แหล่งที่มา : สำนักงานส่งเสริมงานตุลาการ
ย่อสั้น
เจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมิน ภาษีเงินได้นิติบุคคลและ ภาษีการค้าแก่โจทก์โจทก์อุทธรณ์การประเมินภาษีทั้งสองประเภทโดยในปัญหาสินค้าขาดจากบัญชีคุมสินค้านั้นโจทก์อุทธรณ์ว่าเจ้าพนักงานประเมินมิได้ไปทำการตรวจสอบสินค้าและบัญชีคุมสินค้าที่สำนักงานของโจทก์เพียงแต่ตรวจบัญชีของบริษัทและพบว่ามีสินค้าขาดไปโจทก์มิได้มีเจตนาที่จะทำให้บัญชีไม่ตรงเช่นนั้นการอุทธรณ์เช่นนี้แม้จะขาดเหตุผลในรายละเอียดของสินค้าขาดบัญชีและผู้อุทธรณ์ขอให้ ลดเบี้ยปรับเท่านั้นก็ถือได้ว่าเป็นการอุทธรณ์คัดค้านการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินแล้วโจทก์จึงชอบที่จะ ฟ้องคดีโดยอ้างเหตุผลคัดค้านการประเมินเพิ่มเติมจากที่ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ ดอกเบี้ยค้างจ่ายของรอบระยะเวลาบัญชีปี2526แม้โจทก์จะได้รับแจ้งให้ชำระในรอบระยะเวลาบัญชีปี2527โจทก์ก็ต้องนำมาคำนวณหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของรอบระยะเวลาบัญชีปี2526การที่โจทก์นำมาหักเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีปี2527จึงต้องห้ามตามมาตรา65ตรี(9)แห่งประมวลรัษฎากร กรณีที่ให้ถือว่าสินค้าขาดจาก บัญชีคุมสินค้าเป็น การขายสินค้าและให้ถือมูลค่าของสินค้าดังกล่าวเป็น รายวันตามมาตรา70ทวิ(6)แห่งประมวลรัษฎากรนั้นเป็นบทบัญญัติที่ใช้บังคับแก่ ภาษีการค้า หามีบทบัญญัติให้นำไปใช้ในการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลไม่ดังนั้นการที่เจ้าพนักงานประเมินให้ถือว่าสินค้าที่ขาดจาก บัญชีคุมสินค้าเป็นการขายเพื่อถือเป็นเงินได้ในการ คำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลจึงเป็นการไม่ชอบ
ย่อยาว
โจทก์ ฟ้อง ขอให้ เพิกถอน การ ประเมิน ของ เจ้าพนักงาน ประเมินตาม หนังสือ แจ้ง ภาษีเงินได้ นิติบุคคล หนังสือ แจ้ง ภาษีการค้าและ คำวินิจฉัย อุทธรณ์
จำเลย ทั้ง สี่ ให้การ ว่า การ ประเมิน ภาษีอากร ตาม หนังสือ แจ้งภาษีเงินได้ นิติบุคคล ภาษีการค้า และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ของ คณะกรรมการพิจารณา อุทธรณ์ ใน เรื่อง เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล ภาษีการค้าถูกต้อง และ ชอบ ด้วย กฎหมาย ขอให้ ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลาง พิจารณา แล้ว พิพากษายก ฟ้อง
โจทก์ อุทธรณ์ ต่อ ศาลฎีกา
