แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
สินค้าที่โจทก์นำเข้าถูกระบุในใบกำกับสินค้าโดยชัดแจ้งว่าเป็นสินค้าประเภทแบตเตอรี่ แสดงให้เห็นว่าสินค้าพิพาทเป็นแบตเตอรี่โดยสภาพ ซึ่งตรงกับพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้าย พ.ร.ฎ.กำหนดประเภทสินค้าตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 2 ) พ.ศ.2540 ประเภทที่ 08.90 (4) ส่วนที่โจทก์อ้างว่าแบตเตอรี่ที่นำเข้าเป็นส่วนประกอบสำคัญของเครื่องสำรองไฟฟ้าครบชุดบริบูรณ์ ตามหลักเกณฑ์การตีความในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต ข้อ (3) ของประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์การตีความในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต ลงวันที่ 22 เมษายน 2528 คำเบิกความของพยานโจทก์ก็ไม่ปรากฏว่าโจทก์นำเข้าแบตเตอรี่พิพาทเพื่อสำหรับผลิตหรือประกอบเข้ากันเป็นเครื่องสำรองไฟฟ้าเป็นการเฉพาะเจาะจง เมื่อประกอบเข้าด้วยกันแล้วเสร็จแล้วแบตเตอรี่จะเปลี่ยนสภาพเป็นส่วนที่นำไปประกอบกับส่วนประกอบอื่น ๆ เป็นเครื่องสำรองไฟอย่างแท้จริง อันจะถือว่าเป็นสินค้าครบชุดบริบูรณ์ และที่โจทก์อ้างว่า แบตเตอรี่ไม่อาจแยกการทำงานออกจากส่วนประกอบอื่นของเครื่องสำรองไฟฟ้าได้ โจทก์ก็ไม่มีพยานหลักฐานมานำสืบให้เห็นว่า แบตเตอรี่พิพาทต้องประกอบอยู่ในตัวเครื่องสำรองไฟฟ้าจนไม่อาจแยกออกจากกันได้ และไม่สามารถใช้งานได้ด้วยตนเองนอกจากประกอบเข้ากับเครื่องสำรองไฟ พยานหลักฐานที่โจทก์นำสืบมาไม่พอฟังได้ว่า แบตเตอรี่ที่โจทก์นำเข้ามาเป็นส่วนประกอบของเครื่องสำรองไฟฟ้าครบชุดบริบูรณ์ อันจะทำให้แบตเตอรี่ที่นำเข้าไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต
โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มอันเป็นแบบพิมพ์เดียวกัน โจทก์คงสำแดงพิกัดอัตราศุลกากรและภาษีศุลกากรเท่านั้น แต่ไม่ได้ระบุรหัสสินค้าสรรพสามิตที่จำเป็นต้องใช้ในการคำนวณภาษีสรรพสามิต อันจะทำให้เห็นเจตนาของโจทก์ว่ามุ่งหมายจะยื่นรายการภาษีสรรพสามิตด้วย ทั้งการที่โจทก์อ้างว่าไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตมาแต่แรกนั้น ย่อมเป็นข้อบ่งชี้ว่าโจทก์ไม่เคยมีเจตนาจะยื่นแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตมาก่อน กรณีของโจทก์จึงเป็นกรณีที่มิได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตตาม พ.ร.บ.ภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 มาตรา 48 (3) และแม้หากจะฟังได้ว่าโจทก์ยื่นแบบรายการภาษีสรรพสามิต แต่มูลค่าของสินค้าขาดไปเกินกว่าร้อยละยี่สิบห้าของมูลค่าที่แสดงในแบบรายการภาษี พนักงานเจ้าหน้าที่มีอำนาจประเมินภาษีสรรพสามิตภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบรายการภาษีตามมาตรา 83 (3)
