แหล่งที่มา : สำนักวิชาการ
ย่อสั้น
โจทก์บรรยายฟ้องเพียงว่าหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะไม่ได้แจ้งข้อหาประเมินว่าโจทก์ได้ขายอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการคำฟ้องของโจทก์มิได้อ้างว่า หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะเป็นคำสั่งทางปกครองที่ไม่ถูกต้องตามรูปแบบและวิธีการที่กำหนดไว้ใน พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครองฯ มาตรา 77 แต่อย่างใด การที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าหนังสือแจ้งการประเมินดังกล่าวเป็นคำสั่งทางปกครองที่ไม่ถูกต้องตามรูปแบบที่กฎหมายกำหนด และพิพากษาให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จึงเป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นในคำฟ้อง ซึ่งเป็นข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรมีอำนาจยกขึ้นวินิจฉัยได้ตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากรฯ มาตรา 17 ประกอบ ป.วิ.พ. มาตรา 142 (5)
ป.รัษฎากร มาตรา 88/5 ประกอบมาตรา 91/21 (5) เพียงแต่กำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินเมื่อได้ประเมินแล้วให้แจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษีเท่านั้น มิได้กำหนดว่าในการแจ้งการประเมินเจ้าพนักงานประเมินต้องแจ้งรายละเอียดและเหตุผลที่ประเมินให้ผู้เสียภาษีต้องเสียภาษีอากรทราบด้วย ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร โดยมิได้ระบุว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการ จึงเป็นหนังสือแจ้งการประเมินที่ชอบด้วย ป.รัษฎากร แล้ว
แม้จะมี พ.ร.ฎ. ใหม่ ออกมายกเลิก พ.ร.ฎ. ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)ฯ แต่เมื่อขณะที่โจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์พิพาทและเกิดความรับผิดทางภาษีนั้น พ.ร.ฎ. ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)ฯ ยังมีผลใช้บังคับ การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำหลักเกณฑ์ตาม พ.ร.ฎ. ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)ฯ มาใช้ในการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์จึงชอบแล้ว
พ.ร.ฎ. ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244)ฯ มาตรา 3 (5) ที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้น บัญญัติว่า การขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรตาม ป.รัษฎากร มาตรา 91/2 (6) ได้แก่การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการแต่ไม่รวมถึงที่ดินที่ผู้นั้นใช้ในเกษตรกรรม ดังนั้น แม้อสังหาริมทรัพย์ที่ใช้ในการประกอบกิจการและที่มีไว้เพื่อใช้ในการประกอบกิจการนั้นอาจยังมิได้นำมาใช้ในการประกอบกิจการดังที่โจทก์เบิกความว่าโจทก์เพิ่งสร้างอาคารพิพาทภายหลังจากที่ซื้อที่ดิน และตั้งใจนำที่ดินและอาคารพิพาทออกให้เช่าแต่ยังไม่มีผู้เช่า พฤติการณ์ดังกล่าวแสดงให้เห็นเจตนาของโจทก์แต่แรกว่าประสงค์จะลงทุนเพิ่มเติมเพื่อเพิ่มมูลค่าของที่ดิน โดยการสร้างอาคารพิพาทแล้วนำออกให้เช่า แม้ต่อมาจะมีผู้มาเช่าหรือไม่ก็ตามก็ต้องถือว่าโจทก์ประกอบกิจการให้เช่าอสังหาริมทรัพย์แล้ว ที่ดินและอาคารพิพาทจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการ เมื่อโจทก์ขายที่ดินและอาคารพิพาทจึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร โดยไม่ต้องคำนึงถึงระยะเวลาที่โจทก์ถือครอง โจทก์ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า จำเลยแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะว่าโจทก์มีรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์พร้อมอาคาร โดยที่หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะไม่ได้แจ้งข้อหาการประเมินว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการ โจทก์ไม่เข้าใจข้อกล่าวหาในการประเมินทำให้เสียเปรียบหลงต่อสู้ จึงเป็นการประเมินที่เคลือบคลุมและไม่ชอบด้วยกฎหมาย และขณะที่จำเลยทำการประเมินนั้นพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 244)ฯ พ.ศ.2534 ถูกยกเลิกแล้ว จึงไม่อาจนำมาใช้เป็นหลักในการประเมินภาษีโจทก์ได้ แต่ได้มีพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342 ) พ.ศ.2541 ออกใช้บังคับ ซึ่งบัญญัติให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการเฉพาะของนิติบุคคลเท่านั้นที่มีหน้าที่เสียภาษีธุรกิจเฉพาะ นอกจากนี้ โจทก์ได้ขายที่ดินแปลงดังกล่าวไปเกินกว่า 5 ปี นับแต่วันซื้อมาประกอบกับอาคารดังกล่าว โจทก์ไม่ได้ใช้ประกอบกิจการใดๆ โจทก์จึงไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ เบี้ยปรับเงินเพิ่ม และภาษีส่วนท้องถิ่น ขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์
จำเลยให้การว่า หลังจากโจทก์ซื้อที่ดินตามฟ้องแล้วได้ขออนุญาตปลูกสร้างอาคารโกดัง เพื่อใช้เป็นสถานที่เก็บสินค้าอันเนื่องจากการประกอบกิจการของโจทก์และโจทก์ได้ขายที่ดินพร้อมอาคารดังกล่าวให้แก่บริษัทอินโด – เอเชีย (ประเทศไทย) จำกัด จึงเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการตามมาตรา 3 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 เข้าลักษณะเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ ตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ส่วนที่โจทก์อ้างว่าหนังสือแจ้งการประเมินเคลือบคลุมนั้น เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งข้อหาการประเมินไว้ว่า เนื่องจากโจทก์มีรายรับจากการขายที่ดินพร้อมอาคาร แต่ไม่ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีธุรกิจเฉพาะประเภทการประกอบการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร เจ้าพนักงานประเมินได้อาศัยอำนาจตามมาตรา 91/15 (1), 91/16 (1), 91/21 (6) แห่งประมวลรัษฎากร แจ้งการประเมิน จึงไม่มีเหตุผลที่โจทก์จะกล่าวอ้างว่าไม่เข้าใจข้อหาในการประเมิน นอกจากนี้ กฎหมายที่ใช้บังคับสำหรับเดือนภาษีมิถุนายน 2540 อันเป็นเดือนภาษีที่โจทก์มีรายรับที่จะต้องนำมาเสียภาษี คือ พระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ซึ่งโจทก์เป็นผู้มีอาชีพและได้ขออนุญาตก่อสร้างโกดังเพื่อใช้เป็นสถานที่เก็บสินค้าอันเนื่องจากการประกอบกิจการของโจทก์ ประกอบกับในหนังสือสัญญาขายที่ดิน ฉบับลงวันที่ 2 มิถุนาย 2540 ระหว่างโจทก์กับบริษัทอินโด – เอเชีย (ประเทศไทย) จำกัด ก็ระบุไว้ชัดเจนว่าโจทก์ขายที่ดินพร้อมอาคารโกดังและอาคารไม้ โดยผู้ซื้อรับซื้อไว้เพื่อนเป็นอาคารสำนักงาน โกดังเก็บสินค้า และใช้ในการประกอบธุรกิจของบริษัท จึงฟังได้ว่าเป็นการขายที่ดินอันเป็นที่ตั้งสถานประกอบการหรือมีไว้เพื่อใช้ในการประกอบกิจการ ตามมาตรา 3 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาฯ ดังกล่าว โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ปัญหาว่าหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะชอบด้วยกำหมายตามพระราชบัญญัติวิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 หรือไม่นั้น โจทก์บรรยายฟ้องในข้อ 2.1 แต่เพียงว่าหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะไม่ได้แจ้งข้อหาประเมินว่าโจทก์ได้ขายอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการ เป็นเหตุให้โจทก์ไม่เข้าใจข้อกล่าวหาในการประเมินทำให้โจทก์เสียเปรียบหลงข้อต่อสู้คัดค้านการประเมิน การประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าวจึงเป็นการประเมินที่เคลือบคลุมและไม่ชอบด้วยกฎหมาย คำฟ้องของโจทก์มิได้อ้างว่า หนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะที่จำเลยแจ้งการประเมินให้โจทก์ทราบเป็นคำสั่งทางปกครองที่ไม่ถูกต้องตามรูปแบบและวิธีการที่กำหนดไว้ในพระราชบัญญัติวิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 มาตรา 37 แต่อย่างใดการที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะดังกล่าวเป็นคำสั่งทางปกครองที่ไม่ถูกต้องตามรูปแบบที่กฎหมายกำหนด และพิพากษาให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงเป็นการวินิจฉัยนอกประเด็นในคำฟ้อง เป็นกรณีที่มิได้ปฏิบัติตามบทบัญญัติแห่งประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่งว่าด้วยคำพิพากษาและคำสั่งซึ่งเป็นข้อกฎหมายอันเกี่ยวด้วยความสงบเรียบร้อยของประชาชน ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรมีอำนาจหยิบยกขึ้นวินิจฉัยได้ ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 17 ประกอบประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 142 (5) ส่วนปัญหาว่าหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะชอบด้วยประมวลรัษฎากรหรือไม่ เห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 88/5 ประกอบมาตรา 91/21 (5) เพียงแต่กำหนดให้เจ้าพนักงานประเมินเมื่อได้ประเมินแล้วให้แจ้งการประเมินเป็นหนังสือไปยังผู้มีหน้าที่เสียภาษีเท่านั้น มิได้กำหนดว่าในการแจ้งการประเมินเจ้าพนักงานประเมินต้องแจ้งรายละเอียดและเหตุผลที่ประเมินให้ผู้ต้องเสียภาษีอากรทราบด้วย ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินว่าโจทก์ขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร มีรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์พร้อมอาคารโดยมิได้ทำการยื่นแบบชำระภาษีธุรกิจเฉพาะ อาศัยอำนาจตามมาตรา 91/15 (1), 91/16 (1) แห่งประมวลรัษฎากร แจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะโจทก์ โดยมิได้ระบุว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการ จึงเป็นหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะที่ชอบด้วยประมวลรัษฎากรแล้ว และเนื่องจากคดีนี้มีการสืบทั้งสองฝ่ายเสร็จสิ้นแล้วศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นสมควรวินิจฉัยประเด็นข้อพิพาทที่เหลือต่อไป โดยไม่จำต้องย้อนสำนวนไปให้ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาพิพากษาใหม่
สำหรับปัญหาตามประเด็นข้อพิพาทว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะโดยอาศัยพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ได้หรือไม่ เห็นว่า แม้ปัจจุบันจะมีพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 342) พ.ศ.2541 ออกมายกเลิกพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 และกำหนดให้เฉพาะการขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการเฉพาะของนิติบุคคลเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ก็ตาม แต่เมื่อขณะที่โจทก์ขายที่ดินพร้อมอาคารพิพาทและเกิดความรับผิดทางภาษีนั้น พระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ยังมีผลใช้บังคับ การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยนำหลักเกณฑ์ตามพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มาใช้ในการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะของโจทก์จึงชอบแล้ว
ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามประเด็นข้อพิพาทต่อไปมีว่า การที่โจทก์ขายที่ดินและอาคารพิพาทถือเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่ (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 มาตรา 3 (5) ที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้นบัญญัติว่า การขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ได้แก่ การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการแต่ไม่รวมถึงที่ดินที่ผู้นั้นใช้ในเกษตรกรรม ดังนั้น แม้อสังหาริมทรัพย์ที่ใช้ในการประกอบกิจการและที่มีไว้เพื่อใช้ในการประกอบกิจการนั้นอาจยังมิได้นำมาใช้ในการประกอบกิจการดังที่โจทก์เบิกความว่าโจทก์เพิ่งสร้างอาคารพิพาทภายหลังจากที่ซื้อที่ดิน และตั้งใจนำที่ดินและอาคารพิพาทออกให้เช่าแต่ยังไม่มีผู้เช่า พฤติการณ์ดังกล่าวแสดงให้เห็นเจตนาของโจทก์แต่แรกว่าประสงค์จะลงทุนเพิ่มเติมเพื่อเพิ่มมูลค่าของที่ดิน โดยสร้างอาคารพิพาทแล้วนำมาให้ผู้อื่นเช่าอันจะทำให้โจทก์ได้ค่าเช่ามากกว่าการให้เช่าที่ดินเปล่า แม้ต่อมาจะมีผู้มาเช่าหรือไม่ก็ตามก็ต้องถือว่าโจทก์ได้ประกอบกิจการให้เช่าอสังหาริมทรัพย์แล้ว ที่ดินและอาคารพิพาทจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการ เมื่อโจทก์ขายที่ดินและอาคารพิพาทให้แก่บริษัทอินโด – เอเชีย (ประเทศไทย) จำกัด จึงถือว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรโดยไม่คำนึงถึงระยะเวลาที่โจทก์ถือครองอสังหาริมทรัพย์ ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/2 (6) ประกอบพระราชกฤษฎีกาฯ (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 และมาตรา 3 (5) โจทก์ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงชอบแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่เห็นพ้องด้วย”
พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์
