แหล่งที่มา : สำนักงานส่งเสริมงานตุลาการ
ย่อสั้น
โจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนประเภทบริษัทการค้าระหว่างประเทศมีหน้าที่ต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขของคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุน โดยปีแรกโจทก์จะต้องส่งสินค้าออกไปจำหน่ายต่างประเทศ มีมูลค่าไม่น้อยกว่า 300 ล้านบาท ปีที่สองไม่น้อยกว่า 400 ล้านบาท ปีที่สามกับปีต่อ ๆ ไปต้องไม่น้อยกว่า500 ล้านบาท การที่โจทก์จำเป็นต้องโอนกิจการด้านการตลาดภายในประเทศพนักงานของโจทก์อีกกว่า 700 คน รวมทั้งสินทรัพย์และหนี้สินจำนวน300 ล้านบาทเศษ ไปให้บริษัทปูนซีเมนต์ไทย จำกัด ก็เพื่อไปทำกิจการด้านการส่งสินค้าออกไปจำหน่ายต่างประเทศให้ได้ตามเงื่อนไขของคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุน และแม้โจทก์กับบริษัทปูนซิเมนต์ไทยจำกัด จะเป็นนิติบุคคลแยกต่างหากจากกัน แต่ก็มีส่วนได้เสียผูกพันกันอยู่ เนื่องจากเป็นบริษัทในเครือซีเมนต์ไทยเดียวกันโดยบริษัทปูนซีเมนต์ไทย จำกัด เป็นผู้ถือหุ้นของโจทก์ในขณะนั้นเกือบร้อยละ 70 ของหุ้นจดทะเบียนทั้งสิ้น 120,000,000 บาทดังนั้นที่โจทก์โอนขายที่ดินให้แก่บริษัทปูนซีเมนต์ไทย จำกัดในราคาตามบัญชีซึ่งต่ำกว่าราคาตลาด จึงเป็นการโอนโดยมีเหตุอันสมควรเจ้าพนักงานประเมินย่อมไม่มีอำนาจประเมินค่าตอบแทนตามราคาตลาดในวันที่โอน
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้อง การที่โจทก์โอนขายที่ดินพิพาทให้แก่บริษัทปูนซีเมนต์ไทย จำกัด โดยโอนขายในราคาบัญชี ถึงแม้ว่าจะต่ำกว่าราคาตลาด แต่ก็มีเหตุผลอันสมควร เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่มีอำนาจประเมินค่าตอบแทนการโอนดังกล่าวตามราคาตลาดได้ ขอให้ศาลพิพากษาเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และให้จำเลยคืนเงินภาษีแก่โจทก์ จำนวน 256,201.45 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 15 ต่อปี นับแต่วันฟ้องจนถึงวันชำระเสร็จ
จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้วขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.2/1020/2/01282 ลงวันที่ 12 กุมภาพันธ์2531 และเพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เลขที่ 117/2533/1 ลงวันที่20 ธันวาคม 2532 กับให้จำเลยชำระเงินจำนวน 256,201.45 บาทพร้อมดอกเบี้ย
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงในเบื้องต้นฟังได้ว่า เมื่อวันที่ 27 พฤษภาคม 2523 โจทก์ได้ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรจำนวน 256,201.45 บาท อ้างว่าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2522 โจทก์ถูกหักภาษีเงินได้ ณ ที่จ่ายไว้แต่สิ้นรอบระยะเวลาบัญชีโจทก์ไม่มีกำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษีตามคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 56 เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้ตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2522 หลังจากตรวจสอบแล้ว วันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2531เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้มีหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.2/1020/2/01282 ลงวันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2531 ถึงโจทก์ว่าสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีของปี พ.ศ. 2522 โจทก์มีกำไรสุทธิตามแบบยื่นรายการภาษีเงินได้จำนวนเงิน 10,757,180.17 บาท เมื่อปรับปรุงรายรับจากการขายที่ดินโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 65 ทวิ (4) ปรากฏว่าโจทก์มีกำไรจากการขายที่ดินจำนวนเงิน 13,624,567.64 บาท ทำให้โจทก์มีกำไรสุทธิจากการตรวจสอบจำนวนเงิน 24,381,747.81 บาทเป็นภาษีที่ต้องชำระจำนวนเงิน 8,533,611.73 บาท หักภาษีที่ชำระแล้วจำนวนเงิน 254,681.41 บาท โจทก์ต้องเสียภาษีเพิ่มเติมจำนวนเงิน8,278,930.32 บาท เงินเพิ่มร้อยละ 20 ตามมาตรา 22 จำนวนเงิน1,655,786.06 บาท รวมเป็นเงินภาษีที่โจทก์ต้องชำระเพิ่มเติมทั้งสิ้น9,934,716.38 บาท ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 10 และมีหนังสือแจ้งไม่อนุมัติคืนเงินภาษีอากรตามหนังสือที่กค.0813/4228 ลงวันที่ 5 เมษายน 2531 ว่าตามคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรจำนวน 256,201.45 บาท เนื่องจากประกอบกิจการมีผลขาดทุน แต่ระหว่างปีถูกหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 69 ทวิ แห่งประมวลรัษฎากรจากผลการตรวจสอบพบว่าโจทก์มีกำไรสุทธิที่จะต้องชำระภาษีเพิ่มเติมเป็นจำนวนเงินรวม 9,934,716.38 บาท จึงไม่มีภาษีต้องคืนแต่อย่างใดตามแบบแจ้งไม่อนุมัติคืนเงินภาษีอากรเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 12โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินและมีหนังสือโต้แย้งคำสั่งไม่อนุมัติให้คืนภาษีอากร คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ 117/2533/1 ลงวันที่ 20 ธันวาคม 2532 ว่าการประเมินชอบด้วยกฎหมายและเหตุผลแล้ว แต่กรณีมีเหตุอันควรผ่อนผันจึงพิจารณาลดเงินเพิ่มที่เรียกเก็บไปแล้วลงเหลือเพียงร้อยละ 50 ของเงินเพิ่มตามกฎหมาย คงเรียกเก็บเงินเพิ่ม 827,893.03 บาท เมื่อรวมกับเงินภาษี 8,278,930.32 บาท รวมเรียกเก็บทั้งสิ้น 9,106,823.35 บาทตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 20 ในวันที่ 1 กรกฎาคม2521 โจทก์ได้ขายทรัพย์สินให้แก่บริษัทปูนซีเมนต์ไทย จำกัดซึ่งเป็นผู้ถือหุ้นส่วนใหญ่ในบริษัทโจทก์ พร้อมทั้งโอนสิทธิเรียกร้องและหนี้สินตามหนังสือสัญญาซื้อขายเอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 30 ถึง 59 ตามหนังสือสัญญาดังกล่าวได้มีการขายที่ดินรวม13 โฉนด ในเขตพญาไทและเขตยานนาวาด้วย แต่ได้มีการจดทะเบียนการโอนใน ปี พ.ศ. 2522 มีการโอน 2 ครั้งแต่ทำสัญญา 3 ฉบับ ครั้งแรกเมื่อวันที่ 3 มกราคม 2522 เป็นการโอนที่ดินรวม 5 โฉนดเป็นที่ดินติดต่อกันที่แขวงบางโพงพาง เจ้าพนักงานที่ดินประเมินราคาเพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียม 15,338,500 บาท ตามหนังสือสัญญาซื้อขายเอกสารหมาย ล.3 แผ่นที่ 42 ถึง 43 ตามหนังสือดังกล่าวระบุว่าไม่มีสิ่งปลูกสร้าง แต่เจ้าพนักงานประเมินว่ามีสิ่งปลูกสร้างอยู่โดยอาศัยคำให้การของนายวีรศักดิ์ กิตติลักษณวงศ์ ผู้รับมอบอำนาจโจทก์ที่ให้กับเจ้าพนักงานของจำเลยว่ามีโกดังสินค้าอยู่ด้วยซึ่งมีราคาหลังจากหักค่าเสื่อมราคาสะสมแล้วเป็นเงิน 1,455,849.32บาท ตามคำให้การเอกสารหมาย ล.2 แผ่นที่ 61 ถึง 62 เมื่อหักค่าโกดังออกแล้วคงเหลือเป็นเฉพาะค่าที่ดินเป็นเงิน 13,882,650.68บาท และในวันเดียวกันได้มีการจดทะเบียนโอนขายที่ดินตามสัญญาซื้อขายอีกฉบับหนึ่งรวม 4 โฉนด ในราคา 300,000 บาท ตามสัญญาเอกสารหมาย ล.3แผ่นที่ 44 แต่เจ้าพนักงานที่ดินประเมินราคาเพื่อเรียกเก็บค่าธรรมเนียม 553,000 บาท ในครั้งที่ 2 โอนเมื่อวันที่ 10 มกราคม2522 รวม 4 โฉนด พร้อมด้วยอาคาร 8 ชั้น เลขที่ 1041, 1043 และ1045 ในราคา 11,606,308 บาท เจ้าพนักงานประเมินคิดราคาหลังจากหักค่าเสื่อมราคาสะสมแล้ว ณ วันที่ 2 กรกฎาคม 2521 ในราคา10,222,472.48 บาท โดยอาศัยคำให้การของผู้รับมอบอำนาจโจทก์ที่ให้ไว้กับเจ้าพนักงานของจำเลย คงเหลือเป็นราคาที่ดิน1,383,827.12 บาท แต่เมื่อคิดราคาที่ดินตามบัญชีกำหนดราคาที่ดินตามราคาตลาดของกรมที่ดินแล้วจะเป็นเงิน 5,731,620 บาท เมื่อหักต้นทุนตามบัญชีของโจทก์ซึ่งระบุไว้จำนวน 3,404,100 บาท ออกก็จะเป็นผลกำไรจากการขายที่ดิน 2,327,500 บาท รวมการขายทั้งสองครั้งโจทก์ได้กำไรจากการขายที่ดินเป็นเงิน 13,624,567.64 บาท ตามแบบยื่นรายการภาษีเงินได้ของโจทก์ในปี พ.ศ. 2522 ระบุว่าโจทก์มีผลขาดทุนสุทธิยกมา 10,757,180.17 บาท แต่จากการตรวจสอบของจำเลยเห็นว่าในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2521 โจทก์มีกำไรสุทธิ22,673,394.58 บาท ซึ่งทางจำเลยก็ได้มีหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่มของปี พ.ศ. 2521 โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินและยื่นฟ้องจำเลยต่อศาลภาษีอากรกลางเป็นคดีหมายเลขดำที่ 90/2533หมายเลขแดงที่ 62/2534 ขณะนี้อยู่ในระหว่างการพิจารณาของศาลฎีกาปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยตามฎีกาของจำเลยว่า โจทก์ขายที่ดินให้แก่บริษัทปูนซีเมนต์ไทย จำกัด ตามสัญญาลงวันที่ 1 กรกฎาคม 2521ในราคาตามบัญชีซึ่งต่ำกว่าราคาตลาดนั้น มีเหตุอันสมควรหรือไม่โจทก์นำสืบว่า โจทก์เป็นบริษัทในเครือซิเมนต์ไทย เมื่อแรกเริ่มก่อตั้งบริษัทโจทก์ โจทก์มีวัตถุประสงค์หลักคือดำเนินกิจการด้านการตลาดภายในประเทศให้แก่บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด ต่อมาเมื่อปี พ.ศ. 2521 เป็นปีที่ประเทศไทยเสียเปรียบในด้านดุลย์การค้าสูง รัฐบาลไทยในขณะนั้นได้ส่งเสริมให้มีการส่งสินค้าออกไปจำหน่ายยังต่างประเทศเพิ่มมากขึ้นเพื่อลดดุลย์การค้าที่ประเทศไทยเสียเปรียบอยู่ คณะกรรมการเครือซิเมนต์ไทย จึงดำริให้จัดตั้งบริษัทการค้าระหว่างประเทศขึ้นโดยให้โอนหน้าที่การตลาดภายในประเทศออกจากบริษัทโจทก์ไปเป็นหน้าที่ของบริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด ตั้งแต่วันที่ 1 กรกฎาคม 2521 เป็นต้นไป และให้โจทก์ดำเนินกิจการด้านการส่งสินค้าออก โดยเห็นควรให้โอนทรัพย์สินและหนี้สินของโจทก์ทั้งหมดให้แก่บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด กับโอนพนักงานไปด้วยประมาณ700 คน โดยให้นับอายุงานติดต่อกัน และให้โจทก์ขอรับการส่งเสริมการลงทุนจากคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนด้วย ปรากฏตามคำแถลงของประธานกรรมการโจทก์ต่อผู้ถือหุ้นในรายงานประจำปี พ.ศ. 2521ของโจทก์เอกสารหมาย จ.10 แผ่นที่ 2 ส่วนการโอนกรรมสิทธิ์ในที่ดินพร้อมสิ่งปลูกสร้างนั้นคณะกรรมการโจทก์และคณะกรรมการของบริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด มีมติว่าให้โอนตามราคาที่ปรากฏในบัญชีปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 62 ถึง 63 ต่อมาวันที่ 1 กรกฎาคม2521 โจทก์ได้ทำสัญญาซื้อขายทรัพย์สินและโอนสิทธิเรียกร้องกับหนี้สินให้แก่บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด โดยทรัพย์สินตกลงซื้อขายกันในราคาที่ปรากฏตามบัญชี ณ วันที่ 2 กรกฎาคม 2521 และวันที่1 ตุลาคม 2521 ปรากฏตามหนังสือสัญญาซื้อขายทรัพย์สินลงวันที่1 กรกฎาคม 2521 เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 30 ถึง 43 หนังสือสัญญาโอนสิทธิเรียกร้องและหนี้สินลงวันที่ 1 กรกฎาคม 2521 เอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 46 ถึง 59 และรายละเอียดลูกหนี้การค้าของโจทก์ ณ วันที่1 ตุลาคม 2521 เอกสารหมาย จ.2 ส่วนที่ดินที่ขายคือที่ดินปรากฏตามรายการทรัพย์สินแนบท้ายหนังสือสัญญาซื้อขายทรัพย์สินระหว่างโจทก์กับบริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 35โจทก์เพิ่งโอนให้บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด เมื่อวันที่ 3 และ10 มกราคม 2522 โดยซื้อขายกันในราคาที่ปรากฏในบัญชี ณ วันที่2 กรกฎาคม 2521 ที่ดินแปลงที่แขวงบางโพงพาง เขตยานนาวากรุงเทพมหานคร ราคา 3,138,603.04 บาท และแปลงที่แขวงสามเสนในเขตพญาไท กรุงเทพมหานคร ราคา 3,404,100 บาท โจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนประเภทบริษัทการค้าระหว่างประเทศเป็นบริษัทแรกเมื่อวันที่ 4 มกราคม 2522 การโอนกิจการด้านการตลาดภายในประเทศของโจทก์รวมทั้งทรัพย์สินและหนี้สินให้แก่บริษัทปูนซิเมนต์ไทยจำกัด จึงจำเป็นต้องกระทำเพื่อให้โจทก์สามารถดำเนินกิจการด้านการตลาดต่างประเทศได้อย่างมีประสิทธิภาพและสามารถปฏิบัติตามเงื่อนไขของคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุน ทรัพย์สินที่โอนไปในกรณีเช่นว่านี้โดยเฉพาะที่ดินที่ขายแม้จะมีค่าตอบแทนต่ำกว่าราคาตลาดแต่ก็เป็นการขายให้บริษัทในเครือเดียวกันด้วย จึงถือว่ามีเหตุอันสมควร ฝ่ายจำเลยนำสืบว่าโจทก์โอนขายที่ดินให้แก่บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด โดยมีค่าตอบแทนต่ำกว่าราคาตลาดโดยไม่มีเหตุอันสมควร ดังนั้น จึงประเมินราคาที่ดินที่ขายตามราคาที่กรมที่ดินได้ประเมินไว้เป็นเกณฑ์โดยถือว่าราคาดังกล่าวเป็นราคาตลาดในวันที่โอน