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการแจ้งการประเมินอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต และภาษีมูลค่าเพิ่ม ที่ กค 0508(3)/3-3-03676 ถึง 3-3-03681 และที่ กค 0508(3)/3-3-03683 ถึง 3-3-03691 ที่ กค 0508(3)/3-3-03696 ที่ กค 0508(3)/3-3-03697 ทั้ง 18 ฉบับ และเพิกถอนคำวินิจฉัยคำคัดค้านการประเมินภาษีสรรพสามิต เลขที่ กค.0613/651 ลงวันที่ 16 กรกฎาคม 2552 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 2/2554 ลงวันที่ 11 พฤษภาคม 2554
จำเลยทั้งสองให้การขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลย โดยกำหนด ค่าทนายความ 40,000 บาท
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยทั้งสองไม่โต้แย้งกันในชั้นนี้รับฟังเป็นยุติว่า เมื่อปี 2544 ถึงปี 2545 โจทก์นำเข้าเครื่องสำรองไฟฟ้า (UPS) แบบหลายเที่ยวเรือ โดยยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการอากรขาเข้า สำแดงประเภทพิกัดสินค้าเป็นเครื่องสำรองไฟฟ้า พิกัด 8504.40 โดยไม่เสียภาษีสรรพสามิต พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 2 ตรวจปล่อยสินค้าให้โจทก์รับไปแล้ว ต่อมาเป็นเวลา 7 ปี พนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 2 ตรวจสอบพบว่า สินค้าที่โจทก์นำเข้าเป็นแบตเตอรี่ที่ใช้กับเครื่องสำรองไฟฟ้า (UPS) ซึ่งจะต้องเสียภาษีสรรพสามิตตามพิกัดประเภทที่ 08.90 (4) จึงทำการประเมินเรียกเก็บภาษีสรรพสามิต ภาษีเพื่อมหาดไทย ภาษีมูลค่าเพิ่ม เบี้ยปรับ และเงินเพิ่ม รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 11,339,615.30 บาท โดยอ้างเหตุผลในการประเมินว่า สำนักสืบสวนและปราบปรามมีบันทึกข้อความแจ้งสำนักกฎหมายของจำเลยที่ 1 ให้ความเห็นประกอบกับข้อพิจารณาของสำนักงานคณะกรรมการกฤษฎีกาเรื่องเสร็จที่ 230/2547 ว่า เฉพาะแบตเตอรี่ที่ใช้กับเครื่องสำรองไฟฟ้าเท่านั้นที่จะต้องเสียภาษีสรรพสามิตประเภทที่ 08.90 (4) โดยต้องจัดเก็บจากมูลค่าต่อหน่วยของแบตเตอรี่ มิใช่มูลค่าต่อหน่วยของเครื่องสำรองไฟฟ้า โจทก์จึงชำระภาษีอากรไว้ไม่ถูกต้อง ตามแบบแจ้งการประเมินอากรขาเข้า/ขาออก ภาษีสรรพสามิต และภาษีมูลค่าเพิ่ม (กศก.115) รวม 18 ฉบับ โจทก์ยื่นคำคัดค้านการประเมินภาษีต่ออธิบดีของจำเลยที่ 1 ต่อมาวันที่ 16 และวันที่ 27 กรกฎาคม 2552 สำนักงานสรรพสามิตภาคที่ 10 ของจำเลยที่ 1 มีคำวินิจฉัยคำคัดค้านให้แก้การประเมิน โดยให้โจทก์ชำระภาษีสรรพสามิต เงินเพิ่ม และภาษีเพื่อมหาดไทย เป็นเงินทั้งสิ้น 11,339,615.30 บาท และงดเบี้ยปรับทั้งหมด วันที่ 28 สิงหาคม 2552 โจทก์อุทธรณ์คำวินิจฉัยต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ แต่โจทก์ยังไม่เห็นด้วยจึงฟ้องเป็นคดีนี้
ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกมีว่า แบตเตอรี่ที่โจทก์นำเข้า เป็นส่วนประกอบของเครื่องสำรองไฟฟ้า (UPS) ครบชุดบริบูรณ์ อันจะทำให้แบตเตอรี่ที่นำเข้านั้นไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตหรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า สินค้าพิพาทที่โจทก์นำเข้าถูกระบุในใบกำกับสินค้า (invoice) โดยชัดแจ้งว่าเป็นสินค้าประเภทแบตเตอรี่ แสดงให้เห็นว่าสินค้าพิพาทเป็นแบตเตอรี่โดยสภาพ ซึ่งตรงกับพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิตท้ายพระราชกฤษฎีกา กำหนดประเภทสินค้าตามพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต (ฉบับที่ 2) พ.