แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์ทำสัญญาร่วมพัฒนาที่ดินเพื่อแบ่งขายกับบริษัท ท. และบริษัท บ. โดยมีข้อตกลงว่าให้บริษัททั้งสองเป็นผู้ลงทุนแบ่งที่ดินของโจทก์เป็นแปลงย่อย ตัดถนนสร้างสิ่งสาธารณูปโภค ปลูกสร้างบ้านและขายที่ดินของโจทก์ โดยบริษัททั้งสองจะขายที่ดินของโจทก์ได้ในราคาตามที่เห็นสมควร แต่ต้องชำระราคาที่ดินให้โจทก์ตามที่ตกลงกันไว้ ส่วนที่ดินที่ใช้ในการตัดถนนและสร้างสิ่งสาธารณูปโภคซึ่งไม่อาจขายให้แก่ผู้ใดบริษัททั้งสองตกลงชดเชยราคาแห่งที่ดินที่เสียไปให้ อีกทั้งได้จ่ายเงินกินเปล่าให้โจทก์อีกจำนวนหนึ่งตอยแทนการที่โจทก์มอบสิทธิในการจัดสรรที่ดินให้ ดังนี้ การจัดสรรที่ดินจำเป็นต้องสร้างถนนและสิ่งสาธารณูปโภค และเมื่อได้กระทำแล้วทำให้ที่ดินมีมูลค่าสูงขึ้นและมูลค่าดังกล่าวตกอยู่แก่ที่ดินที่เหลือ เมื่อโจทก์ไม่ได้ขายที่ดินเอง จึงรวมมูลค่าที่ดินที่เสียไปดังกล่าวเข้าไปในราคาที่ดินที่เหลือไม่ได้ ดังนั้น เงินค่าชดเชยราคาที่ดินที่เสียไปจึงเป็นส่วนหนึ่งของราคาที่ดิน และตามข้อสัญญายินยอมให้บริษัท ท.และบริษัท บ. ขายที่ดินที่พัฒนาแล้วราคาเท่าใดก็ได้ เพียงแต่ต้องชำระที่ดินให้โจทก์ตามราคาที่ตกลงกันไว้ และเมื่อมีการเลิกสัญญากับบริษัททั้งสองมีสิทธิขอซื้อที่ดินที่ยังไม่มีผู้ซื้อตามราคาดังกล่าว ดังนั้นการที่บริษัททั้งสองให้เงินกินเปล่าแก่โจทก์ก็เป็นเพราะเหตุที่โจทก์ตกลงรับเงินค่าที่ดินในราคาที่ตกลงกันไว้ เงินกินเปล่าจึงเป็นส่วนหนึ่งของราคาที่ดินของโจทก์ เงินทั้งสองรายการดังกล่าวโจทก์จึงได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตามมาตรา 42 (9) แห่งประมวลรัษฎากร
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นเจ้าของที่ดินโฉนดเลขที่ ๒๐๑๑ ตำบลบางจาก อำเภอพระโขนง กรุงเทพมหานคร โดยมารดายกให้ ในปี ๒๕๒๐ โจทก์ทำสัญญาร่วมพัฒนาที่ดินเพื่อแบ่งขายกับบริษัทเทอน – ดี อินเตอร์ เนชั่นแนลดีเวลล้อปเม้นท์ จำกัด และบริษัทบ้านและที่ดินไทย จำกัด โดยให้บริษัททั้งสองดังกล่าวแบ่งที่ดินโจทก์เป็นแปลงย่อย ตัดถนน สร้างสิ่งสาธารณูปโภคปลูกสร้างบ้านและขายที่ดินของโจทก์ โดยบริษัททั้งสองเป็นผู้ลงทุน มีข้อตกลงว่า บริษัททั้งสองจะขายที่ดินโจทก์ในราคาตามที่เห็นสมควร แต่ต้องชำระราคาที่ดินที่ขายไปในราคาตารางวาละ ๑,๕๐๐ หรือ ๑,๗๐๐ บาท แล้วแต่ว่า ที่ดินอยู่ส่วนไหนซึ่งได้ตกลงกันไว้แล้ว สำหรับที่ดินที่ใช้ในการตัดถนนและสร้างสิ่งสาธารณูปโภคในหมู่บ้านซึ่งไม่อาจจำหน่ายให้แก่ผู้ใด บริษัททั้งสองตกลงชดเชยราคาแห่งที่ดินที่เสียไปให้โจทก์ในอัตราตารางวาละ ๑,๖๐๐ บาท แต่ชดใช้เพียงครึ่งหนึ่งของที่ดินที่เสียไป นอกจากนี้บริษัททั้งสอง ยังได้จ่ายเงินกินเปล่าให้โจทก์อีก ๕๐๐,๐๐๐ บาท ตอบแทนการที่โจทก์ได้มอบสิทธิในการเข้าทำการจัดสรรที่ดินและขายที่ดินของโจทก์ให้โจทก์ด้วย