แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ประมวลรัษฎากรมาตรา ๕๖ วรรคสองบัญญัติไว้เพื่อให้มีผู้รับผิดชอบในการยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคลห้างหุ้นส่วนสามัญ จ. มีหุ้นส่วน ๒ คน คือ ห. กับจำเลยที่ ๑เมื่อ ห. ตาย จึงเป็นหน้าที่ของจำเลยที่ ๑ ที่จะต้องยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในนามของห้างหุ้นส่วนสำหรับปีภาษีนั้น เมื่อจำเลยที่ ๑ ไม่ยื่นรายการเพื่อเสียภาษีและเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินไปยังจำเลยที่ ๑ แล้วแม้จะมิได้แจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาต่อทายาทของ ห. ก็ไม่ทำให้การประเมินเสียไป
ในกรณีที่ห้างหุ้นส่วนหรือคณะบุคคลที่ไม่ใช่นิติบุคคล เลิกกันโดยไม่มีการชำระบัญชี ผู้เป็นหุ้นส่วนและบุคคลผู้มีอำนาจจัดการมีหน้าที่ร่วมกันยื่นแบบแสดงรายการการค้า ตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๗๗ และ ๘๔ ฉ.วรรค เมื่อ ห. ผู้เป็นหุ้นส่วนตายเป็นเหตุให้ห้างหุ้นส่วนเลิกกันตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา๑๐๕๕(๕) และไม่มีการชำระบัญชี จำเลยที่ ๑ ซึ่งเป็นหุ้นส่วนที่เหลือต้องทำหน้าที่เป็นตัวแทนห้างหุ้นส่วนในการเสียภาษี การที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินภาษีการค้าของห้างหุ้นส่วนต่อจำเลยที่ ๑ จึงชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๘
ผู้เป็นหุ้นส่วนในห้างหุ้นส่วนสามัญทุกคนต้องร่วมกันรับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรของห้างหุ้นส่วนโดยไม่มีจำกัดตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๐๒๕ เมื่อ ห.ผู้เป็นหุ้นส่วนคนหนึ่งตาย ทายาทผู้รับมรดกของ ห. ต้องร่วมกับจำเลยที่ ๑ รับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวด้วย
การคำนวณเงินเพิ่มภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๙ ทวิต้องเริ่มนับเมื่อพ้น ๑๕ วัน ถัดจากเดือนภาษี ทั้งเงินเพิ่มดังกล่าวจะต้องไม่เกินกว่าจำนวนภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับการที่ศาลพิพากษาให้จำเลยรับผิดชำระเงินเพิ่มตามมาตรา ๘๙ ทวิดังกล่าวเกินกว่าที่กฎหมายกำหนดไว้ เป็นปัญหาเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อย แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดกล่าวอ้าง ศาลฎีกามีอำนาจแก้ไขให้ถูกต้องได้.
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า จำเลยที่ ๑ กับนายหอม จันทร์เศรษฐ์ เป็นหุ้นส่วนทำการค้าร่วมกันในนามห้างหุ้นส่วนสามัญจันทรวัฒน์ก่อสร้าง นายหอมถึงแก่ความตายจำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ เป็นทายาทโดยธรรม และเป็นผู้รับมรดกของนายหอม เจ้าพนักงานประเมินได้ตรวจสอบพบว่าห้างหุ้นส่วนดังกล่าวเสียภาษีไว้ไม่ถูกต้องและต้องเสียภาษีเพิ่มเติม รวมภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ ๑กับพวกต้องชำระเป็นเงินทั้งสิ้น ๙๕๐,๐๘๐.๘๑ บาท ซึ่งจำเลยที่ ๒ถึงที่ ๘ ต้องร่วมกับจำเลยที่ ๑ รับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวด้วย โจทก์แจ้งการประเมินภาษีทุกประเภทให้จำเลยทราบแล้ว จำเลยไม่ชำระ ขอให้จำเลยร่วมกันชำระภาษีอากรดังกล่าวกับเงินเพิ่มภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑ ต่อเดือน หรือเศษของเดือน ตามประมวลรัษฎากรมาตรา ๘๙ ทวิ นับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จ
