แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ตามมาตรา 3 (5) แห่ง พ.ร.ฎ.ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 อสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการตามมาตราดังกล่าว หมายถึง อสังหาริมทรัพย์ที่ใช้ในการประกอบกิจการ และมีไว้เพื่อใช้ในการประกอบกิจการ แม้ยังมิได้นำมาใช้ประกอบกิจการก็ตาม เมื่อโจทก์ซื้อที่ดินไว้เพื่อพัฒนาเป็นวิทยาเขตแห่งใหม่ซึ่งเป็นกิจการที่อยู่ในวัตถุประสงค์ของโจทก์ ที่ดินดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการ แม้วัตถุประสงค์ของโจทก์มิได้มุ่งแสวงหากำไร แต่การขายที่ดินที่ดังกล่าวเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการจึงต้องถือว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ตาม ป. รัษฎากร มาตรา 91/2 (6) ประกอบด้วยมาตรา 3 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าว โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการขายที่ดินดังกล่าว
ป.รัษฎากร มาตรา 91/2 (6) บัญญัติว่า ภายใต้บังคับมาตรา 91/4 การประกอบกิจการดังต่อไปนี้ในราชอาณาจักรให้อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามบทบัญญัติหมวดนี้ ได้แก่ การขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ไม่ว่าอสังหาริมทรัพย์นั้นจะได้มาโดยวิธีใดก็ตาม ทั้งนี้ เฉพาะที่เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขตามที่กำหนดโดย พ.ร.ฎ.ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้น ที่ได้กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขต่าง ๆ ที่จะนำมาถือเป็นข้อสันนิษฐานเด็ดขาดว่า กรณีใดเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/2 (6), 3 แห่ง พระราชกฤษฎีกาดังกล่าวซึ่งกำหนดหลักเกณฑ์ว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ลักษณะใดบ้างที่ถือเป็นทางค้าหรือหากำไร จึงเป็นการกำหนดตามที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 91/2 (6) ให้อำนาจไว้
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีธุรกิจเฉพาะ เลขที่ 010060/6/100028 ลงวันที่ 23 ธันวาคม 2541 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.2/10060/ฝ.2/16/42/335 ลงวันที่ 21 มกราคม 2542 (ที่ถูก 15 กรกฎาคม 2542) และให้จำเลยคืนเงินค่าภาษีจำนวน 21,811,680บาท พร้อมดอกเบี้ยร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ได้รับคืนตามมาตรา 4 ทศ แก่โจทก์
จำเลยให้การ ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์ ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลย โดยกำหนดค่าทนายความจำนวน 12,000 บาท
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงเบื้องต้นฟังได้ว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลก่อตั้งขึ้นโดยมูลนิธิคณะเซนต์คาเบรียลแห่งประเทศไทย มีวัตถุประสงค์ส่งเสริมการศึกษา เมื่อปี 2528 ถึง 2529 โจทก์ซื้อที่ดินโฉนดเลขที่ 107791, 107792 และ 130032 ที่ดินทั้งสามแปลงตั้งอยู่ตำบลห้วยขวาง อำเภอห้วยขวาง กรุงเทพมหานคร เนื้อที่รวม 13 ไร่ 3 งาน 8 ตารางวา เพื่อนำมาพัฒนาเป็นวิทยาเขตแห่งใหม่ในการให้การศึกษาตามวัตถุประสงค์ของโจทก์ แต่ภายหลังโจทก์เห็นว่าที่ดินมีเนื้อที่น้อยเกินไป และบริเวณนั้นมีปัญหาการจราจรแออัดจึงขายที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวให้แก่บริษัทเจริญกฤษเอ็นจิเนียริ่ง จำกัด เมื่อวันที่ 24 มิถุนายน 2536 ในราคา 660,960,000 บาท แล้วนำเงินไปซื้อที่ดินบริเวณถนนสายบางนา – ตราด เนื้อที่ประมาณ 360 ไร่ ก่อสร้างเป็นวิทยาเขตแห่งใหม่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยเห็นว่า เป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการ เป็นการขายที่เป็นทางค้าหรือหากำไร จึงประเมินให้โจทก์เสียภาษีธุรกิจเฉพาะโดยงดเบี้ยปรับแก่โจทก์ ให้โจทก์ชำระภาษีจำนวน 19,828,800 บาท กับเงินเพิ่มจำนวน 19,630,512 บาท และภาษีส่วนท้องถิ่นจำนวน 3,945,931.20 บาท รวมทั้งสิ้นจำนวน 43,405,243 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ครั้นวันที่ 22 มกราคม 2542 จำเลยมีหนังสือแจ้งให้โจทก์ทราบว่า รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังอนุมัติให้ขยายกำหนดเวลายื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะออกไปอีก 10 วัน นับแต่วันที่โจทก์ได้รับหนังสือโดยไม่ต้องเสียเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะภายในกำหนดโดยชำระภาษีธุรกิจเฉพาะกับภาษีส่วนท้องถิ่นรวมจำนวน 21,811,680 บาท ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้ว แต่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีธุรกิจเฉพาะภายในกำหนดเวลาที่รัฐมนตรีว่าการกระทรวงการคลังขยายให้จึงไม่ต้องเสียเงินเพิ่ม คงเหลือเรียกเก็บเป็นเงินภาษี 19,828,800 บาท และภาษีส่วนท้องถิ่น 1,982,880 บาท รวมเรียกเก็บทั้งสิ้นเป็นเงิน 21,811,680 บาท โจทก์ได้รับคำวินิจฉัยอุทธรณ์วันที่ 17 สิงหาคม 2542
ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ข้อแรกมีว่า ที่ดินทั้งสามแปลงตามฟ้องเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการหรือไม่ เห็นว่า ตามมาตรา 3 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร(ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้นบัญญัติว่า ให้การขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร ตามมาตรา 91/2 (6) แห่งประมวลรัษฎากร ได้แก่ การขายอสังหาริมทรัพย์ที่ผู้ขายมีไว้ในการประกอบกิจการ แต่ไม่รวมถึงที่ดินที่ผู้นั้นใช้ในเกษตรกรรม อสังหาริมทรัพย์ที่มีไว้ในการประกอบกิจการตามที่บัญญัติไว้ในมาตรา 3 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าว หมายถึงอสังหาริมทรัพย์ที่ใช้ในการประกอบกิจการและที่มีไว้เพื่อใช้ในการประกอบกิจการ แม้ยังมิได้นำมาใช้ในการประกอบกิจการก็ตาม หาได้หมายถึงเฉพาะอสังหาริมทรัพย์ที่ได้ใช้ในการประกอบกิจการแล้วดังที่โจทก์อุทธรณ์ไม่ เพราะหากเป็นเช่นนั้นกฎหมายจะต้องบัญญัติให้ชัดเจนเช่นเดียวกับที่ดินเกษตรกรรม ที่ยกเว้นเฉพาะที่ดินที่ใช้ในเกษตรกรรมเท่านั้นไม่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะ เมื่อโจทก์มีที่ดินทั้งสามแปลงตามฟ้องไว้เพื่อพัฒนาเป็นวิทยาเขตแห่งใหม่ ซึ่งเป็นกิจการที่อยู่ในวัตถุประสงค์ของโจทก์ ที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวจึงเป็นอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการ
ปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ข้อต่อไปมีว่า โจทก์ขายที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวเป็นทางค้าหรือหากำไรหรือไม่ เห็นว่าแม้วัตถุประสงค์ของโจทก์มิได้มุ่งแสวงหากำไร แต่การขายที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าวเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ที่โจทก์มีไว้ในการประกอบกิจการจึงต้องถือว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไร ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 91/2 (6) ประกอบด้วยมาตรา 3 (5) แห่งพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้น ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า พระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าวขัดต่อมาตรา 91/2 (6) นั้น เห็นว่า มาตรา 91/2 (6) บัญญัติว่า ภายใต้บังคับมาตรา 91/4 การประกอบกิจการดังต่อไปนี้ในราชอาณาจักรให้อยู่ในบังคับต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามบทบัญญัติในหมวดนี้ ได้แก่ การขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรไม่ว่าอสังหาริมทรัพย์นั้นจะได้มาโดยวิธีใดก็ตาม ทั้งนี้ เฉพาะที่เป็นไปตามหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขตามที่กำหนดโดยพระราชกฤษฎีกาซึ่งได้แก่พระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการขายอสังหาริมทรัพย์ที่เป็นทางค้าหรือหากำไร (ฉบับที่ 244) พ.ศ.2534 ที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้น ที่ได้กำหนดหลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขต่าง ๆ ที่จะนำมาถือเป็นข้อสันนิษฐานเด็ดขาดว่า กรณีใดเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์เป็นทางค้าหรือหากำไรที่ต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะตามมาตรา 91/2 (6) ดังนั้น ที่มาตรา 3 แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าว กำหนดหลักเกณฑ์ว่าการขายอสังหาริมทรัพย์ลักษณะใดบ้างที่ถือเป็นทางค้าหรือหากำไร จึงเป็นการกำหนดตามที่มาตรา 91/2 (6) ให้อำนาจไว้ มิได้ขัดต่อบทกฎหมายดังกล่าวแต่ประการใด โจทก์จึงต้องเสียภาษีธุรกิจเฉพาะสำหรับการขายที่ดินทั้งสามแปลงดังกล่าว อุทธรณ์ของโจทก์ทุกข้อฟังไม่ขึ้น
พิพากษายืน ให้โจทก์ใช้ค่าทนายความชั้นอุทธรณ์ 5,000 บาท แทนจำเลย