ศาลฎีกา แผนก คดีภาษีอากร วินิจฉัย ว่า “คดี มี ปัญหา ที่ ต้อง วินิจฉัยตาม อุทธรณ์ ของ โจทก์ ว่า (1) การ ประเมิน ภาษีอากร ของ จำเลย ที่ 1และ คำวินิจฉัย อุทธรณ์ ของ คณะกรรมการ พิจารณาอุทธรณ์ ชอบ ด้วย กฎหมายหรือไม่ และ (2) โจทก์ อุทธรณ์ ต่อ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์เกี่ยวกับ ประเด็น สินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า แล้ว หรือไม่ ซึ่งเห็นสมควร วินิจฉัย ใน ปัญหา ข้อ (2) ก่อน โดย โจทก์ อุทธรณ์ ว่าตาม คำอุทธรณ์ ของ โจทก์ เอกสาร หมาย จ. 1 แผ่น ที่ 14-16 โจทก์ ได้ อุทธรณ์ประเด็น ดังกล่าว แล้ว เพียงแต่ ขาด รายละเอียด ไป และ ใน การ ฟ้องคดี โจทก์สามารถ อ้าง เหตุ เพิ่มเติม จาก คำอุทธรณ์ ได้ นั้น เห็นว่า เจ้าพนักงานประเมิน ของ จำเลย ที่ 1 ได้ แจ้ง การ ประเมิน ภาษีเงินได้ นิติบุคคล และภาษีการค้า รอบ ระยะเวลา บัญชี ปี 2526-2527 ให้ โจทก์ ชำระ ภาษีอากรตาม หนังสือ เลขที่ ต.2/1037/2/05742-05743 และ เลขที่ต.2/1037/3/07416-07417 ลงวันที่ 29 สิงหาคม 2531 และ โจทก์ได้ อุทธรณ์ การ ประเมิน ภาษีอากร ตาม หนังสือ แจ้ง ภาษีเงินได้ นิติบุคคลและ ภาษีการค้า ดังกล่าว แล้ว โดย โจทก์ อุทธรณ์ เรื่อง สินค้า ขาด จาก บัญชีคุมสินค้า ว่า เนื่องจาก เจ้าพนักงาน ประเมิน มิได้ ไป ทำการ ตรวจสอบ สินค้าและ บัญชี คุมสินค้า ที่ สำนักงาน ของ บริษัท เพียงแต่ ตรวจ จาก การ นำ บัญชีของ บริษัท มา ให้ และ พบ ว่า มี สินค้า ขาด เกิน ไป 28,917 บาท นั้นบริษัท ฯ มิได้ มี เจตนา ที่ จะ ทำให้ บัญชี ไม่ ตรง เช่นนั้น แม้ จะ ขาด เหตุผลใน รายละเอียด ของ สินค้า ขาด บัญชี และ ผู้อุทธรณ์ ขอให้ ลด เบี้ยปรับเท่านั้น ก็ ถือได้ว่า เป็น การ อุทธรณ์ คัดค้าน การ ประเมิน ของเจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย ที่ 1 แล้ว โจทก์ ชอบ ที่ จะ ฟ้องคดีโดยอ้าง เหตุผล คัดค้าน การ ประเมิน เพิ่มเติม จาก ที่ ยื่น อุทธรณ์ต่อ คณะกรรมการ พิจารณา อุทธรณ์ ได้ อุทธรณ์ ข้อ นี้ ของ โจทก์ ฟังขึ้นและ จะ ได้ วินิจฉะนรายละเอียด และ ข้อเท็จจริง ต่อไป ใน ปัญหา ข้อ (1)สำหรับ ปัญหา ข้อ (1) แยก พิจารณา เป็น 2 กรณี คือ ภาษีเงินได้นิติบุคคล กับ ภาษีการค้า ใน ส่วน ที่ เกี่ยวกับ ภาษีเงินได้ นิติบุคคลโจทก์ อุทธรณ์ ว่า กรณี ดอกเบี้ย ค้างจ่าย ของ ปี 2526 ซึ่ง เจ้าพนักงานประเมิน ถือ เป็น ค่าใช้จ่าย ต้องห้าม ตาม มาตรา 65 ตรี (9) นั้น โจทก์ไม่อาจ รู้ ว่า ต้อง จ่าย ดอกเบี้ย ใน ปี 2526 เท่าใด เพราะ ไม่มี การ คิดดอกเบี้ย ระหว่าง โจทก์ กับ บริษัท เซ็นทรัลดีพาร์ทเม้นสโตร์ จำกัด เจ้าหนี้ มา ก่อน และ โจทก์ เพิ่ง ได้รับ ใบ แจ้ง หนี้ เมื่อ ปี 2527 ซึ่งรอบ ระยะเวลา บัญชี ปี 2526 โจทก์ ได้ ปิด งบดุล และ ยื่น เสีย ภาษี ไป แล้วจึง ชอบ ที่ จะ นำ ดอกเบี้ย ค้างจ่าย ของ ปี 2526 มา ลง จ่าย ใน รอบ ระยะเวลา บัญชี ปี 2527 ได้ นั้น เห็นว่า ข้อเท็จจริง ได้ความ จากนาย วันชัย จิราธิวัฒน์ ซึ่ง เป็น ทั้ง กรรมการ ผู้จัดการ ของ โจทก์ และ รองประธาน บริหาร ของ บริษัท เซันทรัลดีพาร์ทเม้นสโตร์ จำกัด ว่า เดิม บริษัท เซ็นทรัลดีพาร์ทเม้นสโตร์ จำกัด เป็น ตัวแทน จำหน่าย เครื่อง สำอาง เฮเลน่า รูบินสไตล์ พยาน ได้ ก่อตั้ง โจทก์ ขึ้น มา เพื่อ เป็น ตัวแทน จำหน่าย เครื่อง สำอาง ดังกล่าว และ โจทก์ เป็น บริษัทใน กลุ่ม ของ บริษัท เซ็นทรัลดีพาร์ทเม้นสโตร์ จำกัด ดังนั้น ย่อม แสดง ว่าการ ดำเนิน กิจการ ของ โจทก์ ย่อม สัมพันธ์ กับ บริษัท เซ็นทรัลดีพาร์ทเม้นสโตร์ จำกัด โดย บริษัท ดังกล่าว เป็น ผู้ ให้ ทุน ดำเนินการ แก่ โจทก์ การ ที่ บริษัท เซ็นทรัลดีพาร์ทเม้นสโตร์ จำกัด จะ คิด เอา ดอกเบี้ย จาก โจทก์ เมื่อใด โจทก์ ก็ ย่อม รู้ เพราะ แทบ จะ กล่าวได้ว่า การ ดำเนินการ ของ บริษัท ทั้ง สอง ขึ้น อยู่ กับ นาย วันชัย ผู้เดียว ดังนั้น ที่ โจทก์ อ้างว่า โจทก์ เพิ่ง รู้ ว่า จะ ต้อง จ่าย ดอกเบี้ยปี 2526 แก่ บริษัท เซ็นทรัลดีพาร์ทเม้นสโตร์ จำกัด ใน ปี 2527ซึ่ง โจทก์ ได้ ปิด งบดุล ไป แล้ว จึง ไม่ น่าเชื่อ ทั้ง โจทก์ ลง บัญชี แบบ เกณฑ์สิทธิ ก็ สามารถ ลง บัญชี จ่าย ใน รอบ ระยะเวลา บัญชี ปี 2526 ได้ โดยไม่ต้อง รอ ใบ แจ้ง หนี้ การ ที่ โจทก์ นำ มา ลง จ่าย ใน รอบ ระยะเวลา บัญชีปี 2527 จึง ต้องห้าม ตาม มาตรา 65 ตรี (9) แห่ง ประมวลรัษฎากรศาลภาษีอากรกลาง วินิจฉัย ส่วน นี้ ชอบแล้ว อุทธรณ์ ของ โจทก์ ฟังไม่ขึ้นส่วน กรณี ที่ สินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า เจ้าพนักงาน ประเมิน ถือเป็น การ ขาย ตาม มาตรา 79 ทวิ (6) เป็น เงิน 28,917 บาท นั้นเห็นว่า กรณี ที่ ให้ ถือว่า เป็น การ ขาย สินค้า และ ให้ ถือ มูลค่า ของ สินค้าดังกล่าว เป็น รายรับ ซึ่ง รวม ถึง กรณี มี สินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า ตามมาตรา 79 ทวิ (6) นั้น เป็น บทบัญญัติ ที่ ใช้ บังคับ แก่ ภาษีการค้า หา ได้มี บทบัญญัติ ให้ นำ ไป ใช้ ใน การ ประเมิน ภาษีเงินได้ นิติบุคคลไม่ ดังนั้น การ ที่ เจ้าพนักงาน ประเมิน ของ จำเลย ที่ 1 ให้ ถือว่า สินค้าที่ ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า เป็น การ ขาย เพื่อ ถือ เป็น เงินได้ ใน การคำนวณ ภาษีเงินได้ นิติบุคคล จึง เป็น การ ไม่ชอบ และ เป็น หน้าที่ ของจำเลย ที่ 1 จะ ตรวจสอบ รายได้ ที่ แท้จริง ของ โจทก์ ตาม หลักการ บัญชีทั่วไป สมควร ที่ จะ เพิกถอน การ ประเมิน ดังกล่าว อุทธรณ์ ของ โจทก์ส่วน นี้ ฟังขึ้น ใน กรณี ภาษีการค้า โจทก์ อุทธรณ์ ว่า จำเลย ที่ 1 จะ นำเอา ยอด รายรับ อัน เกิดจาก การ ขาย ภาชนะ ที่ บรรจุ เครื่อง สำอางซึ่ง โจทก์ นำเข้า จาก ต่างประเทศ มา คำนวณ ให้ โจทก์ เสีย ภาษีการค้า ย่อม ไม่ถูกต้อง โดย โจทก์ นำสืบ ว่า โจทก์ ผลิต เครื่อง สำอาง เป็นถัง ใหญ่ เครื่องมือ และ ภาชนะ ที่ ใช้ ใน การ บรรจุ โจทก์ เป็น ผู้สั่งซื้อจาก ต่างประเทศ แล้ว ขาย ให้ ผู้ซื้อ เครื่อง สำอาง ไป ทำการ บรรจุ เองภาชนะ ที่ บรรจุ โจทก์ ได้เสีย ภาษีการค้า เมื่อ นำเข้า ณ กรมศุลกากรแล้วแต่ ข้อ นำสืบ ของ โจทก์ ดังกล่าว ขัด กับ คำให้การ ของนาย บุญล้อม ตัณฑ์กุลรัตน์ ผู้รับมอบอำนาจ โจทก์ ที่ ไป ให้การ ต่อ เจ้าพนักงาน ตรวจสอบ ของ จำเลย ที่ 1 ว่า ลักษณะ ของ สินค้า นำเข้าอย่างหนึ่ง คือ นำเข้า มา ใน ลักษณะ ของ ผลิตภัณฑ์ ทาง เคมี นำ มา ผลิตเป็น เครื่อง สำอาง ใน ประเทศ ใน การ นี้ โจทก์ จะ สั่ง ภาชนะ บรรจุเข้า มา ด้วย เมื่อ ขาย ให้ แก่ ห้างหุ้นส่วนจำกัด วาเลนไทน์ จะ บรรจุ เสร็จ แล้ว เป็น ขวด หรือ กระปุกใช้ ได้ ทันที ห้างหุ้นส่วนจำกัด วาเลนไทน์ ผู้รับ ไป จำหน่าย มิได้ ทำการ บรรจุ หรือ เปลี่ยนแปลง ลักษณะ สินค้า แต่อย่างใด นอกจาก นี้ ตาม คำของ นาย ประหยัด บุญสินสุข ผู้จัดการ ของ โจทก์ ก็ ดี นางสาว อัญชนา ทองอ่อน พนักงาน ของ โจทก์ ก็ ดี ต่าง ยอมรับ ว่า ภาชนะ ที่ บรรจุ สินค้า จะ มี ข้อความ ว่า โจทก์ เป็นผู้ผลิต และ จำหน่าย ตรง กับ คำเบิกความ ของ นางสาว วัฒนา โรจนะยานนท์ เจ้าหน้าที่ ตรวจสอบ ภาษี พยาน จำเลย ที่ ว่า พยาน กับพวก ได้ ไป ดู สถานที่ของ โจทก์ เห็น มี การ บรรจุ ตลับ และ ปิด ราคา สินค้า เข้าใจ ว่า โจทก์เป็น ผู้ผลิต สินค้า และ นาย บุญล้อม ให้ ถ้อยคำ ว่า โจทก์ เป็น ผู้ได้รับ สิทธิ การ ผลิต และ จำหน่าย สินค้า เครื่อง สำอาง เฮเลน่า รูบินสโตล์ แต่ ผู้เดียว ใน ประเทศ ไทย พยาน หลัก บาน ของ จำเลย จึง มี น้ำหนัก ดีกว่าโจทก์ คดี ฟังได้ ว่า โจทก์ เป็น ผู้ผลิต และ บรรจุ สินค้า จำหน่าย ฉะนั้นการ ขาย เครื่อง สำอาง ที่ ผลิต และ ภาชนะ ที่ บรรจุ เครื่อง สำอาง จึง ต้องนำ มูลค่า ทั้งหมด มา รวมเป็น รายรับ เสีย ภาษีการค้า ที่ ศาลภาษีอากรกลางไม่ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ใน ส่วน นี้ จึง ชอบแล้ว โจทก์ อุทธรณ์ อีก ว่าโจทก์ มิได้ มี สินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า แต่อย่างใด แต่ เป็น การสูญเสีย ใน ขั้นตอน ของ การ ผลิต นั้น ตาม คำของ นาย ประหยัด บุญสินสุข กรรมการ ผู้จัดการ ฝ่าย ผลิต ของ โจทก์ ว่า ใน การ ผลิต จะ ต้อง มี การ สูญเสียเช่น สินค้า กึ่ง สำเร็จรูป จำพวก ลิปสติก จะ ต้อง ทดลอง สี หลาย ครั้งหาก ไม่ได้ สี ตาม ที่ ต้องการ ก็ต้อง ทิ้ง ไป สินค้า จำพวก แป้ง ก็ ต้อง ผสม สีและ ความ หอม หาก เป็น แป้ง แข็ง ต้อง ทดลอง อัด หาก อัด แน่น ไป แผ่น ผ้าที่ เช็ด ก็ จะ เช็ดไม่ออก หาก ความ อัด ไม่พอ เวลา ใช้ ผ้า เช็ดแป้ง ก็ จะ แตกจึง มี การ สูญเสีย วัตถุดิบ จาก การ ทดลอง หาก เป็น สี ใหม่ ต้อง ทดลองหลาย ครั้ง ความ สูญเสีย เกินกว่า 20 เปอร์เซ็นต์ หาก เคย ทดลอง บ่อยความ สูญเสีย ประมาณ 15 เปอร์เซ็นต์ หาก เป็น สินค้า ประเภท แป้งความ สูญเสีย จะ มาก กว่า ลิปสติก ประมาณ 30 เปอร์เซ็นต์ ส่วน การ ผลิตสินค้า จำพวก ครีมล้างหน้า จะ สูญเสีย น้อย ประมาณ 5 เปอร์เซ็นต์ตาม คำของ พยานโจทก์ ดังกล่าว ไม่สามารถ หา หลักเกณฑ์ เป็น ที่ แน่นอนได้ว่า มี ความ สูญเสีย วัตถุดิบ ใน การ ผลิต มาก น้อย เพียงใด เฉพาะอย่าง ยิ่งพยาน ว่า ใน ช่วง ผลิต ใหม่ มี ชาว ต่างประเทศ เข้า มา ช่วย ใน การ ทดลองผลิต มี ความ สูญเสีย มาก ต่อมา เมื่อ มี ความ ชำนาญ แล้ว ก็ ผลิต เองสอดคล้อง กับ คำของ นางสาว อัญชลี ทองอ่อน พยานโจทก์ อีก ปาก หนึ่ง ที่ เป็น พนักงาน เคมี ของ โจทก์ ว่า เมื่อ โจทก์ สั่ง เครื่องมือ การ ผลิตเข้า มา ใหม่ ๆ ใน ปี 2518 นั้น มี การ ทดลอง เครื่องจักร ความ สูญเสียจะ มี ถึง 60 เปอร์เซ็นต์ หลังจาก 2-3 เดือน ผ่าน ไป แล้ว มี ความ ชำนาญเพิ่มขึ้น ความ สูญเสีย จะ มี ประมาณ 40 เปอร์เซ็นต์ ต่อมา ใน ปี 2525ความ สูญเสีย ใน การ ผลิต จะ มี ประมาณ 20 เปอร์เซ็นต์ และ ต่อ จาก นั้นมา เรื่อย ๆ ความ สูญเสีย จะ มี เพียง 10 เปอร์เซ็นต์ แสดง ว่า ใน การ ผลิตระหว่าง ปีภาษี ที่ โจทก์ ถูก ประเมิน นี้ ความ สูญเสีย ใน การ ผลิต มี เพียง10 เปอร์เซ็นต์ เฉพาะอย่าง ยิ่ง ได้ความ จาก คำของ นางสาว อัญชลี อีก ว่า ความเสียหาย ใน การ ผลิต ต้อง ลง บัญชี ไว้ แต่ บัญชี ดังกล่าว ถูก ไฟไหม้ไป หมด ดังนั้น พยานหลักฐาน โจทก์ จึง ไม่ น่าเชื่อ ว่า โจทก์ จะ มี ความสูญเสีย ใน การ ผลิต มาก เท่ากับ จำนวน สินค้า ขาด บัญชี การ ที่ เจ้าพนักงานประเมิน ได้ ประเมิน ภาษีการค้า ของ โจทก์ ใน กรณี สินค้า ขาด จาก บัญชีคุมสินค้า โดย ถือ เป็น การ ขาย และ ถือเอา มูลค่า ของ สินค้า ดังกล่าว เป็นรายรับ ตาม มาตรา 79 ทวิ (6) โดย หัก อัตรา ความ สูญเสีย ใน การ ผลิตให้ 10 เปอร์เซ็นต์ นั้น จึง ชอบแล้ว อุทธรณ์ ของ โจทก์ ใน ข้อ นี้ ฟังไม่ ขึ้น ”
พิพากษาแก้ เป็น ว่า ให้ เพิกถอน การ ประเมิน ภาษีเงินได้ นิติบุคคลรอบ ระยะเวลา บัญชี ตั้งแต่ วันที่ 1 มกราคม 2527 ถึง วันที่ 31 ธันวาคม2527 เฉพาะ รายการ ที่ โจทก์ มี สินค้า ขาด จาก บัญชี คุมสินค้า ถือ เป็น การขาย ตาม มาตรา 79 ทวิ (6) จำนวน 28,917 บาท นอกจาก ที่ แก้ ให้เป็น ไป ตาม คำพิพากษา ศาลภาษีอากรกลาง