ศ.2540 ประเภทที่ 08.90 (4) ส่วนที่โจทก์กล่าวอ้างว่า โจทก์ได้รับอนุมัติให้นำเข้าแบตเตอรี่พิพาทแบบหลายเที่ยวเรือ โดยแบตเตอรี่ที่นำเข้าเป็นส่วนประกอบสำคัญของเครื่องสำรองไฟฟ้าครบชุดบริบูรณ์ ตามหลักเกณฑ์การตีความพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต ข้อ (3) ของประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง กำหนดหลักเกณฑ์การตีความในพิกัดอัตราภาษีสรรพสามิต ลงวันที่ 22 เมษายน 2528 นั้น ตามคำเบิกความของพยานโจทก์ไม่ปรากฏว่าโจทก์นำเข้าแบตเตอรี่พิพาทเพื่อสำหรับผลิตหรือประกอบเข้ากันเป็นเครื่องสำรองไฟฟ้าแต่ละชุดเป็นการเฉพาะเจาะจง ซึ่งเมื่อได้นำมาผลิตหรือประกอบเข้าด้วยกันเสร็จแล้วจะทำให้แบตเตอรี่เปลี่ยนสภาพเป็นส่วนที่นำไปประกอบกับส่วนประกอบอื่น ๆ เป็นเครื่องสำรองไฟฟ้าอย่างแท้จริง อันจะถือว่าเป็นสินค้าครบชุดบริบูรณ์ และที่โจทก์อ้างว่า แบตเตอรี่ไม่อาจแยกการทำงานออกจากส่วนประกอบอื่นของเครื่องสำรองไฟฟ้าได้ นั้น เห็นว่า แม้แบตเตอรี่พิพาทจะทำงานร่วมกับเครื่องสำรองไฟฟ้าได้ ก็หาได้หมายความว่าแบตเตอรี่จะกลายเป็นเครื่องสำรองไฟฟ้าไปด้วยไม่ โจทก์ไม่มีพยานหลักฐานมานำสืบให้เห็นว่า แบตเตอรี่พิพาทต้องประกอบอยู่ในตัวเครื่องสำรองไฟฟ้าจนไม่อาจแยกจากกันได้และไม่สามารถใช้งานได้ด้วยตัวเองโดยลำพังนอกจากประกอบเข้ากับเครื่องสำรองไฟฟ้า แต่ข้อเท็จจริงกลับได้ความว่า โจทก์แยกนำเข้าแบตเตอรี่จากประเทศสาธารณรัฐฝรั่งเศสและประเทศสหพันธ์สาธารณรัฐเยอรมัน และนำเข้าเครื่องสำรองไฟฟ้ามาจากประเทศสาธารณรัฐอิตาลี กรณีจึงมีเหตุผลน่าเชื่อว่า เครื่องสำรองไฟฟ้าและแบตเตอรี่พิพาทที่โจทก์นำเข้านั้นอาจแยกการทำงานกันได้ และแต่ละส่วนมีสภาพเป็นสินค้าครบชุดบริบูรณ์โดยลำพังอยู่ก่อนแล้ว แบตเตอรี่พิพาทจึงเป็นเพียงอุปกรณ์ที่โจทก์จะนำมาติดต่อหรือปรับเข้าไว้ในฐานะที่เป็นของใช้ประกอบกับเครื่องสำรองไฟฟ้าเท่านั้น พยานหลักฐานโจทก์ที่นำสืบมาไม่พอฟังได้ว่า แบตเตอรี่ที่โจทก์นำเข้าเป็นส่วนประกอบของเครื่องสำรองไฟฟ้าครบชุดบริบูรณ์ อันจะทำให้แบตเตอรี่ที่นำเข้านั้นไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตดังที่โจทก์อ้าง เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าสินค้าพิพาทเป็นแบตเตอรี่ โจทก์จึงต้องเสียภาษีสรรพสามิตในพิกัดประเภทที่ 08.90 (4) ดังที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมา คำพิพากษาศาลฎีกาที่โจทก์อ้างข้อเท็จจริงไม่ตรงกับคดีนี้ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น
ปัญหาตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการต่อไปมีว่า เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินภาษีสรรพสามิต ภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีเพื่อมหาดไทย สำหรับสินค้านำเข้าพิพาท ตามมาตรา 83 (3) แห่งพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 ได้หรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่า โจทก์ไม่เห็นด้วยกับศาลภาษีอากรกลางที่วินิจฉัยว่า โจทก์มิได้สำแดงรายการและจำนวนเงินภาษีสรรพสามิตที่พึงต้องชำระในใบขนสินค้าจึงถือว่าโจทก์ไม่ได้ยื่นแบบรายการภาษีสรรพสามิต พนักงานเจ้าหน้าที่ย่อมมีอำนาจแจ้งการประเมินภาษีสรรพสามิตได้ภายใน 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบรายการ แต่โจทก์เห็นว่าโจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าซึ่งระบุว่าเป็นใบขนสินค้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่ม (กศก.99/1) ต่อพนักงานเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 2 ซึ่งเป็นผู้มีอำนาจรับแบบรายการภาษีสรรพสามิต ถือได้ว่าโจทก์ยื่นแบบรายการภาษีสรรพสามิตตามกฎหมายแล้ว การที่โจทก์ไม่แสดงรายละเอียดในช่องรหัสสินค้าสรรพสามิต อัตราภาษีสรรพสามิต และแสดงมูลค่า “0” ในช่องภาษีสรรพสามิต และภาษีมูลคาเพิ่ม เนื่องจากโจทก์เห็นว่าไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิต มิใช่เป็นกรณีที่โจทก์มิได้ยื่นแบบรายการดังที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยนั้น ในปัญหานี้ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ในการนำเข้าแบตเตอรี่พิพาทแต่ละครั้ง โจทก์ยื่นใบขนสินค้าขาเข้าพร้อมแบบแสดงรายการภาษีสรรพสามิตและภาษีมูลค่าเพิ่มอันเป็นแบบพิมพ์เดียวกัน ซึ่งตามแบบพิมพ์แต่ละฉบับนั้นโจทก์คงสำแดงรายการเฉพาะในส่วนพิกัด 8504.40 ราคาของอัตราอากรขาเข้า ชนิดของคือส่วนของเครื่องสำรองไฟฟ้า ซึ่งเป็นการสำแดงพิกัดอัตราศุลกากรและภาษีศุลกากรเท่านั้น แต่โจทก์ไม่ได้ระบุรหัสสินค้าสรรพสามิตที่จำเป็นต้องใช้ในการคำนวณภาษีสรรพสามิต อันจะทำให้เห็นเจตนาของโจทก์ได้ว่ามุ่งหมายจะยื่นรายการภาษีสรรพสามิตด้วย อีกทั้งการที่โจทก์กล่าวอ้างว่าไม่ต้องเสียภาษีสรรพสามิตมาแต่แรกนั้น ย่อมเป็นข้อบ่งชี้ว่าโจทก์ไม่เคยมีเจตนาจะยื่นแบบรายการภาษีสรรพสามิตมาก่อน โจทก์จะอ้างว่าได้ยื่นแบบรายการภาษีสรรพสามิตแล้วไม่ได้ ประกอบกับโจทก์ไม่ได้ชำระภาษีสรรพสามิตแต่อย่างใด กรณีของโจทก์จึงเป็นกรณีที่โจทก์มิได้ยื่นแบบรายการภาษีตามความในมาตรา 48 (3) แห่งพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 และแม้หากจะฟังได้ว่าโจทก์ยื่นแบบรายการภาษีสรรพสามิต แต่มูลค่าของสินค้าขาดไปเกินกว่าร้อยละยี่สิบห้าของมูลค่าที่ลดลงในแบบรายการภาษี พนักงานเจ้าหน้าที่มีอำนาจประเมินภาษีสรรพสามิตได้ภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบรายการภาษี ตามมาตรา 83 (3) แห่งพระราชบัญญัติภาษีสรรพสามิต พ.ศ.2527 การที่พนักงานเจ้าหน้าที่ทำการประเมินภายในกำหนดเวลา 10 ปี นับแต่วันสุดท้ายแห่งกำหนดเวลายื่นแบบรายการภาษีจึงชอบแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยมานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้นเช่นกัน
พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ
