แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคล ประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ที่ใช้บังคับในขณะเกิดเหตุคดีนี้ (พ.ศ.2518-2519) มิได้บัญญัติไว้อย่างชัดแจ้งว่ารายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นจะจัดทำกันโดยใช้ระบบเกณฑ์สิทธิหรือเกณฑ์เงินสด จึงต้องนำมาตรา 39 ว่าด้วยข้อความทั่วไปของภาษีเงินได้มาใช้บังคับ ซึ่งเห็นได้ว่าเงินได้อันจะนำมาคำนวณภาษีนั้นจะเป็นเงินทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นก็ดีต้องเป็นสิ่งที่ได้รับมาแล้วมิใช่เป็นแต่เพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับเงินทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นในภายหน้า ฉะนั้นการที่โจทก์จัดทำบัญชีค่าเช่าเป็นรายได้โดยใช้ระบบเกณฑ์เงินสดคือนำค่าเช่าที่ได้รับมาแล้วเป็นหลักในการคำนวณกำไรสุทธิจึงเป็นการชอบแล้ว.
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่าโจทก์ประกอบกิจการให้เช่าที่ดินและอาคารกับถือหุ้นในบริษัทจำกัดอื่น ๆ มีรายได้จากค่าเช่าและเงินปันผล ต่อมากองตรวจสอบภาษีอากรเรียกตรวจสอบบัญชีประจำปี2518, 2519 และแจ้งให้โจทก์ทราบว่าโจทก์ทำบัญชีตามเกณฑ์เงินสดไม่ถูกต้องจะต้องทำบัญชีตามหลักเกณฑ์สิทธิ คือรายได้ที่ต้องชำระในรอบระยะเวลาบัญชีปีใดจะต้องนำมาลงบัญชีถือเป็นรายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีปีนั้นด้วยและได้ประเมินให้โจทก์เสียภาษีปี 2518 และ 2519 เพิ่มเติมพร้อมเงินเพิ่มตามหนังสือที่ ต.1/1070/2/02442-02443 โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ตามหนังสือภส.7 เลขที่ 206ก.-206ข./2525 โจทก์เห็นว่าไม่ถูกต้องความเป็นจริงและไม่ชอบด้วยกฎหมาย จึงขอให้ศาลพิพากษายกเลิกเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยให้การว่า การคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลต้องเป็นไปตามเงื่อนไขของประมวลรัษฎากรมาตรา 65ทวิและมาตรา 65 ตรี ซึ่งต้องเป็นไปตามระบบบัญชีเกณฑ์สิทธิและที่ปรากฏว่าโจทก์มีกำไรจากการขายทรัพย์สินเพราะเจ้าพนักงานประเมินได้ตรวจพบว่าโจทก์ได้จายที่ดินไป 1 แปลง เจ้าพนักงานประเมินได้ใช้ราคาประเมินของกรมที่ดินเป็นเกณฑ์ในการคำนวณกำไรสุทธิซึ่งเป็นการชอบแล้ว
ศาลชั้นต้นพิจารณาแล้ว พิพากษายกฟ้องโจทก์
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์วินิจฉัยว่า ค่าเช่าที่ค้างชำระแม้ถึงกำหนดชำระแล้ว แต่โจทก์ยังไม่ได้รับมาจริง จึงยังไม่เป็นเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 39 ที่จะนำไปคำนวณกำไรสุทธิเพื่อคำนวณภาษีเงินได้ดังนั้น ที่เจ้าพนักงานประเมินสั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลกับเงินเพิ่มในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2518, 2519 และที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยการคำนวณกำไรสุทธิของเจ้าพนักงานประเมินของแต่ละปีเป็นการชอบด้วยกฎหมายแล้วจึงเป็นการไม่ชอบ ส่วนที่เจ้าพนักงานประเมินรายได้จากการขายที่ดินของโจทก์เพื่อนำไปคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลเท่ากับราคาประเมินของเจ้าพนักงานที่ดินเป็นการชอบแล้ว จึงพิพากษาแก้ให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ซึ่งต่อมาได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ตามหนังสือที่ ภ.ส.7 เลขที่ 206ก.-206ข./2525เฉพาะส่วนที่นำเอาค่าเช่าที่ค้างชำระมารวมเป็นเงินได้พึงประเมินในการคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มของโจทก์ นอกจากที่แก้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลชั้นต้น
โจทก์และจำเลยทั้งสี่ฎีกา
ในปัญหาที่จำเลยฎีกาว่า การประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์เกี่ยวกับค่าเช่าตึกแถวหรืออาคาร ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ทำการประเมินโดยใช้ระบบเกณฑ์สิทธิเป็นหลักในการคำนวณกำไรสุทธิชอบแล้วจะใช้ระบบเกณฑ์เงินสดดั่งที่โจทก์ฟ้องเป็นหลักในการคำนวณกำไรสุทธิไม่ชอบนั้นศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ในการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ที่ใช้บังคับในขณะเกิดคดีนี้บัญญัติไว้ว่า ‘เงินได้ที่ต้องเสียภาษีตามความในส่วนนี้คือกำไรสุทธิซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชี…’ ซึ่งมีความหมายเพียงว่า ให้นำกำไรสุทธิมาคำนวณภาษีเงินได้ที่จะต้องเสียให้แก่รัฐส่วนการคำนวณหากำไรสุทธิก็โดยนำรายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีหักรายจ่ายต่าง ๆ ซึ่งเป็นไปตามเงื่อนไขที่ระบุไว้ในมาตรา 65 ทวิและมาตรา 65 ตรี แต่รายได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นจะจัดทำกันโดยใช้ระบบเกณฑ์สิทธิหรือเกณฑ์เงินสด ประมวลรัษฎากรที่ใช้อยู่ในขณะนั้นมิได้บัญญัติไว้อย่างชัดแจ้ง ดังนั้น จึงต้องนำมาตรา39 ซึ่งอยู่ในส่วนที่ 1 ว่าด้วยข้อความทั่วไปของภาษีเงินได้มาใช้บังคับ ตามมาตรา 39 บัญญัติไว้ว่า ‘ในหมวดนี้เว้นแต่ข้อความจะแสดงให้เห็นเป็นอย่างอื่น เงินได้พึงประเมินหมายความว่า เงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้เงินได้ที่กล่าวนี้ให้หมายความรวมตลอดถึงทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน…’ ตามบทกฎหมายดังนี้เป็นที่เห็นได้ชัดว่าเงินได้อันจะนำมาคำนวณภาษีนั้นจะเป็นเงิน ทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นก็ดี ก็ต้องเป็นสิ่งที่ได้รับมาแล้วมิใช่เป็นแต่เพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับเงินทรัพย์สินหรือประโยชน์อย่างอื่นมาในภายหน้า ซึ่งในขณะครบรอบระยะเวลาบัญชียังไม่เป็นเงินได้ตามมาตรา 39 ที่จะนำไปคิดเป็นกำไรสุทธิซึ่งได้จากกิจการของโจทก์ตามมาตรา 65 แต่อย่างใด ความในมาตรา 65 นั้นเองก็ยังใช้คำว่า ‘เงินได้’ที่ต้องเสียภาษีตามความในส่วนนี้คือ กำไรสุทธิซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีดังนั้นกิจการที่กระทำตามความในมาตรา 65 นี้ หมายความถึงกิจการที่กระทำจนได้เงินมาเป็นเงินได้แล้วนั่นเอง หรือจะกล่าวอีกนัยหนึ่งว่านำระบบเกณฑ์เงินสดมาใช้ในการจัดทำรายได้ เพื่อจะนำมาคำนวณกำไรสุทธิ ฉะนั้น การที่โจทก์จัดทำบัญชีค่าเช่าเป็นรายได้โดยใช้ระบบเกณฑ์เงินสดเพื่อนำมาคำนวณกำไรสุทธิจึงเป็นการชอบแล้ว ที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยทำการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ ถือค่าเช่าเป็นรายได้โดยใช้ระบบเกณฑ์สิทธิเพื่อนำมาคำนวณกำไรสุทธิจึงเป็นการไม่ชอบและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่วินิจฉัยเห็นด้วยกับเจ้าพนักงานประเมินจึงเป็นคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่ไม่ชอบเช่นเดียวกัน ฎีกาของจำเลยฟังไม่ขึ้น
ส่วนที่โจทก์ฎีกาว่าในรอบระยะเวลาบัญชี 2518 โจทก์ไม่มีรายได้จากการขายที่ดินเป็นเงิน 676,430 บาท 20 สตางค์ การที่เจ้าพนักงานประเมินนำรายได้จากการขายที่ดินจำนวนเงินดังกล่าวไปประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากโจทก์จึงเป็นการประเมินที่ไม่ชอบนั้น ศาลฎีกาวินิจฉัยว่าโจทก์ได้จดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ขายที่ดินโฉนดที่ 67906 ให้แก่พลตำรวจตรีหม่อมราชวงศ์นิตย์ ภานุมาศ ตามเอกสารหมาย จ.3 การขายมิใช่เป็นการจดทะเบียนโอนกรรมสิทธิ์ที่ดินตามสัญญาจะซื้อขายเอกสารหมาย จ.1 และโจทก์ไม่มีพยานหลักฐานอื่นใดมาสืบแสดงให้ศาลเห็นถึงราคาขายที่ดินโฉนดที่ 67906 ที่แท้จริงว่าเป็นเงินเท่าใด การที่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1ทำการประเมินรายได้จากการขายที่ดินของโจทก์เพื่อคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลตามราคาประเมินเจ้าพนักงานที่ดินจึงเป็นการชอบแล้ว และเมื่อโจทก์มิได้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลดังกล่าวภายในกำหนดตามที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งให้โจทก์ทราบ โจทก์จึงต้องเสียเงินเพิ่มตามกฎหมาย การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ในส่วนนี้ชอบแล้ว
พิพากษายืน.
