แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์ประกอบกิจการค้าประเภทการขายของชนิด 1(ก) ผลิตสังกะสีแท็งก์น้ำ ซึ่งไม่อยู่ในข่ายต้องกำหนดรายรับขั้นต่ำตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 38) เรื่องกำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการกำหนดรายรับขั้นต่ำตามมาตรา 86 เบญจแห่งประมวลรัษฎากร และภาษีการค้าในช่วงเวลาพิพาทส่วนใหญ่ (ระหว่างเดือนพฤศจิกายน 2527 ถึงเดือนเมษายน 2529) เป็นภาษีการค้าที่ถึงกำหนดก่อนที่มาตรา 86 เบญจ ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 มาตรา 25ใช้บังคับ ตามบทบัญญัติมาตรา 87(ทวิ) ให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจกำหนดรายรับขั้นต่ำของผู้ประกอบการค้าสำหรับภาษีที่ถึงกำหนดชำระแล้วเท่านั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์ครั้งแรกเมื่อวันที่ 30 พฤศจิกายน 2527 เดือนละไม่ต่ำกว่า 80,000 บาท โดยให้มีผลตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน 2527เป็นต้นไป เป็นการกำหนดรายรับล่วงหน้าก่อนที่จะถึงกำหนดที่โจทก์จะต้องยื่นแบบแสดงรายการการค้าเพื่อเสียภาษีการค้า โจทก์ยื่นคัดค้าน เจ้าพนักงานจึงกำหนดรายรับขั้นต่ำใหม่เมื่อวันที่12 พฤศจิกายน 2528 เป็นเดือนละไม่ต่ำกว่า 67,000 บาทโดยให้มีผลตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน 2527 เป็นต้นไป และกำหนดใหม่อีกครั้งเมื่อวันที่ 18 กุมภาพันธ์ 2529 เป็นเดือนละไม่ต่ำกว่า 51,000บาท โดยให้มีผลตั้งแต่เดือนธันวาคม 2528 เป็นต้นไป การกำหนดรายรับขั้นต่ำใหม่สองครั้งหลังนี้แม้จะเป็นการกำหนดหลังจากเวลาที่ต้องยื่นแบบสำหรับเดือนพฤศจิกายน 2527 ถึงเดือนธันวาคม 2528ได้ผ่านพ้นไปแล้วก็เป็นกรณีที่เกิดจากการโต้แย้งของโจทก์เกี่ยวกับจำนวนรายรับที่กำหนดไว้ล่วงหน้าก่อนทุกครั้ง การกำหนดรายรับขั้นต่ำในแต่ละช่วงของเจ้าพนักงานจึงเป็นการกำหนดไว้เป็นการล่วงหน้าทั้งสิ้น อันเป็นการกำหนดที่ไม่มีอำนาจโดยชอบด้วยกฎหมายการที่เจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินภาษีการค้าของโจทก์เพราะโจทก์ยื่นแบบแสดงรายรับเพื่อเสียภาษีการค้าไว้ต่ำกว่ารายรับขั้นต่ำที่กำหนดไว้แต่ละช่วง มิใช่เกิดจากการตรวจสอบแล้วพบว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไม่ถูกต้อง หรือมีข้อผิดพลาดอย่างอื่นซึ่งทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อนไป การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงเป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมาย
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบกิจการค้าประเภทการขายของชนิด1(ก) ผลิตสังกะสี แท็งก์น้ำ เมื่อวันที่ 30 พฤศจิกายน 2527เจ้าพนักงานประเมินได้มีหนังสือแจ้งกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์เพื่อเสียภาษีการค้าไม่ต่ำกว่าเดือนละ 80,000 บาท ตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน 2527 เป็นต้นไป โจทก์ได้ยื่นคำคัดค้าน ต่อมาวันที่12 