จำเลยที่ ๑ ขาดนัดยื่นคำให้การ
จำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ ให้การว่า นายหอมมิได้ร่วมทำการค้ากับจำเลยที่ ๑ หากนายหอมจะต้องร่วมรับผิดกับจำเลยที่ ๑ จำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ ก็ไม่ต้องรับผิดเพราะมิได้เป็นผู้ก่อหนี้ดังกล่าวขึ้น จำเลยไม่เคยได้รับหมายเรียกจากเจ้าพนักงานประเมินเจ้าพนักงานประเมินมิได้แจ้งการประเมินให้จำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ ทราบการประเมินไม่ชอบ โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องและคดีขาดอายุความ ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยที่ ๑ ชำระค่าภาษีอากรตามฟ้องพร้อมเงินเพิ่มภาษีการค้า อัตราร้อยละ ๑ ของเดือน หรือเศษของเดือนเป็นเงินเดือนละ ๔๑๗.๕๔ บาท จนกว่าจะชำระเสร็จ แต่ไม่ให้เกิน ๗๙ เดือนนับแต่วันที่ ๒๙ พฤษภาคม ๒๕๓๐ (วันถัดจากวันฟ้อง)เป็นต้นไป ให้ยกฟ้องจำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้เถียงกันฟังได้ว่า นายหอม จันทร์เศรษฐ์ กับจำเลยที่ ๑ เป็นหุ้นส่วนทำการค้าร่วมกัน โดยใช้ชื่อว่าห้างหุ้นส่วนสามัญจันทรวัฒน์ก่อสร้าง ระหว่างที่ทำการค้าร่วมกันนี้ นายหอมถึงแก่ความตายเมื่อวันที่ ๒๔ ธันวาคม ๒๕๒๔ ครั้นปี ๒๕๒๗ เจ้าพนักงานประเมินของโจทก์หมายเรียกจำเลยที่ ๑ ไปทำการไต่สวนและให้นำบัญชีสำหรับปี ๒๕๒๔ ไปมอบให้เจ้าพนักงานทำการตรวจสอบด้วย ทั้งนี้ เพราะเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรสงสัยว่าห้างหุ้นส่วนสามัญจันทรวัฒน์ก่อสร้าง ชำระภาษีในปี ๒๕๒๔ ไม่ถูกต้อง ผลการตรวจสอบไต่สวนพบว่าห้างหุ้นส่วนดังกล่าวจะต้องชำระภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย และภาษีการค้าตลอดจนเงินเพิ่มเบี้ยปรับให้โจทก์รวม ๙๕๐,๐๘๐.๘๑ บาท เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินต่อจำเลยที่ ๑ โดยมิได้แจ้งต่อจำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ ซึ่งเป็นทายาทโดยธรรมผู้รับมรดกของนายหอม เมื่อจำเลยที่ ๑ ไม่อุทธรณ์การประเมินโจทก์นำคดีมาฟ้องขอให้บังคับจำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ ในฐานะผู้รับมรดกนายหอมร่วมกับจำเลยที่ ๑ ชำระภาษีอากรที่มีการประเมินให้โจทก์ด้วย มีปัญหาว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินไม่แจ้งการประเมินให้จำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ ทายาทโดยธรรมของนายหอมผู้ตายซึ่งเป็นหุ้นส่วนของจำเลยที่ ๑ ทราบ เป็นเหตุให้การประเมินไม่ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่พิเคราะห์แล้วเห็นว่า เมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบและประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคลนั้น กรณีที่บุคคลธรรมดาบางคนในห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคล นั้นถึงแก่ความตาย ประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะว่า ให้แจ้งการประเมินไปยังผู้ใด มีแต่มาตรา ๕๖ วรรคสอง บัญญัติเกี่ยวกับการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาว่า ให้ผู้อำนวยการหรือผู้จัดการของห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในชื่อห้างหุ้นส่วน หรือคณะบุคคลนั้น และกำหนดให้ผู้มีตำแหน่งดังกล่าวรับผิดเสียภาษีในชื่อของห้างหุ้นส่วน หรือคณะบุคคลนั้นด้วย แต่หากมีภาษีค้างชำระ หุ้นส่วนทุกคน หรือบุคคลในคณะบุคคลทั้งหมดต้องร่วมกันรับผิด ที่กฎหมายบัญญัติไว้เช่นนี้เห็นได้ว่า ก็เพื่อให้มีผู้รับผิดชอบในการยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินและเสียภาษี หุ้นส่วนสามัญในคดีนี้มีหุ้นส่วนเพียง ๒ คนคือนายหอมกับจำเลยที่ ๑ เมื่อนายหอมถึงแก่ความตายในปี ๒๕๒๔ โดยสภาพบังคับ จึงเป็นหน้าที่ของจำเลยที่ ๑ จะต้องยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในนามของห้างหุ้นส่วนสำหรับปีภาษีนั้นกรณีที่จำเลยที่ ๑ ไม่ยื่นรายการเพื่อเสียภาษี เจ้าพนักงานประเมินจึงต้องเรียกจำเลยที่ ๑ ผู้รับผิดชอบมาทำการตรวจสอบไต่สวนแล้วแจ้งการประเมินไปยังจำเลยที่ ๑ ผู้รับผิดในการเสียภาษีในนามของห้างหุ้นส่วน และในกรณีที่จำเลยที่ ๑ มีหน้าที่ยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้และรับผิดชอบในการเสียภาษีแล้ว หากนายหอมยังมีชีวิตเมื่อนายหอมไม่ใช่ผู้มีหน้าที่เช่นนั้นก็ไม่มีเหตุที่เจ้าพนักงานประเมินจะแจ้งการประเมินให้นายหอมทราบ ฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ได้แจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาต่อจำเลยที่ ๒ถึงที่ ๘ ทายาทของนายหอมจึงไม่ทำให้การประเมินเสียไป
สำหรับภาษีการค้านั้นเมื่อประเมินแล้ว ประมวลรัษฎากรมาตรา ๘๘ บัญญัติให้แจ้งการประเมินไปยังผู้ประกอบการค้า กรณีบริษัทซึ่งประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ ให้คำจำกัดความไว้ว่าให้หมายถึงห้างหุ้นส่วน และคณะบุคคลที่ไม่ใช่นิติบุคคลด้วยเลิกกันโดยไม่มีการชำระบัญชีนั้น ประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๔ ฉวรรคสอง ให้ผู้เป็นหุ้นส่วน และบุคคลผู้มีอำนาจจัดการมีหน้าที่ร่วมกันยื่นแบบแสดงรายการค้า ซึ่งมีผลเท่ากับว่าให้บุคคลที่กล่าวทำหน้าที่เป็นตัวแทนห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลผู้ประกอบการค้าในการเสียภาษีการค้า เมื่อนายหอมหุ้นส่วนถึงแก่ความตาย อันเป็นเหตุให้ห้างหุ้นส่วนเลิกกันดังที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๐๕๕(๕) และไม่ปรากฏว่ามีการชำระบัญชี จำเลยที่ ๑ หุ้นส่วนที่มีชีวิตจึงต้องทำหน้าที่เป็นตัวแทนห้างหุ้นส่วนสามัญจันทรวัฒน์ก่อสร้างผู้ประกอบการค้าในการเสียภาษีการที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินภาษีการค้าให้จำเลยที่ ๑ทราบ จึงเป็นการปฏิบัติตามที่กฎหมายบัญญัติไว้ ดังวินิจฉัยมาเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้ว เมื่อจำเลยที่ ๑ ไม่อุทธรณ์การประเมินและไม่ชำระภาษีอากรของห้างหุ้นส่วนภายในกำหนดผู้เป็นหุ้นส่วนทุกคนต้องร่วมกันรับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวโดยไม่มีจำกัดตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๐๒๕ เมื่อนายหอมผู้เป็นหุ้นส่วนคนหนึ่งถึงแก่ความตาย จำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ทายาทโดยธรรมผู้รับมรดกของนายหอม จึงต้องร่วมกับจำเลยที่ ๑ รับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวด้วย ฯลฯ แต่ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยที่ ๑ ชำระเงินเพิ่มภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑ต่อเดือนหรือเศษของเดือนเป็นเงินเดือนละ ๔๑๗.๕๔ บาท จนกว่าจะชำระเสร็จ แต่ไม่ให้เกิน ๗๙ เดือน นับแต่วันที่ ๒๙ พฤษภาคม ๒๕๓๐เป็นต้นไปนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ยังไม่ถูกต้อง เพราะได้คำนวณรวมภาษีบำรุงเทศบาลเข้าไว้ด้วย และการคำนวณเงินเพิ่มภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๘๙ ทวิ นั้น ต้องเริ่มนับเมื่อพ้น ๑๕ วันถัดจากเดือนภาษีตามมาตรา ๘๙ ทวิ วรรคสาม ทั้งเงินเพิ่มดังกล่าวจะต้องไม่เกินกว่าจำนวนภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับตามมาตรา๘๙ ทวิ วรรคท้าย โจทก์บรรยายมาในคำฟ้องว่าในปี ๒๕๒๔ จำเลยที่ ๑กับพวกชำระภาษีการค้าไว้ไม่ถูกต้อง จะต้องเสียภาษีการค้าประจำเดือนมีนาคม ตุลาคม พฤศจิกายน และธันวาคม เพิ่มเติมเป็นเงิน ๑,๔๒๘ บาท๑๐,๒๓๒.๒๕ บาท ๑๖,๕๑๑.๒๕ บาท และ ๙,๗๘๗.๗๕ บาท ตามลำดับซึ่งต้องเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าในอัตราร้อยละ ๑ ต่อเดือน คำนวณถึงวันที่ ๑๕ กันยายน ๒๕๒๘ เป็นเวลา ๕๓ เดือน ๔๖ เดือน ๔๕ เดือน และ๔๔ เดือน ตามลำดับ และจำเลยที่ ๑ กับพวกต้องเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าในอัตราดังกล่าวนับแต่วันที่ ๑๖ กันยายน ๒๕๒๘ จนถึงวันฟ้องอีกเป็นเวลา ๒๑ เดือนรวมเป็นเงินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงินได้หักณ ที่จ่าย ภาษีการค้า เงินเพิ่มและเบี้ยปรับทั้งหมดจนถึงวันที่ ๒๘พฤษภาคม ๒๕๓๐ ซึ่งเป็นวันฟ้องแล้วเป็นเงินทั้งสิ้น ๙๕๐,๐๘๐.๘๑ บาทแสดงว่าทุนทรัพย์ตามคำฟ้องของโจทก์นั้นโจทก์ได้คำนวณรวมเงินเพิ่มภาษีการค้าของเดือนมีนาคม ตุลาคม พฤศจิกายน และธันวาคม ปี ๒๕๒๔ตามมาตรา ๘๙ ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรไว้แล้วเป็นเวลา ๗๔ เดือน๖๗ เดือน ๖๖ เดือน และ ๖๕ เดือน ตามลำดับ ดังนั้นจำเลยที่ ๑จะต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าดังกล่าวต่อไป นับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จอีกไม่เกิน ๒๖ เดือน ๓๓ เดือน ๓๔ เดือน และ๓๕ เดือน ตามลำดับ เงินเพิ่มภาษีการค้าดังกล่าวจึงจะไม่เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับ การที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยที่ ๑ ชำระเงินเพิ่มดังกล่าวในอัตราร้อยละ ๑ต่อเดือน จนกว่าจะชำระเสร็จแต่ไม่ให้เกิน ๗๙ เดือน นับถัดจากวันฟ้องนั้น จึงเป็นการพิพากษาให้จำเลยที่ ๑ รับผิดเกินกว่าที่กฎหมายกำหนดไว้ ซึ่งเป็นปัญหาเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อย แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดยกขึ้นอ้าง ศาลฎีกาก็มีอำนาจแก้ไขให้ถูกต้องได้
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้จำเลยทุกคนร่วมกันชำระเงิน๙๕๐,๐๘๐.๘๑ บาท ให้โจทก์ พร้อมด้วยเงินเพิ่มภาษีการค้าตามมาตรา๘๙ ทวิ ในอัตราร้อยละ ๑ ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีการค้านับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเงินให้โจทก์เสร็จ ซึ่งเมื่อรวมกับเงินเพิ่มที่กล่าวในฟ้องแล้ว จะต้องไม่เกินจำนวนภาษีการค้าที่ต้องชำระตามฟ้องโดยไม่รวมเบี้ยปรับ แต่จำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๘ ไม่ต้องรับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวเกินกว่าทรัพย์มรดกที่ตกทอดได้แก่ตน นอกจากที่แก้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลาง.