เงินค่าที่ดินที่โจทก์ได้รับ เงินค่าชดเชยและกินเปล่า เป็นเงินได้จากการขายที่ดินของโจทก์ โจทก์ได้ยื่นแบบแสดงรายการเพื่อขอยกเว้นภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเนื่องจากเป็นเงินได้จากการขายทรัพย์สินที่ได้มาโดยมิได้มุ่งในทางการค้าหรือหากำไร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ (๙) แล้วเงินค่าชดเชยและเงินกินเปล่าได้ขอยกเว้นภายหลัง แต่เจ้าพนักงานประเมินกลับประเมินให้โจทก์นำภาษีเงินได้ไปชำระเพิ่มเติมเป็นเงิน ๑,๑๒๔,๓๔๖.๖๒ บาท อ้างว่าเงินกินเปล่าและเงินค่าชดเชยดังกล่าวเป็นเงินได้ตาม ม.๔๐ (๘) ไม่ได้รับยกเว้นตาม ม.๔๒ (๙) โจทก์อุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ซึ่งโจทก์เห็นว่าไม่ถูกต้องเพราะเงินกินเปล่าและเงินค่าชดเชยแม้ผู้ซื้อที่ดินของโจทก์จะมิได้จ่ายโดยตรง แต่โจทก์ก็ได้รับเนื่องจากโจทก์ขายที่ดินของโจทก์ เงินได้ทั้งสองรายการจึงได้รับยกเว้นภาษีเงินได้ ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์
จำเลยทั้งสามให้การว่า ในการยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษี โจทก์มิได้ขอยกเว้นภาษีในเงินค่าชดเชยและเงินกินเปล่าแสดงว่าโจทก์ยอมรับว่าเงินทั้งสองรายการมิใช่เป็นส่วนหนึ่งของเงินได้ นอกจากนี้ในสัญญาก็ระบุว่าเงินชดเชยและเงินกินเปล่าจะนำไปหักจากราคาที่ดินไม่ได้ จึงแสดงว่าเป็นเงินได้ตาม ม.๔๐ (๘) การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์
จำเลยทั้งสามอุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษาให้ยกคำขอของโจทก์ที่เกี่ยวกับเงินค่าชดเชยราคาที่ดินที่เสียไปในการตัดถนน นอกจากที่แก้ให้เป็นไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น
โจทก์และจำเลยทั้งสามฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ที่โจทก์ฎีกาว่าเงินค่าชดเชยราคาที่ดินที่เสียไปในการตัดถนน และสร้างสิ่งสาธารณูปโภค เป็นเงินได้จากการขายที่ดิน โจทก์ได้รับยกเว้นไม่ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้ตาม มาตรา ๔๒ (๙) แห่งประมวลรัษฎากรนั้น เห็นว่า ในการจัดสรรที่ดินเพื่อขาย จำเป็นต้องจัดสร้างถนนและสิ่งสาธารณูปโภค เช่น ไฟฟ้า ท่อระบายน้ำ ประปา ดังที่ประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ ๒๘๖ เรื่องควบคุมการจัดสรรที่ดิน ข้อ ๓๐ กำหนดไว้ แต่การจัดสรรดังกล่าวเห็นได้ว่าย่อมทำให้มูลค่าของที่ดินที่ได้รับการจัดสรรแล้วสูงขึ้นหลายเท่า ฉะนั้นมูลค่าของที่ดินที่เสียไปในการตัดถนนและสร้างสิ่งสาธารณูปโภค จึงตกอยู่ในที่ดินที่เหลือภายหลังที่ตัดถนนและสร้างสิ่งสาธารณูปโภคแล้ว ซึ่งตามสัญญาร่วมพัฒนาที่ดินเพื่อแบ่งขายข้อ ๖ บริษัททั้งสองผู้พัฒนามีสิทธิกำหนดราคาได้ตามที่เห็นสมควร