แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ตามบัญชีที่1หมวด5เครื่องมือเครื่องใช้ของใช้(26)แห่งบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่54)พ.ศ.2517บัญญัติว่า”กาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกันนอกจากที่ใช้ในการอุตสาหกรรม”ดังนั้นกาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกันดังกล่าวจึงหมายถึงสิ่งของที่เป็นเครื่องมือเครื่องใช้และของใช้ดังที่ระบุไว้ในตอนต้นของหมวด5เมื่อสินค้าโพลีไวนิลอาซิเตดลาเท็กซ์ ของโจทก์เป็นกาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกับกาวหากโจทก์ขายสินค้าของโจทก์ดังกล่าวเพื่อใช้ในกิจการอย่างอื่นที่มิใช่การอุตสาหกรรมโจทก์ย่อมต้องเสียภาษีการค้าสำหรับการขายสินค้าของโจทก์ตามกฎหมายเพราะไม่ได้รับการยกเว้นภาษีการค้าตามที่บัญญัติไว้ในพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวข้างต้นส่วนโพลีไวนิลอาซิเตดลาเท็กซ์ ที่โจทก์ผลิตและได้นำไปใช้เป็นวัตถุดิบในการอุตสาหกรรมนั้นเป็นสินค้าที่มิได้ระบุไว้ในบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวและเป็นสินค้าที่ผลิตในราชอาณาจักรทั้งเป็นสินค้าตามประเภทการค้า1ชนิด1(ก)ของบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวด4ลักษณะ2แห่งประมวลรัษฎากรโจทก์จึงได้รับยกเว้นภาษีการค้าสำหรับการขายสินค้าโพลีไวนิลอาซิเตคลาเท็กซ์ ของโจทก์ตามมาตรา5(8)แห่งพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว ตามบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่54)พ.ศ.2517มิได้ให้ความหมายของคำว่า”อุตสาหกรรม”ไว้จึงต้องถือตามความหมายทั่วไปของคำดังกล่าวซึ่งตามพจนานุกรมฉบับราชบัณฑิตยสถานพ.ศ.2525ให้ความหมายของคำว่า”อุตสาหกรรม”ไว้ว่าการทำสิ่งของเพื่อให้เกิดผลประโยชน์เป็นกำไร,การประกอบธุรกิจขนาดใหญ่ที่ต้องใช้แรงงานและทุนมากอุตสาหกรรมตามความหมายแรกนั้นจึงไม่จำต้องเป็นกิจการที่ได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการอุตสาหกรรมหรือได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการโรงงานตามกฎหมายนอกจากนี้อุตสาหกรรมขนาดย่อมอุตสาหกรรมขนาดกลางก็อยู่ในความหมายของคำว่าอุตสาหกรรมด้วยเมื่อปรากฎว่าโจทก์ได้ขายสินค้าโพลิไวนิลอาซิเตดลาเท็กซ์ให้แก่ลูกค้าที่ซื้อไปใช้ในการอุตสาหกรรมทั้งสิ้นโจทก์จึงได้รับยกเว้นภาษีการค้าสำหรับการขายสินค้าของโจทก์ดังกล่าว
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือที่ ต.1037/3/08551 ลงวันที่ 12 ธันวาคม 2532หนังสือที่ ต.1037/3/08593 ลงวันที่ 12 ธันวาคม 2532 หนังสือที่ ต.1037/3/08594 ลงวันที่ 5 มกราคม 2533 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ 34 ก/2537/1,34 ข/2537/1, 34 ค/2537/1 ลงวันที่ 22 ธันวาคม 2537(ที่ถูกลงวันที่ 22 ธันวาคม 2536) ทั้ง 3 ฉบับ
จำเลยให้การว่า โจทก์เป็นผู้ประกอบกิจการผลิตและจำหน่ายสินค้าโพลิไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ (พี.วี.เอ.