ทั้งนี้โดยอาศัยอำนาจตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ทวิ (4)ได้กำหนดหลักเกณฑ์เป็นเงื่อนไขไว้ว่า ในกรณีโอนทรัพย์สินโดยมีค่าตอบแทนต่ำกว่าราคาตลาดโดยไม่มีเหตุผลอันสมควร เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินค่าตอบแทนตามราคาตลาดในวันที่โอนได้ เห็นว่ากรณีของโจทก์เป็นที่เห็นได้ว่าการโอนที่ดินที่ขายให้แก่บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด นั้น หาใช่เป็นเพียงแต่โอนที่ดินดังกล่าวนี้เท่านั้น หากแต่เป็นการโอนกิจการด้านการตลาดภายในประเทศของโจทก์รวมทั้งทรัพย์สินอื่น ๆ ตามราคาที่ปรากฏในบัญชี ณ วันที่2 กรกฎาคม 2521 รวมเป็นเงินทั้งสิ้น 62,217,272.29 บาท ปรากฏตามเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 30 โดยเป็นราคาที่ดินที่ขายเสีย6,542,703.04 บาท ดังปรากฏในเอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 35 นอกจากนี้ยังมีการโอนสิทธิเรียกร้องและหนี้สินต่าง ๆ อีก ปรากฏตามเอกสารหมายจ.1 แผ่นที่ 46 ถึง 59 และมีรายละเอียดบัญชีลูกหนี้ของโจทก์ที่โอนไป ณ วันที่ 1 ตุลาคม 2521 ปรากฏตามบัญชีลูกหนี้เอกสารหมายจ.2 รวมเป็นสินทรัพย์และหนี้สินที่โอนไปถึง 300 ล้านบาทเศษกับทั้งยังโอนพนักงานของโจทก์อีกกว่า 700 คน ไปให้บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัด โดยให้นับอายุความติดต่อกัน เนื่องจากโจทก์มีหน้าที่จะต้องปฏิบัติตามเงื่อนไขของคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนโดยปีแรกโจทก์จะต้องส่งสินค้าออกไปจำหน่ายต่างประเทศ มีมูลค่าไม่น้อยกว่า 300 ล้านบาท ปีที่สองไม่น้อยกว่า 400 ล้านบาทปีที่สามกับปีต่อ ๆ ปี ต้องไม่น้อยกว่าปีละ 500 ล้านบาท โจทก์จึงจำเป็นต้องโอนกิจการของโจทก์ให้บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัดเพื่อไปทำกิจการด้านการส่งสินค้าออกไปจำหน่ายต่างประเทศให้ได้ตามเงื่อนไขของคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนดังกล่าวและประการสำคัญโจทก์เป็นบริษัทในเครือซิเมนต์ไทย โดยมีบริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัดเป็นผู้ถือหุ้นของโจทก์ในขณะนั้นเกือบร้อยละ 70 ของหุ้นจดทะเบียนทั้งสิ้น 120,000,000 บาท ดังนั้นจึงเป็นที่เห็นได้ว่าการที่โจทก์โอนทรัพย์สินและหนี้สินให้แก่บริษัทปูนซิเมนต์ไทย จำกัดรวมทั้งสิ้นคิดเป็นเงินถึง 300 ล้านบาทเศษก็เป็นการโอนทรัพย์สินในระหว่างบริษัทในเครือซิเมนต์ไทยด้วยกัน แม้จะเป็นนิติบุคคลแยกต่างหากจากกัน แต่ก็มีส่วนได้เสียผูกพันกันอยู่ ดังนั้นการโอนที่ดินที่ขายจึงเป็นการโอนโดยมีเหตุอันสมควร เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่มีอำนาจประเมินค่าตอบแทนตามราคาตลาดในวันที่โอนและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ย่อมไม่มีอำนาจวินิจฉัยให้ถือเอาราคาตามที่เจ้าพนักงานเจ้าหน้าที่ได้ประเมินไว้นั้นมาประเมินที่ดินที่ขายได้เช่นกัน การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบ”
พิพากษายืน
