แหล่งที่มา : สำนักวิชาการ
ย่อสั้น
การขายเยื่อกระดาษของโจทก์แม้จะมีสภาพเป็นน้ำเยื่อกระดาษส่งผ่านทางท่อตลอด 24 ชั่วโมง แต่ก็ขายให้แก่บริษัท ป. เพียงรายเดียว มีมิเตอร์วัดปริมาณการขายเป็นรายวันสามารถทราบปริมาณการขายในแต่ละวันได้ชัดเจน โดยสรุปรายการไว้ใน Daily Report เป็นกรณีที่ทราบจำนวนเยื่อกระดาษที่ส่งมอบให้แก่ผู้ซื้อในแต่ละวันได้แน่นอน ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจึงเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้าตาม ป.รัษฎากร มาตรา 78 (1) กรณีหาใช่เป็นการขายสินค้าที่มีลักษณะทำนองเดียวกับการขายกระแสไฟฟ้าตามมาตรา 78/3 (1) ที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อได้รับชำระราคาสินค้า ตามกฎกระทรวงฉบับที่ 189 ฯ ออกตามความใน ป.รัษฎากร ว่าด้วยความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มบางกรณี ข้อ 1 เพราะกรณีดังกล่าวต้องเป็นการขายสินค้าที่ไม่อาจกำหนดจำนวนได้แน่นอนว่ามีการส่งมอบกันเมื่อใด
แม้คำฟ้องของโจทก์จะเกี่ยวกับการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเช่นเดียวกัน แต่ก็เป็นการประเมินคนละเดือนภาษี ซึ่งสภาพแห่งข้อหาแต่ละเดือนภาษีไม่เกี่ยวข้องกัน สามารถแยกออกจากกันได้ คำฟ้องของโจทก์จึงมีหลายข้อหาเป็นรายเดือนภาษีตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละฉบับ คำสั่งของศาลภาษีอากรกลางที่ให้โจทก์เสียค่าขึ้นศาลโดยแยกแต่ละข้อหาตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละฉบับจึงชอบแล้ว
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 11 กันยายน 2542 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มจากเจ้าพนักงานประเมินรวม 9 ฉบับ ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.73.1) เลขที่ สต 3012042/5/101414 ถึง 101422 ลงวันที่ 30 กันยายน 2542 ให้โจทก์ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมทั้งเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวมทั้งสิ้นจำนวน 86,257,303.45 บาท โดยกล่าวหาว่าโจทก์ไม่ได้จัดเก็บและนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มในการขายเยื่อกระดาษให้แก่บริษัทปัญจพลเปเปอร์อินดัสตรี้ จำกัด ในเดือนภาษีที่ถูกประเมินโดยถูกต้องตามกฎหมาย โจทก์ได้ยื่นอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องและชอบแล้ว ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.3 (อธ.4) ถึง 62/2544 ลงวันที่ 27 มีนาคม 2544 โจทก์เห็นว่าการประเมินภาษีของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบ เจ้าพนักงานประเมินถือว่าความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์เกิดขึ้นเมื่อมีการส่งมอบเยื่อกระดาษให้แก่บริษัทปัญจพลเปเปอร์อินดัสตรี้ จำกัด ตามมาตรา 78 (1) แห่งประมวลรัษฎากร แต่โจทก์เห็นว่าหลักเกณฑ์ดังกล่าวใช้สำหรับการขายสินค้าที่มีรูปร่างโดยทั่วไปเท่านั้น ไม่ใช้บังคับแก่การขายสินค้าแบบไม่มีรูปร่างเช่นสินค้าของโจทก์ ซึ่งเป็นการขายเยื่อกระดาษในลักษณะและรูปแบบเหมือนการขายกระแสไฟฟ้า น้ำประปา หรือการขายสินค้าที่มีลักษณะทำนองเดียวกัน หรือการขายสินค้าที่ตามลักษณะของสินค้าไม่อาจกำหนดจำนวนได้แน่นอนว่ามีการส่งมอบกันเมื่อใด ซึ่งตามมาตรา 78/3 แห่งประมวลรัษฎากร ประกอบกับกฎกระทรวง ฉบับที่ 189 (พ.ศ.2534) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มบางกรณีได้กำหนดให้ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในกรณีดังกล่าวเมื่อได้รับชำระราคาสินค้า หรือได้มีการออกใบกำกับภาษีก่อนได้รับชำระราคาสินค้าแล้วแต่กรณี การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในกรณีดังกล่าวจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยให้การว่า โจทก์ประกอบกิจการผลิตและนำเข้าเยื่อกระดาษเพื่อจำหน่ายภายในประเทศและขายกระแสไฟฟ้าให้การไฟฟ้าฝ่ายผลิตแห่งประเทศไทยในกระบวนการผลิตเยื่อกระดาษจะได้เยื่อกระดาษมีลักษณะเป็นน้ำเยื่อกระดาษ ต่อจากนั้นจะส่งไปตามท่อเพื่อขายให้แก่ลูกค้า หากผลิตได้ในปริมาณที่มากกว่าความต้องการของลูกค้าก็จะอัดเป็นแผ่นเพื่อขายต่อไป