เพียงแต่ต้องชำระราคาให้โจทก์ในอัตราตารางวาละ ๑,๕๐๐ บาท หรือ ๑,๗๐๐ บาท แล้วแต่ว่าที่ดินที่ขายนั้นอยู่ในส่วนไหนของที่ดินตามที่ตกลงกันไว้ แต่ด้วยเหตุที่โจทก์ไม่ได้ขายที่ดินเอง โจทก์จึงไม่อาจรวมมูลค่าของที่ดินที่เสียไปในการตัดถนนและสร้างสิ่งสาธารณูปโภคเข้าไปในราคาที่ดินที่เหลือได้ ดังนั้นเงินค่าชดเชยราคาที่ดินที่เสียไปในการตัดถนนและสิ่งสาธารณูปโภค จึงเป็นส่วนหนึ่งของราคาที่ดิน ที่บริษัทผู้พัฒนาที่ดินทั้งของชำระให้โจทก์นอกเหนือไปจากราคาที่ดินที่จะต้องชำระให้โจทก์ ตามสัญญาข้อ ๖ ข้างต้น ฉะนั้นเงินค่าชดเชยที่บริษัททั้งสองต้องชำระให้โจทก์ตามสัญญา จึงเป็นเงินได้พึงประเมินประเภทการขายทรัพย์สินตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๔๒ (๙) ที่ศาลอุทธรณ์เห็นว่าตามสัญญาร่วมพัฒนาที่ดินเพื่อแบ่งขายข้อ ๙ เนื้อที่ดินที่ใช้ในการตัดถนนจะต้องรังวัดแบ่งแยกออกเป็นโฉนดต่างหาก และคงให้เป็นชื่อของโจทก์เป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์โจทก์จึงไม่ได้ขายที่ดินส่วนที่ได้รับการชดเชยให้แก่ผู้ใด เงินค่าชดเชยจึงเป็นเงินได้ตามมาตรา ๔๐ (๘) แห่งประมวลรัษฎากรนั้น ศาลฎีกาเห็นว่าเงินค่าชดเชยดังกล่าวไม่ไช่เงินที่โจทก์ได้มาเพราะยินยอมให้บุคคลภายนอกตัดถนนและสร้างสิ่งสาธารณูปโภคในที่ดินของโจทก์ แต่เป็นเงินที่โจทก์ได้มาเพราะทำสัญญาร่วมพัฒนาที่ดินเพื่อแบ่งขายซึ่งความจริงก็เป็นเรื่องการจัดสรรที่ดินของโจทก์นั่นเอง เงินค่าชดเชยข้างต้นจึงเป็นส่วนหนึ่งของราคาที่ดินที่คงเหลือ ดังที่กล่าวมาแล้ว
สำหรับฎีกาของของจำเลยทั้งสามที่ว่า เงินกินเปล่าเป็นงินตอบแทนในการที่โจทก์มอบสิทธิให้บริษัททั้งสองเข้าพัฒนาที่ดินไม่ใช่เงินที่ได้รับโดยตรงจากการขายที่ดิน เป็นเงินได้ที่โจทก์ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดานั้น ศาลฎีกาพิเคราะห์สัญญาร่วมพัฒนาที่ดินเพื่อขายแล้วเห็นว่าตามสัญญาดังกล่าวโจทก์ยินยอมให้บริษัททั้งสองนำที่ดินที่พัฒนาแล้วไปขายเท่าไรก็ได้ ตามที่เห็นสมควรเพียงแต่ต้องชำระราคาที่ดินที่ขายให้โจทก์ตารางวาละ ๑,๕๐๐ บาท หรือ ๑,๗๐๐ บาท ตามที่ตกลงกันไว้ในสัญญาข้อ ๖ และข้อสำคัญเมื่อมีการเลิกสัญญากัน ตามสัญญาร่วมพัฒนาที่ดินเพื่อแบ่งขาย ข้อ ๑๕ บริษัททั้งสองมีสิทธิที่จะขอซื้อที่ดินส่วนที่ยังไม่มีผู้ซื้อ ตามราคาที่ระบุไว้ในสัญญาข้อ ๖ ประโยชน์อื่นใดนอกเหนือจากนี้ไม่ปรากฏตามสัญญาจึงแสดงว่าที่บริษัททั้งสองให้เงินกินเปล่าแก่โจทก์ก็เพราะเหตุที่โจทก์ตกลงรับเงินค่าที่ดินที่กล่าวมาแล้ว เหตุนี้เงินกินเปล่าจึงเป็นส่วนหนึ่งของราคาที่ดินของโจทก์ที่ขายไป โจทก์จึงได้รับยกเว้นไม่ต้องนำเงินจำนวนนี้รวมคำนวณเพื่อเสียภาษี ตามมาตรา ๔๒ (๙) แห่งประมวลรัษฎากร
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้บังคับคดีไปตามคำพิพากษาศาลชั้นต้น