พฤศจิกายน 2528 และวันที่ 18 กุมภาพันธ์ 2529 เจ้าพนักงานประเมินได้มีหนังสือแจ้งเปลี่ยนแปลงการกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์เป็นเดือนละ 67,000 บาท ตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน 2527เป็นต้นไป และเดือนละ 51,000 บาท ตั้งแต่เดือนธันวาคม 2528เป็นต้นไปตามลำดับ โจทก์ได้ยื่นคำคัดค้านทุกครั้ง เมื่อวันที่3 พฤศจิกายน 2529 เจ้าพนักงานประเมินได้มีหนังสือแจ้งการยกเลิกการกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์ตั้งแต่เดือนพฤษภาคม 2529 เป็นต้นไปเพราะประเภทการค้าของโจทก์ไม่อยู่ในข่ายต้องทำการกำหนดรายรับขั้นต่ำเมื่อวันที่ 20 พฤศจิกายน 2529 โจทก์ได้รับแบบแจ้งการประเมินภาษีการค้าลงวันที่ 17 พฤศจิกายน 2529 รวม 3 ฉบับ อ้างว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการค้าไว้ต่ำกว่ารายรับที่กำหนด จึงประเมินเรียกเก็บภาษีการค้าเพิ่มเติม เบี้ยปรับ เงินเพิ่มและภาษีบำรุงเทศบาลตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน 2527 ถึงธันวาคม 2527 เป็นเงิน14,569 บาท เดือนมกราคม 2528 ถึงธันวาคม 2528 เป็นเงิน 59,226บาท และเดือนมกราคม 2529 ถึงเมษายน 2529 เป็นเงิน 14,476 บาทโจทก์อุทธรณ์การประเมิน จำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ โจทก์เห็นว่าการกำหนดรายรับขั้นต่ำล่วงหน้าของเจ้าพนักงานประเมินขัดต่อมาตรา87 แห่งประมวลรัษฎากรเพราะโจทก์ยังมิได้ยื่นแบบแสดงรายการการค้าโจทก์ได้นำรายรับตามที่เป็นจริงไปยื่นแสดงรายการเสียภาษีถูกต้องตามกำหนดโดยชอบ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าทั้ง 3 ฉบับและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยทั้งสี่ให้การว่า จากการออกไปสำรวจข้อมูล ณ สถานประกอบการค้าของโจทก์และการตรวจสอบสถิติการยื่นรายรับเพื่อเสียภาษีการค้า ปรากฏว่าโจทก์ได้ยื่นรายรับไว้ต่ำกว่าความเป็นจริงเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 จึงได้กำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์ตามความในมาตรา 87 แห่งประมวลรัษฎากรไม่ต่ำกว่าเดือนละ 80,000 บาทตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน 2527 เป็นต้นไป โจทก์คัดค้าน เจ้าหน้าที่จึงได้ลดรายรับของโจทก์อีก 2 ครั้ง โจทก์ได้ยื่นคำคัดค้านทุกครั้งต่อมาเจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ได้พิจารณาแล้วมีคำสั่งยกเลิกการกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์ตั้งแต่เดือนพฤษภาคม 2529 เป็นต้นไประหว่างที่การกำหนดรายรับขั้นต่ำของโจทก์ยังมีผลบังคับใช้อยู่ปรากฏว่าโจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายรับเพื่อเสียภาษีการค้าต่ำกว่าที่กำหนด โจทก์จึงต้องรับผิดชำระภาษีการค้าเพิ่มเติม เบี้ยปรับและเงินเพิ่ม การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาแล้ว พิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ โดยให้เจ้าพนักงานประเมินประเมินภาษีการค้าของโจทก์ใหม่โดยคำนวณรายรับของโจทก์ในช่วงเดือนพฤศจิกายน 2527 ถึงเดือนเมษายน 2529 เป็นเดือนละ 51,000 บาท คำขอนอกจากนี้ให้ยก
โจทก์และจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ภาษีการค้าในช่วงเวลาพิพาทนั้นส่วนใหญ่เป็นภาษีการค้าที่ถึงกำหนดก่อนที่พระราชกำหนดแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 14) พ.ศ. 2529 มาตรา 25ซึ่งบัญญัติเพิ่มเติม มาตรา 86 เบญจใช้บังคับ และการค้าของโจทก์ไม่อยู่ในข่ายต้องทำการกำหนดรายรับขั้นต่ำตามนัยประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 38) พ.ศ. 2529 เรื่องกำหนดหลักเกณฑ์และเงื่อนไขในการกำหนดรายรับขั้นต่ำตามมาตรา86 เบญจ แห่งประมวลรัษฎากร กรณีจึงไม่มีปัญหาที่จะต้องพิจารณาตามบทกฎหมายดังกล่าว ตามบทบัญญัติ มาตรา 87 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรที่บัญญัติให้เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจกำหนดรายรับของผู้ประกอบการค้าที่มิได้ยื่นแบบแสดงรายการการค้าหรือยื่นไม่ถูกต้อง หรือไม่ปฏิบัติตามหมายเรียกหรือตอบคำถามของเจ้าพนักงานประเมินนั้นเป็นการให้อำนาจกำหนดสำหรับภาษีที่ถึงกำหนดชำระแล้วเท่านั้นมิใช่ให้อำนาจประเมินภาษีโดยกำหนดรายรับขั้นต่ำไว้เป็นการล่วงหน้ากรณีของโจทก์นั้นเจ้าพนักงานกำหนดรายรับขั้นต่ำครั้งแรก เมื่อวันที่ 30 พฤศจิกายน 2527 ในอัตราไม่ต่ำกว่า 80,000 บาท โดยให้มีผลตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน 2527 เป็นต้นไป เป็นการกำหนดรายรับล่วงหน้าก่อนที่จะถึงกำหนดที่โจทก์จะต้องยื่นแบบแสดงรายการการค้าเพื่อเสียภาษีการค้า การที่เจ้าพนักงานกำหนดรายรับขั้นต่ำใหม่เป็นเดือนละไม่ต่ำกว่า 67,000 บาท โดยให้มีผลตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน 2527 เป็นต้นไป โดยกำหนดออกมาเมื่อวันที่ 12 พฤศจิกายน2528 ถึงแม้จะเป็นการกำหนดหลังจากที่ต้องยื่นแบบสำหรับเดือนพฤศจิกายน 2527 ถึงเดือนกันยายน 2528 จะได้ผ่านพ้นไปแล้ว ก็เป็นกรณีที่เกิดจากการโต้แย้งของโจทก์เกี่ยวกับจำนวนรายรับที่กำหนดไว้ล่วงหน้าเดิม การกำหนดรายรับครั้งที่สองนี้โจทก์ก็โต้แย้งอีก เจ้าพนักงานจึงกำหนดรายรับขั้นต่ำใหม่เป็นเดือนละไม่ต่ำกว่า51,000 บาท โดยให้มีผลตั้งแต่เดือนธันวาคม 2528 ก็เป็นการกำหนดไว้เป็นการล่วงหน้าเช่นเดียวกัน อันเป็นกำหนดที่ไม่มีอำนาจโดยชอบด้วยกฎหมายที่จะกระทำได้เช่นนั้น ตามคำให้การของจำเลย การที่เจ้าพนักงานทำการประเมินภาษีการค้าของโจทก์ก็เพราะโจทก์ยื่นแบบแสดงรายรับเพื่อเสียภาษีการค้าไว้ต่ำกว่ารายรับขั้นต่ำที่กำหนดไว้ในแต่ละช่วงเท่านั้นมิใช่กรณีเกิดจากการตรวจสอบแล้วปรากฏว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการการค้าไว้ไม่ถูกต้องหรือมีข้อผิดพลาดทำให้จำนวนภาษีที่ต้องเสียคลาดเคลื่อนไป เจ้าพนักงานประเมินจึงหาอาจนำเหตุดังกล่าวมาประเมินให้โจทก์เสียภาษีการค้าเพิ่มได้การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เป็นการไม่ชอบด้วยกฎหมาย
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ทั้งหมด