สำหรับการขายเยื่อกระดาษชนิดที่ส่งตามท่อจะมีมิเตอร์เป็นเครื่องวัดบันทึกปริมาณการขายตามมิเตอร์เป็นประจำโดยสินค้าเยื่อกระดาษจากไม้จะสรุปรายงานไว้ใน Daily Report เยื่อจากกระดาษจะใช้ Waste Paper ส่วนเยื่อที่เป็นแผ่นจะใช้ใบตราชั่ง (ใบเบิกสินค้า) ซึ่งรายงานทั้งสามประเภทดังกล่าว โจทก์ออกให้ผู้ซื้อเป็นหลักฐานในการขายสินค้าในแต่ละวัน การขายสินค้าเยื่อกระดาษของโจทก์ทั้งชนิดน้ำและเยื่อกระดาษที่ส่งทางท่อและชนิดอัดแผ่นไม่ได้เป็นการขายสินค้าประเภทที่มีลักษณะพิเศษตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 78/3 แห่งประมวลรัษฎากร และกฎกระทรวงฉบับที่ 189 (พ.ศ.2534) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มบางกรณี ข้อ 1 และข้อ 2 แต่อย่างใด การขายสินค้าเยื่อกระดาษของโจทก์โดยมีวิธีส่งผ่านทางท่อเป็นการขายสินค้าให้แก่ลูกค้า (ผู้ซื้อ) เพียงรายเดียวมีมิเตอร์วัดจำนวนปริมาณสินค้าที่ส่งมอบให้แก่ลูกค้าในแต่ละวันโดยระบุวันเวลาไว้ชัดเจน จึงแตกต่างกับการขายกระแสไฟฟ้า หรือน้ำประปา และไม่มีลักษณะทำนองเดียวกัน ประกอบกับการขายสินค้าหลายครั้งให้แก่ลูกค้ารายเดียวกันในหนึ่งวันสามารถสรุปออกใบกำกับภาษีมูลค่าเพิ่มได้รวมทุกรายการในหนึ่งวันมาออกเพียงครั้งเดียวได้ และโจทก์สามารถคำนวณค่าภาษีมูลค่าเพิ่มได้ตามจำนวนในมิเตอร์ที่ส่งมอบในแต่ละวัน เจ้าพนักงานประเมินได้ดำเนินการตรวจสอบประเมินภาษี และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้วินิจฉัยอุทธรณ์โดยถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ข้อเท็จจริงฟังได้ว่า โจทก์ประกอบกิจการผลิตเยื่อกระดาษขายให้แก่บริษัทปัญจพลเปเปอร์อินดัสตรี้ จำกัด เป็นการขายในสภาพน้ำเยื่อกระดาษซึ่งมีส่วนผสมระหว่างน้ำกับเยื่อกระดาษ โดยส่งผ่านทางท่อเข้าเครื่องผลิตกระดาษของบริษัทปัญจพลเปเปอร์อินดัสตรี้ จำกัด มีมิเตอร์วัดปริมาณการขายเป็นรายวัน สรุปรายการไว้ใน Daily Report สามารถทราบปริมาณการขายในแต่ละวันได้ชัดเจน การส่งเยื่อกระดาษดังกล่าวกระทำตลอด 24 ชั่วโมง ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ข้อแรกมีว่า ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์เกิดขึ้นเมื่อมีการส่งมอบสินค้าหรือไม่ เห็นว่า การขายเยื่อกระดาษของโจทก์แม้จะมีสภาพเป็นน้ำเยื่อกระดาษส่งผ่านทางตลอด 24 ชั่วโมง แต่ก็ขายให้แก่บริษัทปัญจพลเปเปอร์อินดัสตรี้ จำกัด เพียงรายเดียว มีมิเตอร์วัดปริมาณการขายเป็นรายวัน สามารถทราบปริมาณการขายในแต่ละวันได้ชัดเจน โดยสรุปรายการไว้ใน Daily Report เป็นกรณีที่ทราบจำนวนเยื่อกระดาษที่ส่งมอบให้แก่ผู้ซื้อในแต่ละวันได้แน่นอน ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มจึงเกิดขึ้นเมื่อส่งมอบสินค้าตามมาตรา 78 (1) แห่งประมวลรัษฎากร กรณีหาใช่เป็นการขายสินค้าที่มีลักษณะทำนองเดียวกับการขายกระแสไฟฟ้าตามมาตรา 78/3 (1) แห่งประมวลรัษฎากรที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อได้รับชำระราคาสินค้า ตามกฎกระทรวงฉบับที่ 189 (พ.ศ.2534) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มบางกรณี ข้อ 1 ดังที่โจทก์อุทธรณ์ไม่ เพราะกรณีดังกล่าวต้องเป็นการขายสินค้าที่ไม่อาจกำหนดจำนวนได้แน่นอนว่ามีการส่งมอบกันเมื่อใด
ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ข้อต่อไปมีว่า คำสั่งของศาลภาษีอากรกลางที่ให้โจทก์เสียค่าขึ้นศาลโดยคิดแยกแต่ละข้อหาตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละฉบับเป็นการชอบหรือไม่ เห็นว่า แม้คำฟ้องของโจทก์จะเกี่ยวกับการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มเช่นเดียวกัน แต่ก็เป็นการประเมินคนละเดือนภาษี ซึ่งสภาพแห่งข้อหาแต่ละเดือนภาษีไม่เกี่ยวข้องกัน สามารถแยกออกจากกันได้ คำฟ้องของโจทก์จึงมีหลายข้อหาเป็นรายเดือนภาษีตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละฉบับ ที่ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งให้โจทก์เสียค่าขึ้นศาลโดยคิดแยกแต่ละข้อหาตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มแต่ละฉบับเป็นการชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ทุกข้อฟังไม่ขึ้น”
พิพากษายืน
