แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
คำวินิจฉัยของอธิบดีกรมสรรพากรที่กฎหมายบัญญัติให้ถือเป็นที่สุดตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 มาตรา 17 นั้น เมื่อไม่ปรากฏว่าอธิบดีกรมสรรพากรได้กลั่นแกล้งหรือไม่สุจริต ผู้ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยจะอุทธรณ์ต่อศาลภาษีอากรตาม พระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 7(1)ไม่ได้ โจทก์ผู้ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยจึงไม่มีอำนาจฟ้อง การอุทธรณ์คำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานตามกฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากรตามมาตรา 7(1) แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 หมายถึงกรณีที่ไม่มีกฎหมายบัญญัติให้คำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานดังกล่าวเป็นที่สุดเท่านั้น หากมีกฎหมายบัญญัติให้คำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานตามกฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากรถือเป็นที่สุดก็ต้องบังคับตามบทบัญญัติของกฎหมายที่บัญญัติเป็นพิเศษเฉพาะ กรณีนั้น ๆ
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า เมื่อเดือนธันวาคม 2534 โจทก์ซื้อสินค้าทุนประเภทเครื่องจักรใช้งานระบบห้องพ่นสีมูลค่า 16,700,000 บาทต่อมาวันที่ 30 มกราคม 2535 โจทก์ได้ยื่นแบบคำขอเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าทุน (ภ.พ.30.1) ต่อสำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 4 ของจำเลยที่ 1 เพื่อขอเครดิตในอัตราร้อยละ 3.5 ตามมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534แต่เจ้าหน้าที่สำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 4 มีหนังสือแจ้งผลการตรวจปฏิบัติการ (ม.พ.23.2) ที่ กค.0824/7451 ลงวันที่27 กรกฎาคม 2535 ปฏิเสธไม่ให้โจทก์ได้รับเครดิตสำหรับภาษีเครื่องจักรใช้งานระบบห้องพ่นสีโดยอ้างว่าบริษัทไทยเคนไซเทรดดิ้ง จำกัด ซึ่งเป็นผู้ขายเครื่องจักรดังกล่าวให้แก่โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากรก่อนการแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 จึงไม่เข้าเงื่อนไขตามมาตรา 17(4) แห่งพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 โจทก์ตรวจสอบแล้วได้ความว่าเครื่องจักรดังกล่าวแบ่งออกเป็นสองส่วนโดยส่วนหนึ่งเป็นเครื่องจักรที่บริษัทไทยเคนไซเทรดดิ้ง จำกัด ซื้อมาจากผู้ขายภายในประเทศแล้วขายต่อให้แก่โจทก์ในส่วนนี้มีมูลค่า9,341,800 บาท อีกส่วนหนึ่งเป็นเครื่องจักรที่บริษัทไทยเคนไซเทรดดิ้ง จำกัด เป็นผู้นำเข้ามาจากต่างประเทศแล้วขายให้แก่โจทก์ซึ่งส่วนนี้มีมูลค่า 7,358,200 บาทโจทก์ไม่เห็นด้วยเฉพาะความเห็นของเจ้าหน้าที่สำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 4 ที่ไม่อนุมัติให้โจทก์ได้รับเครดิตสำหรับสินค้าทุนประเภทเครื่องจักรที่บริษัทไทยเคนไซเทรดดิ้งจำกัด นำเข้าจากต่างประเทศแล้วนำมาขายให้โจทก์ เนื่องจากบริษัทไทยเคนไซเทรดดิ้ง จำกัด มีหน้าที่เสียภาษีการค้าสำหรับสินค้าในส่วนนี้อยู่ก่อนแล้วในการนำสินค้าเข้า โจทก์จึงยื่นคัดค้านผลการพิจารณาเฉพาะสินค้าทุนประเภทเครื่องจักรที่โจทก์ซื้อจากผู้นำเข้าต่อจำเลยที่ 2 ต่อมาจำเลยที่ 2 โดยรอบอธิบดีปฏิบัติราชการแทนได้มีหนังสือ กค.0802(ก)/พ.9693 ลงวันที่6 พฤศจิกายน 2535 ถึงโจทก์แจ้งยืนยันว่าสินค้าทุนที่โจทก์ซื้อจากผู้นำเข้าดังกล่าวเป็นสินค้าทุนที่ผู้ขายไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้า โจทก์จึงไม่ได้รับเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าทุนนี้ โจทก์เห็นว่าตัวเครื่องจักรระบบห้องพ่นสีที่โจทก์ซื้อจากผู้นำเข้าในราคา 7,358,200 บาทมีคุณสมบัติครบถ้วนตามเงื่อนไขที่กำหนดในมาตรา 17แห่งพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30)พ.ศ. 2534 ที่โจทก์จะขอเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 3.5 คิดเป็นเงิน 257,537 บาท ขอให้เพิกถอนหนังสือแจ้งผลการตรวจปฏิบัติการที่ กค.0824/7451 ลงวันที่27 กรกฎาคม 2535 ของสำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 4และคำวินิจฉัย ที่กค.0802(ก)/พ.9693 ลงวันที่ 6 พฤศจิกายน 2535ของจำเลยที่ 2 และให้โจทก์ได้รับเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าทุนประเภทเครื่องจักรที่โจทก์ซื้อจากบริษัทไทยเคนไซเทรดดิ้ง จำกัด ซึ่งเป็นผู้นำเข้าในอัตราร้อยละ3.5 เป็นเงิน 257,537 บาท
จำเลยทั้งสองให้การว่า หนังสือแจ้งผลการตรวจปฏิบัติการและคำวินิจฉัยของจำเลยที่ 1 และที่ 2 ถูกต้องตามข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายแล้ว เนื่องจากขณะที่ขายสินค้าทุนเครื่องจักรตามฟ้อง ผู้ขายไม่มีหน้าที่เสียภาษีการค้าจึงไม่เข้าหลักเกณฑ์ตามมาตรา 17(4) แห่งพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 ที่โจทก์จะได้รับเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่ม ทั้งตามมาตรา 17 วรรคท้ายแห่งพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30)พ.ศ. 2534 บัญญัติให้คำวินิจฉัยของอธิบดีกรมสรรพากรที่สั่งตามมาตราดังกล่าวเป็นที่สุด โจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้องขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้แก้ไขหนังสือแจ้งผลการปฏิบัติการที่ กค.0824/7451 ลงวันที่ 27 กรกฎาคม 2534 ของจำเลยที่ 1และคำวินิจฉัยที่ กค.0802(ก)/พ.9693 ลงวันที่6 พฤศจิกายน 2535 ของจำเลยที่ 2 จากที่ไม่อนุญาติให้โจทก์ได้รับเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าทุนประเภทเครื่องจักรที่โจทก์ซื้อจากบริษัทไทยเคนไซเทรดดิ้ง จำกัดซึ่งเป็นผู้นำเข้ามูลค่า 7,358,200 บาท เป็นให้โจทก์ได้รับเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าดังกล่าวในอัตราร้อยละ 3.5 ตามวิธีการที่กำหนดในมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534
จำเลยทั้งสองอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองในข้อแรกว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องขอให้เพิกถอนคำวินิจฉัยของอธิบดีกรมสรรพากรในการที่ได้วินิจฉัยตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30)พ.ศ. 2534 มาตรา 17 หรือไม่ ในปัญหาข้อนี้มาตรา 17 วรรคสุดท้ายแห่งพระราชบัญญัติดังกล่าวบัญญัติว่า “ในกรณีที่มีปัญหาในการปฏิบัติและในการวินิจฉัยตามมาตรานี้ อธิบดีมีอำนาจวินิจฉัย และคำวินิจฉัยของอธิบดีให้ถือเป็นที่สุด” ข้อเท็จจริงได้ความตามคำฟ้องว่าโจทก์ยื่นแบบคำขอเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าทุนตามพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30)พ.ศ. 2534 มาตรา 17 แต่สรรพากรเขตพื้นที่ 4 ปฏิเสธไม่ยอมให้โจทก์ได้รับเครดิตภาษีสำหรับสินค้าทุนประเภทเครื่องจักรใช้งานระบบห้องพ่นสีซึ่งบริษัทไทยเคนไซเทรดดิ้ง จำกัดเป็นผู้นำเข้ามาจากต่างประเทศแล้วขายให้โจทก์ในมูลค่า7,358,200 บาท โจทก์ยื่นคำคัดค้านต่ออธิบดีกรมสรรพากรแล้วรองอธิบดีกรมสรรพากรปฏิบัติราชการแทนอธิบดีกรมสรรพากรวินิจฉัยยืนยันว่า สินค้าที่โจทก์ซื้อจากผู้นำเข้าเป็นสินค้าทุนที่ผู้ขายไม่มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตามหมวด 4 ในลักษณะ 2แห่งประมวลรัษฎากรก่อนการแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร (ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 โจทก์ไม่ได้รับเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าทุนดังกล่าว ดังนี้คำวินิจฉัยดังกล่าวย่อมถือได้ว่า เป็นคำวินิจฉัยของอธิบดีกรมสรรพากรซึ่งได้วินิจฉัยในปัญหาที่เกิดขึ้นตามมาตรา 17 แห่งพระราชบัญญัติแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากร(ฉบับที่ 30) พ.ศ. 2534 เมื่อไม่ปรากฏว่าได้กลั่นแกล้งหรือไม่สุจริตแต่อย่างใด ผลในการวินิจฉัยซึ่งชี้ขาดว่า โจทก์ไม่ได้รับเครดิตในการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับสินค้าทุนดังกล่าวจึงเป็นคำวินิจฉัยที่ชอบด้วยกฎหมาย ต้องถือเป็นที่สุดตามที่บทบัญญัติแห่งกฎหมายดังกล่าวบัญญัติไว้ โจทก์จะอุทธรณ์คำวินิจฉัยดังกล่าวต่อศาลภาษีอากรกลางตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 7(1) อีกหาได้ไม่เพราะการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานตามกฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากรดังที่มาตรา 7(1) บัญญัติไว้นั้น หมายถึงกรณีที่ไม่มีกฎหมายบัญญัติให้คำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานดังกล่าวเป็นที่สุดเท่านั้น หากมีกฎหมายบัญญัติให้คำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานตามกฎหมายที่เกี่ยวกับภาษีอากรให้ถือเป็นที่สุดแล้วก็ต้องบังคับตามบทบัญญัติของกฎหมายที่บัญญัติเป็นพิเศษเฉพาะกรณีนั้น ๆ ดังนั้นโจทก์จึงไม่มีอำนาจฟ้อง ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าคำวินิจฉัยดังกล่าวมีผลเป็นเพียงให้ถือเป็นที่สุดตามวิธีการของฝ่ายปกครองเท่านั้น หาใช่เป็นการตัดอำนาจศาลที่จะวินิจฉัยแต่อย่างใดไม่ เมื่อการกระทำหรือคำวินิจฉัยของจำเลยทั้งสองเป็นการโต้แย้งสิทธิต่อโจทก์ โจทก์ย่อมมีสิทธินำคดีขึ้นสู่ศาลอันเป็นการอุทธรณ์คำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานตามกฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากรตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 7(1) ได้โจทก์จึงมีอำนาจฟ้องนั้นไม่ต้องด้วยความเห็นศาลฎีกา อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสองฟังขึ้น”
พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์
