แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ตาม ป.รัษฎากร มาตรา ๑๖ บัญญัติให้รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังมีอำนาจแต่งตั้งเจ้าพนักงานประเมินได้ รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังย่อมมีอำนาจกำหนดท้องที่รับผิดชอบแก่เจ้าพนักงานที่ได้รับการแต่งตั้งด้วยได้เพื่อให้เกิดความคล่องตัวมีประสิทธิภาพและเหมาะสมกับสภาพของจำเลย เมื่อรัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังออกประกาศแต่งตั้งให้ข้าราชการพลเรือนสามัญตั้งแต่ระดับ ๓ ขึ้นไป สังกัดกรมสรรพากร เป็นเจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา ๑๖ (นอกจากที่ระบุไว้ใน (๒) (๓) และ (๔)) ในเขตท้องที่ทั่วราชอาณาจักร ตามข้อ ๒ (๑) ของประกาศกระทรวงการคลังว่าด้วยการแต่งตั้งเจ้าพนักงาน (ฉบับที่ ๓๙ ) ดังกล่าว ป. ซึ่งเป็นเจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษี ๖ สำนักตรวจสอบภาษีกลาง จึงมีอำนาจประเมินให้โจทก์ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มตามฟ้อง แม้สรรพากรจังหวัดสุราษฎร์ธานีจะมีอำนาจประเมินภาษีโจทก์ก็หามีผลกระทบกระเทือนเป็นเหตุให้การตรวจสอบและประเมินภาษีของ ป. ผู้ได้รับแต่งตั้งให้เป็นเจ้าพนักงานประเมินตามประกาศกระทรวงการคลังดังกล่าวเป็นการไม่ชอบไม่
การประเมินตาม ป.รัษฎากร มาตรา ๔๙ ต้องได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรที่จะกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นนั้น เป็นกรณีเจ้าพนักงานประเมินหาผลต่างระหว่างมูลค่าทรัพย์สินสุทธิ ณ วันต้นปี เปรียบเทียบกับมูลค่าทรัพย์สินสุทธิ ณ วันสิ้นปีของปีภาษีนั้น ผลที่หาได้คือทรัพย์สินสุทธิที่เพิ่มขึ้นให้นำมาบวกกับค่าใช้จ่ายที่ไม่เกี่ยวกับการหารายได้ แล้วหักด้วยเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณภาษี ผลลัพธ์เป็นเงินได้สุทธินำไปคำนวณกับอัตราภาษีก็จะเป็นภาษีที่ต้องเสีย และการประเมินตามมาตรา ๔๙ เป็นการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ส่วนการที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์ตามมาตรา ๘๘/๔ เป็นวิธีการตรวจสอบไต่สวนภาษีมูลค่าเพิ่มเนื่องจากเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบว่าโจทก์ไม่ได้จัดทำใบกำกับภาษีขายส่งมอบให้แก่ผู้ซื้อสินค้าและไม่ได้นำรายรับนี้ไปรวมเป็นฐานภาษีในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มในเดือนภาษีพิพาท เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มในส่วนที่โจทก์ขายสินค้าโดยไม่ได้ออกใบกำกับภาษี อันเป็นวิธีการตรวจสอบและประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา ๘๘ และ ๘๘/๒ ไม่ใช่เป็นการตรวจสอบและประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาโดยวิธีพิเศษตามมาตรา ๔๙
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามแบบ ภ.พ.73.1 ที่ 11840100 – 2548929 – 005 – 00039, 00012, 00019, 00020, 00028, และ 00031 ลงวันที่ 29 กันยายน 2548 และตามแบบ ภ.พ.73.1 ที่ 11840100-25480930-005-00040 ลงวันที่ 30 กันยายน 2548 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.1.2)/180-186/2551 ลงวันที่ 2 พฤศจิกายน 2548 ให้งดหรือลดเบี้ยปรับให้โจทก์
จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลย โดยกำหนดค่าทนายความ 10,000 บาท
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกมีว่า สำนักตรวจสอบภาษีกลางของจำเลยมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มที่พิพาทแก่โจทก์หรือไม่ โดยโจทก์อุทธรณ์ว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา 4 และมาตรา 16 เพียงแต่บัญญัติให้รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังมีอำนาจแต่งตั้งเจ้าพนักงานประเมิน แต่มิได้กำหนดเขตอำนาจด้วย เมื่อสรรพากรจังหวัดสุราษฎร์ธานีมีอำนาจประเมินอยู่แล้ว ประกาศกระทรวงการคลังว่าด้วยการแต่งตั้งเจ้าพนักงาน (ฉบับที่ 39) เรื่อง แต่งตั้งเจ้าพนักงานประเมินตามประมวลรัษฎากรจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย นั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร เห็นว่า ตามมาตรา 16 แห่งประมวลรัษฎากร บัญญัติให้รัฐมนตรีว่าการกระทรวง การคลังมีอำนาจแต่งตั้งเจ้าพนักงานประเมินได้ รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังย่อมมีอำนาจกำหนดท้องที่รับผิดชอบแก่เจ้าพนักงานที่ได้รับการแต่งตั้งด้วยได้เพื่อให้เกิดความคล่องตัวมีประสิทธิภาพและเหมาะสมกับสภาพของจำเลย เมื่อรัฐมนตรี ว่าการกระทรวงการคลังออกประกาศแต่งตั้งให้ข้าราชการพลเรือนสามัญตั้งแต่ระดับ 3 ขึ้นไป สังกัดกรมสรรพากร เป็นเจ้าพนักงานประเมินตามมาตรา 16 แห่งประมวลรัษฎากร (นอกจากที่ระบุไว้ใน (2) (3) และ (4)) ในเขตท้องที่ทั่วราชอาณาจักร ตามข้อ 2 (1) ของประกาศกระทรวงการคลังว่าด้วยการแต่งตั้งเจ้าพนักงาน (ฉบับที่ 39 ) ดังกล่าว นายประเสริฐ ซึ่งเป็นเจ้าหน้าที่ตรวจสอบภาษี 6 สำนักตรวจสอบภาษีกลาง จึงมีอำนาจประเมินภาษีอากรให้โจทก์ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มตามฟ้อง แม้สรรพากรจังหวัดสุราษฎร์ธานีจะมีอำนาจประเมินภาษีโจทก์ก็หามีผลกระทบกระเทือนเป็นเหตุให้การตรวจสอบและประเมินภาษีของนายประเสริฐ ผู้ได้รับแต่งตั้งให้เป็นเจ้าพนักงานประเมินตามประกาศกระทรวงการคลังดังกล่าวเป็นการไม่ชอบไม่ โจทก์ไม่อาจจะยกเอาเหตุที่โจทก์มีภูมิลำเนาหรือสถานที่ประกอบการค้าอยู่ในเขตพื้นที่สรรพากรจังหวัดสุราษฎร์ธานีมาอ้างว่าเจ้าพนักงานประเมินไม่มีอำนาจประเมินภาษีรายของโจทก์ได้ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น
มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ในประการต่อไปว่า การประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มของเจ้าพนักงานประเมินชอบด้วยมาตรา 19 และมาตรา 88/4 แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่ โดยโจทก์อุทธรณ์ว่า จำเลยออกหมายเรียกเพราะมีข้อมูลอายัดทรัพย์สินของสำนักงานป้องกันและปราบปรามยาเสพติด (ป.ป.ส.) จำนวนมาก จึงมิใช่เป็นการออกหมายเรียกเพราะมีเหตุอันควรเชื่อว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการไม่ถูกต้องครบถ้วนตามมาตรา 19 และ 20 แห่งประมวลรัษฎากร แต่เป็นการกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้น แล้วทำการประเมินตามมาตรา 49 แห่งประมวลรัษฎากร โดยไม่ได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากร นั้น เห็นว่า การประเมินตามมาตรา 49 แห่งประมวลรัษฎากร ซึ่งต้องได้รับอนุมัติจากอธิบดีกรมสรรพากรที่จะกำหนดจำนวนเงินได้สุทธิขึ้นนั้น เป็นกรณีเจ้าพนักงานประเมินหาผลต่างระหว่างมูลค่าทรัพย์สินสุทธิ ณ วันต้นปี เปรียบเทียบกับมูลค่าทรัพย์สินสุทธิ ณ วันสิ้นปีของปีภาษีนั้น ผลที่หาได้คือทรัพย์สินสุทธิที่เพิ่มขึ้นให้นำมาบวกกับค่าใช้จ่ายที่ไม่เกี่ยวกับการหารายได้ แล้วหักด้วยเงินได้ที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณภาษี ผลลัพธ์เป็นเงินได้สุทธินำไปคำนวณกับอัตราภาษีก็จะเป็นภาษีที่ต้องเสีย และการประเมินตามมาตรา 49 เป็นการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ส่วนการที่เจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์ตามมาตรา 88/4 แห่งประมวลรัษฎากรนั้น เป็นวิธีการตรวจสอบไต่สวนภาษีมูลค่าเพิ่มเนื่องจากเจ้าพนักงานประเมินตรวจพบว่าเงินฝากในบัญชีเป็นรายการรับชำระค่าสินค้าจากการที่โจทก์ขายทองรูปพรรณ ซึ่งข้อนี้โจทก์เองก็นำสืบรับว่า เงินที่นำเข้าฝากบัญชีธนาคารกสิกรไทย จำกัด (มหาชน) ของโจทก์ ในเดือนภาษีพิพาทเป็นรายได้จากการขายทองให้แก่ร้านทองประพันธ์และร้านทองโง้วชั่งเซ้งจริง แต่โจทก์ไม่ได้จัดทำใบกำกับภาษีขายส่งมอบให้แก่ผู้ซื้อสินค้าและโจทก์ไม่ได้นำรายรับนี้ไปรวมเป็นฐานภาษีในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่า เพิ่มในเดือนภาษีพิพาท อีกทั้งโจทก์ไม่สามารถนำหลักฐานมาแสดงว่าโจทก์ได้ชำระภาษีซื้อตามจำนวนที่นำไปหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม รวมทั้งไม่สามารถแจ้งถึงเหตุอันสมควรตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่อธิบดีกำหนด จึงต้องห้ามไม่ให้นำภาษีซื้อส่วนนี้มาหักในการคำนวณภาษีตามมาตรา 82/5(1) แห่งประมวลรัษฎากร เจ้าพนักงานประเมินย่อมมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มในส่วนที่โจทก์ขายสินค้าโดยไม่ได้ออกใบกำกับภาษีและไม่มีใบกำกับภาษีซื้อมาแสดงดังกล่าวได้ อันเป็นวิธีการตรวจสอบและประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มโจทก์โดยวิธีตามมาตรา 88 และ 88/2 แห่งประมวลรัษฎากร ไม่ใช่เป็นการตรวจสอบและประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาโดยวิธีพิเศษตามมาตรา 49 แห่งประมวลรัษฎากร อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น
พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ
