แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ในการคำนวณรายได้ของนิติบุคคลเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในปี 2515 ถึง 2517 หรือก่อนมีการแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากรในปี 2527 นั้นต้องใช้เกณฑ์เงินสดไม่ใช่เกณฑ์สิทธิ์ ทั้งนี้ เพราะประมวลรัษฎากร มาตรา 65 กำหนดให้เก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชี และเงินได้พึงประเมินนั้นมาตรา 39 ให้หมายถึง เงินทรัพย์สิน หรือผลประโยชน์อื่นที่ได้รับมาแล้วในรอบระยะเวลาบัญชี มิใช่เป็นแต่เพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับเงิน ทรัพย์สิน หรือประโยชน์อย่างอื่นในรอบระยะเวลาบัญชีฉะนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถือเอาค่าเช่าที่โจทก์ยังไม่ได้รับมาคำนวณเป็นรายได้ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้จึงเป็นการมิชอบ (อ้างฎีกาที่ 580/2506 และ 793/2523)
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ประกอบกิจการมีรายได้คือค่าเช่ากับเงินปันผล โจทก์ดำเนินกิจการและปฏิบัติการลงบัญชีตามระบบเงินสด ต่อมาโจทก์ได้รับแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะบัญชี ๒๕๑๕ – ๒๕๑๗ ว่า โจทก์ยื่นแสดงรายการเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลขาดไปและมีรายจ่ายตามมาตรา ๖๕ ตรี แห่งประมวลรัษฎากรอีก เมื่อทำการปรับปรุงกับกำไรสุทธิประจำปีแต่ละปีแล้ว โจทก์ต้องเสียภาษีกับเงินเพิ่ม โจทก์อุทธรณ์ต่อจำเลยที่ ๒ ที่ ๓ และที่ ๔ ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ว่า การประเมินที่อ้างว่า โจทก์มียอดรายรับขาดไปนั้น เป็นเงินค่าเช่าและปันผลที่ยังไม่ได้รับ แม้จะถึงกำหนดเวลาชำระแล้วก็ตาม โจทก์ยังไม่ได้นำมาลงบัญชีรายได้ การที่เจ้าพนักงานบังคับให้โจทก์ต้องทำบัญชีตามแบบเกณฑ์สิทธิ์ และให้นำเงินค่าเช่าและเงินปันผลซึ่งถึงกำหนดชำระแล้ว แต่โจทก์ยังไม่ได้รับมารวมเป็นรายได้ของโจทก์ เป็นการปฏิบัติไม่ถูกต้องเพราะประมวลรัษฎากรไม่มีบทบัญญัติบังคับต้องทำบัญชีตามระบบใด และรายจ่ายไม่ต้องห้าม คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีลดลง การที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถือเอาค่าเช่าที่ค้างชำระเป็นรายได้ของโจทก์เป็นการไม่ชอบ ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์
จำเลยให้การว่า โจทก์มิได้ดำเนินกิจการและปฏิบัติการลงบัญชีตามระบบบัญชีเกณฑ์เงินสดแต่เพียงอย่างเดียว หากแต่โจทก์ได้ลงบัญชีตามระบบแบบบัญชีเกณฑ์สิทธิ์รวมอยู่ด้วย เป็นการปฏิบัติไม่ถูกต้อง ในการจัดทำบัญชีต้องเป็นระบบเดียวกัน การจัดทำบัญชีของโจทก์ต้องเป็นไปตามระบบเกณฑ์สิทธิ์การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว
ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน
โจทก์ฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงฟังได้เป็นยุติว่า โจทก์ประกอบกิจการให้เช่าอาคารและที่ดิน ในปี ๒๕๑๕ ถึง ๒๕๑๗ โจทก์มีสิทธิได้ค่าเช่าซึ่งยังเรียกเก็บไม่ได้ โจทก์จึงมิได้นำค่าเช่าดังกล่าวไปลงบัญชีเป็นรายรับเพื่อคำนวณกำไรสุทธิ เจ้าหน้าที่ของจำเลยที่ ๑ ได้ตรวจสอบบัญชีของโจทก์แล้วเห็นว่า โจทก์ใช้ระบบบัญชีแบบเกณฑ์สิทธิ์ ค่าเช่าที่โจทก์มีสิทธิได้รับแล้วแม้จะยังไม่ได้รับ ก็ถือได้ว่าเป็นรายรับซึ่งจะต้องนำมาคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ ๑ จึงได้นำค่าเช่าดังกล่าวมาประเมินเรียกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากโจทก์สำหรับปี ๒๕๑๕, ๒๕๑๖ และ ๒๕๑๗ โจทก์อุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ซึ่งมีจำเลยที่ ๒ ถึงที่ ๔ เป็นกรรมการ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เชื่อว่ารายจ่ายค่าบำเหน็จกรรมการเป็นรายจ่ายที่มีการจ่ายจริง จึงยอมให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้ และลดเงินเพิ่มลง คงเรียกเก็บภาษีเงินได้จากโจทก์สำหรับปี ๒๕๑๕ ถึง ๒๕๑๗ เพียง ๗๔๒,๐๓๗ บาท ๐๑ สตางค์ โจทก์โต้แย้งว่า การประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลและการวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบ เพราะโจทก์ใช้ระบบบัญชีเกณฑ์เงินสด ซึ่งถือว่ามีรายได้ เมื่อได้รับจริง และเกี่ยวกับภาษีเงินได้นิติบุคคลประมวลรัษฎากรไม่ได้กำหนดว่าให้ใช้ระบบบัญชีเกณฑ์ใด โจทก์จึงเลือกใช้เกณฑ์เงินสดได้ คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามฎีกาของโจทก์ว่าค่าเช่าที่โจทก์เพียงแต่มีสิทธิได้รับ ยังไม่ได้รับจริงจะต้องนำมาคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลหรือไม่
พิเคราะห์แล้วเห็นว่า กรณีตามปัญหาที่ต้องวินิจฉัยนี้เกิดขึ้นก่อนมีการแก้ไขเพิ่มเติมประมวลรัษฎากรในปี ๒๕๒๗ ประมวลรัษฎากร มาตรา ๖๕ กำหนดให้เก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลจากกำไรสุทธิ ซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชี และเงินได้พึงประเมินนั้น มาตรา ๓๙ ให้หมายถึง เงินทรัพย์สิน หรือผลประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับมาแล้วในรอบระยะเวลาบัญชี มิใช่เป็นแค่เพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับเงิน ทรัพย์สิน หรือประโยชน์อย่างอื่นในรอบระยะเวลาบัญชีหรือกล่าวอีกนัยหนึ่งว่าการคำนวณรายได้ของโจทก์จะต้องใช้เกณฑ์เงินสด มิใช่เกณฑ์สิทธิ์ดังที่ได้มีการแก้ไขเพิ่มเติม มาตรา ๖๕ แห่งประมวลรัษฎากรใหม่ในปี ๒๕๒๗ ฉะนั้นการที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ถือเอาค่าเช่าที่โจทก์ยังไม่ได้รับมาคำนวณเป็นรายได้ให้โจทก์ต้องเสียภาษีเงินได้จึงเป็นการมิชอบ
พิพากษากลับ ให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์