ลาเท็กซ์) ซึ่งเป็นสินค้าที่มีลักษณะทำนองเดียวกับกาว เข้าลักษณะเป็นสินค้าตามประเภทการค้า 1 ชนิด 1(ก) ของบัญชีอัตราภาษีการค้าที่ระบุไว้ในบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 ตามบัญชีที่ 1 หมวด 5 (26) “กาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกันนอกจากที่ใช้ในการอุตสาหกรรม” ผู้ผลิตขายในราชอาณาจักรต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 9.0 ของรายรับ กล่าวคือ กรณีโจทก์ผลิตขายในลักษณะเป็นสินค้าสำเร็จรูปซึ่งประชาชนทั่วไปสามารถนำไปใช้ทาหรือติดสิ่งของได้เลยจะต้องเสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 9.0 ของรายรับ แต่ถ้าโจทก์ผลิตขายไปให้ผู้ซื้อเพื่อใช้เป็นวัตถุดิบในการประกอบอุตสาหกรรมอื่น จะได้รับยกเว้นภาษีการค้าตามมาตรา 5(8) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ(ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 การที่เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบโดยดูหลักฐานการเป็นผู้ประกอบการอุตสาหกรรมก็เพื่อพิจารณาว่าโจทก์ขายสินค้าที่เป็นวัตถุดิบในการประกอบการอุตสาหกรรมอื่นหรือเป็นสินค้าสำเร็จรูปซึ่งจำเลยเห็นว่าการกำหนดหลักเกณฑ์เช่นนี้ นับว่าให้เป็นธรรมแก่ผู้ขายสินค้าและเพื่อจัดเก็บภาษีให้ถูกต้องตามเจตนารมณ์ของกฎหมายการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินเป็นการชอบแล้วขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าโพลีไวนิล อาซิเตดลาเท็กซ์ซึ่งเป็นสินค้าพิพาทที่โจทก์ผลิตและขาย เป็นกาวหรือสินค้าที่มีลักษณะทำนองเดียวกับกาว สินค้าโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ที่เป็นสินค้าสำเร็จรูปต้องเสียภาษีการค้าตามกฎหมาย ส่วนสินค้าโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซื ที่ผลิตเพื่อใช้ในการอุตสาหกรรมได้รับยกเว้นภาษีการค้าตามมาตรา 5(8) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54)พ.ศ. 2517 พยานหลักฐานที่โจทก์นำสืบยังไม่เพียงพอที่จะฟังว่ารายรับของโจทก์อันเกิดจากการขายสินค้าพิพาทให้แก่ลูกค้าในช่วงระยะเวลาที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ประเมินเรียกเก็บภาษีการค้านั้น เป็นรายรับจากการผลิตและขายสินค้าพิพาทที่ใช้อุตสาหกรรม โจทก์จึงไม่ได้รับการยกเว้นภาษีการค้าจากการขายสินค้าดังกล่าว การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว พิพากษายกฟ้อง
โจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้เถียงกันฟังได้ว่า โจทก์เป็นบริษัทจำกัด โจทก์เป็นผู้ผลิตและขายสินค้าโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ หรือ พี.วี.เอ.ลาเท็กซ์ซึ่งเป็นวัตถุดิบสำหรับใช้ในอุตสาหกรรม เช่น อุตสาหกรรมผลิตสีอุตสาหกรรมสิ่งทอ อุตสาหกรรมกระดาษ อุตสาหกรรมก่อสร้าง เป็นต้นเมื่อวันที่ 5 มกราคม 2533 เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้แจ้งการประเมินภาษีการค้าไปยังโจทก์ 3 ฉบับ ตามเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 4 ถึง 6 โดยเจ้าพนักงานประเมินแจ้งว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีการค้าสำหรับเดือนพฤศจิกายนถึงธันวาคม 2527เดือนมกราคมถึงธันวาคม 2528 และเตือนมกราคมถึงธันวาคม 2529ไม่ถูกต้องครบถ้วน กรณีโจทก์ผลิตสินค้าโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ขายให้แก่บุคคลอื่นซึ่งมิใช่เป็นผู้ประกอบการอุตสาหกรรมในราชอาณาจักร ต้องเสียภาษีการค้าอัตราร้อยละ 9 ของรายรับ จึงประเมินภาษีการค้าพร้อมทั้งเงินเพิ่มและเบี้ยปรับสำหรับเดือนพฤศจิกายนถึงธันวาคม 2527 เป็นเงิน 935,138 บาท สำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2528 เป็นเงิน 4,185,959 บาท และสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2529 เป็นเงิน 5,339,521 