฤศจิกายน 2556 จากที่ประเมินและวินิจฉัยให้โจทก์ชำระเงินเพิ่มภาษีเงินได้นิติบุคคล จำนวน 104,865.81 บาท เป็นให้โจทก์ชำระเงินเพิ่มดังกล่าว 42,542.81 บาท และให้แก้ไขการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ ภธ.73.1-06731060-25550928-006-00012 ลงวันที่ 28 กันยายน 2555 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ สภ.6 (นฐ)/331/2556 ลงวันที่ 26 พฤศจิกายน 2556 จากที่ประเมินและวินิจฉัยให้โจทก์ชำระรายได้ส่วนท้องถิ่น 100.23 บาท สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2553 เป็นให้โจทก์ชำระรายได้ส่วนท้องถิ่นดังกล่าว 43.30 บาท และให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะเลขที่ ภธ.73.1-06731060-25550928-006-0001 ถึง 00011 ลงวันที่ 28 กันยายน 2555 ทั้งหมด และตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ ภธ.73.1-06731060-25550928-006-00012 ลงวันที่ 28 กันยายน 2555 เฉพาะส่วนเบี้ยปรับจำนวน 432.97 บาท รวมถึงคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ สภ.6 (นฐ)/331/2556 ลงวันที่ 26 พฤศจิกายน 2556 เฉพาะส่วนเบี้ยปรับ กับให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความ 10,000 บาท เฉพาะค่าขึ้นศาลให้จำเลยใช้แทนตามจำนวนทุนทรัพย์ที่โจทก์ชนะคดี คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกาโดยผู้พิพากษาที่นั่งพิจารณาคดีในศาลภาษีอากรกลางได้รับรองว่ามีเหตุอันสมควรอุทธรณ์ได้
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้เถียงกันรับฟังยุติได้ว่า เมื่อวันที่ 20 พฤษภาคม 2551 โจทก์ซื้อที่ดินตามโฉนดที่ดินเลขที่ 57673, 57674, 57677 และ 57678 ตำบลคลองใหม่ อำเภอสามพราน จังหวัดนครปฐม พร้อมสิ่งปลูกสร้างจากนายกิติศักดิ์ ในราคา 1,000,000 บาท ต่อมาเมื่อวันที่ 9 มีนาคม 2553 โจทก์ขายที่ดินตามโฉนดที่ดินเลขที่ 57677 และ 57678 ตำบลคลองใหม่ อำเภอสามพราน จังหวัดนครปฐม พร้อมสิ่งปลูกสร้างให้แก่นายเจษฎากับพวกรวม 3 คน ในราคา 500,000 บาท และขายที่ดินตามโฉนดที่ดินเลขที่ 57673 และ 57674 ตำบลคลองใหม่ อำเภอสามพราน จังหวัดนครปฐม พร้อมสิ่งปลูกสร้างให้แก่นายเลิศศักดิ์กับพวกรวม 3 คน ในราคา 500,000 บาท ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล (ภ.ง.ด.50) รอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2553 โดยลดเบี้ยปรับภาษีเงินได้นิติบุคคลคงเรียกเก็บร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับ และประเมินเงินเพิ่มตามกฎหมาย เป็นภาษีที่โจทก์ต้องชำระ 994,676.07 บาท เบี้ยปรับ 497,338.04 บาท รวม 1,745,656.51 บาท และประเมินเงินเพิ่มภาษีเงินได้นิติบุคคล ครึ่งรอบระยะเวลาบัญชี (ภ.ง.ด.51) รอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2553 สำหรับกรณีที่โจทก์ยื่นแบบ แสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคล ครึ่งรอบระยะเวลาบัญชี (ภ.ง.ด.51) แต่ไม่แสดงประมาณการกำไรสุทธิ ถือว่าโจทก์ประมาณการกำไรสุทธิขาดไปเกินร้อยละ 25 ของกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโดยไม่มีเหตุอันสมควร เป็นเงินเพิ่ม 104,856.81 บาท รวมทั้งประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับและเงินเพิ่มสำหรับเดือนภาษีมกราคม 2553 ถึงเดือนธันวาคม 2553 สำหรับกรณีโจทก์มิได้จดทะเบียนเป็นผู้ประกอบกิจการภาษีธุรกิจเฉพาะในเดือนภาษีดังกล่าว และไม่ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะในเดือนภาษีธันวาคม 2553 โดยลดเบี้ยปรับภาษีธุรกิจเฉพาะคงเรียกเก็บร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย เป็นภาษีที่โจทก์ต้องชำระ 432.97 บาท เบี้ยปรับรวม 10,822.10 บาท เงินเพิ่ม 136.39 บาท และภาษีส่วนท้องถิ่นรวม 1,139.14 บาท รวมทั้งสิ้น 12,530.60 บาท โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลและหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าวโดยชอบแล้ว โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โดยขอให้ยกเลิกการประเมินและขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม ต่อมาเมื่อวันที่ 26 พฤศจิกายน 2556 คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีมติให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งหมด
มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยเพียงประการเดียวว่า โจทก์ซื้ออสังหาริมทรัพย์พิพาทมาและขายไป โจทก์ต้องจดทะเบียนภาษีธุรกิจเฉพาะหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรพิเคราะห์แล้วเห็นว่า มาตรา 91/13 แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติว่า
“ผู้ประกอบกิจการดังต่อไปนี้ไม่ต้องจดทะเบียนภาษีธุรกิจเฉพาะ
(1) ผู้ประกอบกิจการขายหลักทรัพย์ตามมาตรา 91/2 (7)
(2) ผู้ประกอบกิจการที่ประกอบกิจการเป็นการชั่วคราว
(3) ผู้ประกอบกิจการอื่นตามที่อธิบดีประกาศกำหนดเมื่อมีเหตุอันสมควร
ให้อธิบดีมีอำนาจกำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่จะพิจารณากำหนดว่า การประกอบกิจการในลักษณะใดเป็นการประกอบกิจการชั่วคราวตาม (2)”
ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีธุรกิจเฉพาะ เรื่อง การกำหนดกิจการที่ไม่ต้องจดทะเบียนภาษีธุรกิจเฉพาะ มีดังนี้
“ข้อ 1 กำหนดให้กิจการดังต่อไปนี้ เป็นการประกอบกิจการชั่วคราว
(1) การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ประกอบกิจการตามมาตรา 4 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 โดยการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวมิใช่การขายอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 4 (1) (2) (3) และ (4) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541
(2) การขายอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 4 (6) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541”
ตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 มาตรา 4 บัญญัติว่า “ให้การขายอสังหาริมทรัพย์เฉพาะ ที่ต้องจดทะเบียนสิทธิและนิติกรรมดังต่อไปนี้เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากร
(1) การขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้ซึ่งได้รับอนุญาตให้ทำการจัดสรรที่ดินตามกฎหมายว่าด้วยการควบคุมการจัดสรรที่ดิน
(2) การขายห้องชุดของผู้ประกอบกิจการซึ่งเป็นผู้ขอจดทะเบียนอาคารชุดตามกฎหมายว่าด้วยอาคารชุด
(3) การขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นอาคารที่สร้างขึ้นเพื่อขาย รวมถึงการขายที่ดินอันเป็นที่ตั้งของอาคารดังกล่าว
(4) การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ไม่เข้าลักษณะตาม (1) (2) หรือ (3) เฉพาะกรณีที่มีการแบ่งขาย หรือมีการแบ่งแยกไว้เพื่อขาย โดยได้จัดทำถนนหรือสิ่งสาธารณูปโภคอื่น หรือให้คำมั่นว่าจะจัดให้มีสิ่งดังกล่าว
(5) การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการเฉพาะของนิติบุคคลตามมาตรา 77/1 แห่งประมวลรัษฎากร
(6) การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ไม่เข้าลักษณะตาม (1) (2) (3) (4) หรือ (5) ที่ได้กระทำภายในห้าปีนับแต่วันที่ได้มาซึ่งอสังหาริมทรัพย์นั้น เว้นแต่ ฯลฯ”
เห็นได้ว่า การประกอบกิจการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะที่ถือว่าเป็นการประกอบกิจการเป็นการชั่วคราวไม่ต้องจดทะเบียนภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/13 (2) แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าวข้างต้น คือการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการเฉพาะของนิติบุคคลตามมาตรา 77/1 แห่งประมวลรัษฎากร โดยการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวมิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ของผู้ได้รับอนุญาตให้ทำการจัดสรรที่ดินตามกฎหมายว่าด้วยการควบคุมการจัดสรรที่ดิน การขายห้องชุดของผู้ประกอบกิจการซึ่งเป็นผู้ขอจดทะเบียนอาคารชุดตามกฎหมายว่าด้วยอาคารชุด การขายอสังหาริมทรัพย์ที่สร้างขึ้นเพื่อขาย รวมถึงที่ดินอันเป็นที่ตั้งของอาคารดังกล่าว และการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ไม่เข้าลักษณะดังกล่าวข้างต้น แต่มีการแบ่งขายหรือมีการแบ่งแยกไว้เพื่อขาย โดยได้จัดทำถนนหรือสิ่งสาธารณูปโภคอื่นหรือให้คำมั่นว่าจะจัดให้มีสิ่งดังกล่าว ข้อเท็จจริงรับฟังได้ว่า ตามวัตถุประสงค์ในการจดทะเบียนบริษัทของโจทก์มีวัตถุประสงค์เพื่อการค้าอสังหาริมทรัพย์ด้วย เมื่อวันที่ 20 พฤษภาคม 2551 โจทก์ซื้อที่ดินรวม 4 โฉนด พร้อมสิ่งปลูกสร้างอาคารร้างที่ยังสร้างไม่เสร็จ รวมราคา 1,000,000 บาท เพื่อจะนำมาก่อสร้างให้เสร็จเพื่อใช้เป็นอาคารที่ทำการ และที่เก็บสินค้าของโจทก์ ต่อมาวันที่ 9 มีนาคม 2553 โจทก์ขายที่ดินพร้อมอาคารในสภาพเดิมในราคา 1,000,000 บาท โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะแล้ว เมื่อการขายอสังหาริมทรัพย์ของโจทก์เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการตามมาตรา 4 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 โดยการขายอสังหาริมทรัพย์ดังกล่าวมิใช่เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ตามมาตรา 4 (1) (2) (3) และ (4) โดยเป็นการประกอบกิจการชั่วคราว ตามมาตรา 91/13 แห่งประมวลรัษฎากร การที่เจ้าพนักงานประเมินประเมินให้โจทก์ต้องชำระเบี้ยปรับ กรณีการประกอบกิจการโดยไม่จดทะเบียนภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามมาตรา 91/21 (6) ประกอบมาตรา 89 (1) แห่งประมวลรัษฎากร สำหรับเดือนภาษีมกราคมถึงเดือนธันวาคม 2553 เป็นการประเมินที่ไม่ชอบด้วยกฎหมายและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ส่วนนี้ก็เป็นคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่ไม่ชอบ ข้อนี้ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของจำเลยฟังไม่ขึ้น
พิพากษายืน ค่าทนายความชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ