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยอุทธรณ์ปรับปรุงยอดรายรับการประเมินให้โจทก์ใหม่โดยหักยอดขายที่พิสูจน์ได้เพิ่มเติมในชั้นอุทธรณ์ สำหรับการขายสินค้าในช่วงเดือนพฤศจิกายนถึงธันวาคม 2527 และลดเบี้ยปรับที่ได้เรียกเก็บตามหนังสือแจ้งการประเมินทั้งสามฉบับลงเหลือเรียกเก็บเพียงร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย สำหรับเดือนพฤศจิกายนถึงธันวาคม 2527 คงเรียกเก็บภาษีการค้า 289,883.62 บาท เบี้ยปรับ144,941.81 บาท เงินเพิ่ม 254,372.87 บาท และภาษีบำรุงเทศบาล68,919.83 บาท รวมเรียกเก็บทั้งสิ้น 758,118.13 บาท สำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2528 เรียกเก็บภาษีการค้า 1,351,907.91 บาทเบี้ยปรับ 675,953.96 บาท เงินเพิ่ม 1,101,602.29 บาท และภาษีบำรุงเทศบาล 312,946.42 บาท รวมเรียกเก็บทั้งสิ้น 3,442,410.58 บาทสำหรับเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2529 เรียกเก็บภาษีการค้า1,839,696.12 บาท เบี้ยปรับ 919,848.06 บาท เงินเพิ่ม 1,174,718.06บาท และภาษีบำรุงเทศบาล 393,426.22 บาท รวมเรียกเก็บทั้งสิ้น4,327,688.46 บาท ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.3แผ่นที่ 4, 6 และ 8
มีปัญหาวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ ที่โจทก์อุทธรณ์ว่าสินค้าของโจทก์ไม่เป็นกาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกันกับกาวนั้น เห็นว่าตามคำฟ้องของโจทก์ระบุว่าสินค้าของโจทก์สามารถนำไปใช้เป็นกาวติดกล่องกระดาษ ใช้ในอุตสาหกรรมผลิตซองจดหมาย ใช้เป็นกาวยึดมวลบุหรี่ติดกับก้นกรองใช้เป็นกาวยึดผ้าให้ติดกับโต๊ะพิมพ์ในการพิมพ์ผ้า ใช้เป็นกาวเชื่อเศษหนังให้อัดติดกันเป็นแผ่นประเด็น แสดงว่าสินค้าของโจทก์สามารถใช้ติดหรือผนึกสิ่งของจึงเป็นกาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกับกาวและนายกิตติ ชีวะเกตุทนายโจทก์เบิกความว่า สินค้ากาวที่โจทก์ผลิตสามารถที่จะซื้อนำไปติดกระดาษได้ทุกสูตร อาจมีผู้นำสินค้าของโจทก์ไปบรรจุขวดเล็ก ๆ สามารถนำไปใช้ติดกระดาษได้ จึงฟังได้ว่าสินค้าไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ ของโจทก์ซึ่งเป็นกาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกับกาวนั้น นอกจากจะใช้ในการอุตสาหกรรมแล้วยังสามารถนำไปใช้กิจการอื่นที่มิใช่การอุตสาหกรรมได้ด้วย โดยที่บัญชีที่ 1 หมวด 5 เครื่องมือ เครื่องใช้ ของใช้ (26) แห่งบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 ซึ่งใช้บังคับในขณะนั้นบัญญัติว่า “กาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกัน นอกจากที่ใช้ในการอุตสาหกรรม” ดังนั้น กาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกันดังกล่าวจึงหมายถึงสิ่งของที่เป็นเครื่องมือ เครื่องใช้และของใช้ ดังที่ระบุไว้ในตอนต้นของหมวด 5 เมื่อสินค้าโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ ของโจทก์ เป็นกาวหรือสินค้าอันมีลักษณะทำนองเดียวกับกาว หากโจทก์ขายสินค้าของโจทก์ดังกล่าวเพื่อใช้ในกิจการอย่างอื่นที่มิใช่การอุตสาหกรรม โจทก์ย่อมต้องเสียภาษีการค้า สำหรับการขายสินค้าของโจทก์ตามกฎหมาย เพราะไม่ได้รับการยกเว้นภาษีการค้าตามที่บัญญัติไว้ในพระราชกฤษฎีกาที่กล่าวข้างต้น ส่วนโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ ที่โจทก์ผลิตและได้นำไปใช้เป็นวัตถุดิบในการอุตสาหกรรมนั้นเป็นสินค้าที่มิได้ระบุไว้ในบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 และเป็นสินค้าที่ผลิตในราชอาณาจักรทั้งเป็นสินค้าตามประเภทการค้า 1ชนิด 1 (ก) ของบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวด 4 ลักษณะ 2 แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์จึงได้รับยกเว้นภาษีการค้าสำหรับการขายสินค้าโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ ของโจทก์ตามมาตรา 5(8) แห่งพระราชกฤษฎีกาดังกล่าว จึงมีปัญหาว่าโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ที่โจทก์ขายสำหรับเดือนพฤศจิกายน – ธันวาคม 2527 เดือนมกราคม – ธันวาคม 2528 และเดือนมกราคม – ธันวาคม 2529 ได้นำไปใช้เป็นวัตถุดิบในการอุตสาหกรรมทั้งหมด อันจะทำให้โจทก์ได้รับยกเว้นภาษีการค้าหรือไม่ เห็นว่า ตามบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า(ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 มิได้ให้ความหมายของคำว่าอุตสาหกรรมไว้จึงต้องถือตามความหมายทั่วไปของคำดังกล่าว ซึ่งตามพจนานุกรมฉบับราชบัณฑิตยสถาน พ.ศ. 2525 ให้ความหมายของคำว่า อุตสาหกรรมไว้ว่าการทำสิ่งของเพื่อให้เกิดผลประโยชน์เป็นกำไร, การประกอบธุรกิจขนาดใหญ่ที่ต้องใช้แรงงานและทุนมาก อุตสาหกรรมตามความหมายแรกนั้น จึงไม่จำต้องเป็นกิจการที่ได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการอุตสาหกรรมหรือได้รับอนุญาตให้ประกอบกิจการโรงงานตามกฎหมายดังที่เจ้าพนักงานประเมินและเจ้าพนักงานกองอุทธรณ์ภาษีอากรของจำเลยมีคำสั่งให้โจทก์นำหลักฐานการอนุญาตดังกล่าวไปแสดงในชั้นการตรวจสอบภาษีและชั้นพิจารณาอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นอกจากนี้อุตสาหกรรมขนาดย่อม อุตสาหกรรมขนาดกลาง ก็อยู่ในความหมายของคำว่าอุตสาหกรรมด้วยได้ความจากคำเบิกความของนายโกวิท บูรวัตรเดชา พยานโจทก์ซึ่งเป็นผู้จัดการฝ่ายขายของโจทก์ว่า ลูกค้าที่ซื้อสินค้าของโจทก์เป็นผู้ประกอบกิจการอุตสาหกรรมต่าง ๆ ลูกค้าจะสั่งซื้อสินค้าเป็นจำนวนมากโดยจะระบุสูตรของสินค้าเพื่อนำไปใช้ให้เหมาะสมกับอุตสาหกรรมของตน เช่นตามใบสั่งซื้อเอกสารหมาย จ.7 ลูกค้านำสินค้าของโจทก์ไปใช้ผลิตสีทาภายนอกสีทาภายในผสมสีพิมพ์ย้อมผ้า ติดกล่องกระดาษลูกฟูก ติดไม้ปาร์เกต์ทำน้ำยาเคลือบเงา พยานและพนักงานฝ่ายขายของโจทก์ได้ไปเยี่ยมและพบปะลูกค้าได้เห็นการประกอบกิจการของลูกค้าจึงรู้ว่าลูกค้าประกอบอุตสาหกรรม จำเลยไม่นำสืบหักล้างให้ฟังได้เป็นอย่างอื่น ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าโจทก์ได้ขายสินค้าโพลีไวนิล อาซิเตด ลาเท็กซ์ ให้แก่ลูกค้าที่ซื้อไปใช้ในการอุตสาหกรรมทั้งสิ้น โจทก์จึงได้รับยกเว้นภาษีการค้าสำหรับการขายสินค้าของโจทก์ดังกล่าว ที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลย ประเมินภาษีการค้าสำหรับการขายสินค้าของโจทก์สำหรับเดือนพฤศจิกายน – ธันวาคม 2527 เดือนมกราคม – ธันวาคม2528 และเดือนมกราคมถึงธันวาคม 2529 จึงเป็นการประเมินที่ไม่ชอบคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบด้วย
พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามแบบ ภ.ค.80 ที่ ต.1037/3/08551 ลงวันที่ 12 ธันวาคม 2532,ที่ ต.1037/3/08593 ลงวันที่ 12 ธันวาคม 2532 และที่ ต.1037/3/08594ลงวันที่ 5 มกราคม 2533 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ 34ก/2537/1, 34ข/2537/1, 34ค/2537/1 ลงวันที่22 ธันวาคม 2536 ทั้งสามฉบับ
