แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์ประกอบธุรกิจขายสินค้าที่จะต้องจัดทำบัญชีตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 ในข้อ 13 แห่งประกาศของคณะปฏิวัติฉบับดังกล่าว กำหนดให้ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีต้องเก็บรักษาบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีไว้ ณ สถานที่ประกอบธุรกิจนั้น ถ้าจะเก็บรักษา ณ สถานที่อื่น ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีจะต้องขออนุญาตต่อสารวัตรใหญ่บัญชีหรือสารวัตรบัญชี มิฉะนั้นมีความผิดต้องรับโทษการที่โจทก์นำบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีไปเก็บไว้ที่โกดังของบริษัทอื่นซึ่งมิใช่สถานที่ประกอบธุรกิจของโจทก์ ฝ่าฝืนข้อห้ามตามประกาศของคณะปฏิวัติฉบับดังกล่าว เมื่อเกิดเพลิงไหม้เป็นเหตุให้บัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีที่นำไปเก็บไว้ถูกเพลิงไหม้ โจทก์จะอ้างเอาเหตุอันเนื่องมาจากการฝ่าฝืนกฎหมายของโจทก์มาเป็นเหตุที่ไม่อาจส่งบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบตามหมายเรียกไม่ได้ แม้โจทก์จะจัดส่งเอกสารบางส่วนให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบตามหมายเรียก แต่เมื่อเอกสารต่าง ๆ ดังกล่าวนั้นไม่เพียงพอที่จะคำนวณหากำไรสุทธิเพื่อประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 71(1)แห่งประมวลรัษฎากรได้
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 14 มิถุนายน 2529 เกิดเพลิงไหม้สถานที่ที่โจทก์ใช้เก็บเอกสารทางการเงินและบัญชีของโจทก์ ทำให้บัญชีและเอกสารหลักฐานต่าง ๆ สำหรับปี 2522-2526 ถูกไฟไหม้สูญหายเป็นจำนวนมาก ต่อมาเจ้าพนักงานประเมินออกหมายเรียกโจทก์แจ้งว่าจะตรวจสอบการเสียภาษีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2524-2526 โจทก์ได้ส่งเอกสารต่าง ๆ ตามที่ระบุในหมายเรียกเท่าที่มีอยู่และรวบรวมได้ในขณะนั้นพร้อมทั้งชี้แจงว่าเอกสารประกอบการลงบัญชีจะส่งมอบเพิ่มเติมในภายหลัง แต่เจ้าพนักงานประเมินไม่ยอมรับเอกสารหลักฐานที่จะส่งมอบเพิ่มเติมแล้วประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามประมวลรัษฎากร มาตรา 71(1) ในอัตราร้อยละ 5ของยอดรายรับหรือยอดขายก่อนหักรายจ่ายใด ๆ รวมค่าภาษีเงินได้สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2524-2526 เป็นเงิน9,647,047 บาท โดยอ้างเหตุผลว่าโจทก์ไม่สามารถนำบัญชีและเอกสารหลักฐานประกอบการลงบัญชีมาให้ตรวจสอบได้ครบถ้วนสำเนาและภาพถ่ายเอกสารบางส่วนที่โจทก์นำมามอบให้ไม่เพียงพอที่จะคำนวณกำไรสุทธิได้ โจทก์อุทธรณ์คัดค้าน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลย
จำเลยให้การว่า โจทก์เลี้ยงสุกรพันธุ์ขายโดยสั่งซื้อพ่อพันธุ์และแม่พันธุ์จากต่างประเทศ ผสมพันธุ์สุกร และปรับปรุงพัฒนาพันธุ์สุกรแล้วขายลูกสุกรพันธุ์ให้แก่บุคคลทั่วไปและเกษตรกร มีการรับซื้อสุกรจากเกษตรกรและบุคคลทั่วไป นอกจากนี้โจทก์ประกอบธุรกิจให้กู้ยืมเงินด้วย โจทก์ย่อมมีรายรับและรายจ่ายมีขั้นตอนซับซ้อนต้องมีหลักฐานต่าง ๆ ประกอบการลงบัญชีนอกจากนี้โจทก์มีหน้าที่ต้องเก็บบัญชีและเอกสารหลักฐานประกอบการลงบัญชีไว้ ณ สถานการค้าของโจทก์ แต่โจทก์นำเอกสารดังกล่าวไปเก็บไว้ที่บริษัทนครหลวงฟาร์มจำกัด โดยมิได้แจ้งให้เจ้าพนักงานประเมินทราบล่วงหน้า เมื่อเจ้าพนักงานออกหมายเรียกตรวจสอบ โจทก์มาพบและยืนยันว่าไม่สามารถนำสมุดบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2524-2526 มาส่งมอบให้เจ้าพนักงานประเมินทำการตรวจสอบได้ เนื่องจากถูกเพลิงไหม้เสียหายหมด โจทก์มิได้แสดงหรือแจ้งว่ามีเอกสารที่เกี่ยวข้องอยู่บ้างบางส่วนและเจตนาจะส่งให้เจ้าพนักงานตรวจสอบแต่อย่างใด เจ้าพนักงานประเมินภาษีตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2524-2526 เป็นเงิน 9,647,047.76 บาท เมื่อโจทก์รับทราบการประเมิน โจทก์อ้างว่ามีสำเนาภาพถ่ายเอกสารบางส่วนและขอนำส่งเพื่อให้ตรวจสอบ แต่เอกสารนั้นเป็นเพียงบัญชีลูกหนี้รายตัวของบริษัทในเครือเดียวกับโจทก์ ไม่มีรายละเอียดว่าเป็นค่าใช้จ่ายอะไรเป็นการยากที่จะทำการตรวจสอบได้ เพราะไม่มีหลักฐานทางบัญชี ไม่เพียงพอที่จะคำนวณหากำไรสุทธิของกิจการของโจทก์ได้ จึงจำเป็นต้องประเมินตามมาตรา 71(1) การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า โจทก์เริ่มประกอบธุรกิจเมื่อปี พ.ศ. 2523 โดยจำหน่ายพ่อแม่หมูพันธุ์ สมุดบัญชีของโจทก์เดิมเก็บอยู่ที่สำนักงานจดทะเบียนของบริษัทโจทก์ต่อมาในปี 2527โจทก์ได้นำไปเก็บไว้ที่โกดังของบริษัทนครหลวงฟาร์ม จำกัด ต่อมาในวันที่ 14 มิถุนายน 2529 ได้เกิดเพลิงไหม้ ทำให้เอกสารสมุดบัญชีของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2524-2526 เสียหายเจ้าพนักงานประเมินได้ออกหมายเรียก ลงวันที่ 18 กรกฎาคม 2529 ให้โจทก์นำบัญชีและเอกสารทางบัญชีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2524-2526 ไปส่งมอบให้เจ้าพนักงานประเมินทำการตรวจสอบโจทก์ได้ชี้แจงว่าเอกสารทางบัญชีได้สูญหายเนื่องจากเกิดเพลิงไหม้และได้ส่งเอกสารทางบัญชีบางส่วนให้แต่เจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าไม่เพียงพอแก่การตรวจสอบ จึงได้ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2524-2526 ตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร ได้แจ้งการประเมินให้ชำระภาษีเพิ่มเติม 9,647,047 บาทโจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยยกอุทธรณ์โจทก์
ข้อต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์มีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่า การประเมินภาษีอากรโจทก์โดยอาศัยมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากรไม่ชอบ โดยอ้างเหตุว่าโจทก์ส่งบัญชีเอกสารให้เจ้าพนักงานประเมินไม่ได้ เนื่องจากบัญชีเอกสารถูกเพลิงไหม้ และโจทก์ได้ส่งเอกสารให้เจ้าพนักงานประเมินบางส่วนซึ่งเพียงพอจะประเมินโดยวิธีอื่นได้ นอกจากนี้ไม่ได้ประเมินตามวิธีการที่อธิบดีกรมสรรพากรได้วางไว้ เห็นว่าเหตุประการแรกที่โจทก์ว่าไม่ต้องส่งบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีเนื่องจากถูกเพลิงไหม้ ปรากฏว่าบริษัทโจทก์ดำเนินกิจการจำหน่ายพ่อแม่หมูพันธุ์อันเป็นธุรกิจขายสินค้าที่จะต้องจัดทำบัญชีตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 285 เรื่องการบัญชี โจทก์ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีต้องเก็บรักษาบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีไว้ ณ สถานที่ประกอบธุรกิจนั้น ถ้าจะเก็บรักษา ณ สถานที่อื่น โจทก์ผู้มีหน้าที่จัดทำบัญชีจะต้องขออนุญาตต่อสารวัตรใหญ่บัญชีหรือสารวัตรบัญชีดังที่กำหนดไว้ในข้อ 13 แห่งประกาศของคณะปฏิวัติฉบับนั้น มิฉะนั้นมีความผิดต้องรับโทษ การที่โจทก์นำบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีไปเก็บไว้ที่โกดังของบริษัทนครหลวงฟาร์ม จำกัด ซึ่งมิใช่สถานที่ประกอบธุรกิจของโจทก์ เป็นเรื่องที่โจทก์กระทำการฝ่าฝืนข้อห้ามตามประกาศของคณะปฏิวัติฉบับดังกล่าว เมื่อเกิดเพลิงไหม้เป็นเหตุให้บัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีที่นำไปเก็บไว้ถูกเพลิงไหม้ โจทก์จะอ้างเอาเหตุอันเนื่องจากการฝ่าฝืนกฎหมายของโจทก์มาเป็นเหตุที่ไม่อาจส่งบัญชีและเอกสารประกอบการลงบัญชีให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบตามหมายเรียกหาได้ไม่
เหตุประการที่สองโจทก์อ้างว่า โจทก์ได้ส่งเอกสารให้เจ้าพนักงานประเมินบางส่วน ซึ่งเพียงพอที่จะประเมินวิธีอื่นได้นั้น ศาลฎีกาเห็นว่าตามคำเบิกความของนางวัฒนา เกิดหลำ เจ้าพนักงานของจำเลยซึ่งเป็นผู้ไต่สวนเพื่อเรียกเก็บภาษีรายนี้เบิกความว่า โจทก์ได้มอบอำนาจให้นางสาวสุจินดา ลินมาชวดี มาให้ถ้อยคำเพื่อจะทราบว่าโจทก์ประกอบกิจการค้าอะไรบ้าง นางสาวสุจินดาไม่ได้นำเอกสารทางบัญชีไปมอบให้ แต่อ้างว่าถูกเพลิงไหม้หมด ต่อมาได้ไต่สวนนางสาวสุจินดาอีก นางสาวสุจินดาได้มอบสำเนาบันทึกประจำวันที่แจ้งว่าเอกสารทางบัญชีถูกเพลิงไหม้ ต่อมานางวัฒนาได้มอบเรื่องให้เจ้าพนักงานคนอื่นดำเนินการต่อไป ซึ่งปรากฏจากคำเบิกความของนางสาวสมจิตร โรจน์รุ่งสัตย์ ที่ดำเนินการไต่สวนต่อว่าได้ติดต่อกับผู้รับมอบอำนาจของโจทก์เพื่อรอเอกสารทางบัญชีหลายครั้งได้รับแจ้งว่าถูกเพลิงไหม้หมด คงได้รับแบบที่โจทก์ยื่นต่อกรมสรรพากรคือ ภ.ง.ด.1ก หักภาษี ณ ที่จ่าย เกี่ยวกับเงินเดือน แต่ไม่ตรงกับค่าใช้จ่ายเงินเดือนที่โจทก์ลงไว้ในงบค่าใช้จ่ายอื่นประกอบแบบ ภ.ง.ด. 50 ทั้งดอกเบี้ยเงินให้กู้ยืมที่โจทก์ยื่นไว้ในแบบภ.ง.ด. 50 ไม่ตรงกับที่โจทก์ยื่นเสียภาษีการค้า เจ้าพนักงานไม่สามารถประเมินได้ จึงได้ยุติเรื่องภาษีหัก ณ ที่จ่ายและรายรับเกี่ยวกับดอกเบี้ยให้กู้ยืม ส่วนภาษีเงินได้นิติบุคคลได้ประเมินตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร ผู้รับมอบอำนาจของโจทก์ไม่เห็นด้วย และได้นำเอกสารทางบัญชีบางส่วน เป็นดอกเบี้ยตั๋วเงินบางส่วนที่รับ สำเนาบัญชีเดินสะพัด บัญชีลูกหนี้รายตัว ทั้งยังขอผัดส่งเอกสารอีก เมื่อถึงกำหนดก็ได้ส่งสำเนาเอกสารต่าง ๆ ปรากฏว่าไม่มีรายละเอียดข้อเท็จจริงหรือเอกสารใด ๆ ประกอบ มีแต่เพียงตัวเลขเจ้าพนักงานประเมินเห็นว่าเอกสารทั้งหมดของโจทก์ไม่พอที่จะคำนวณหากำไรสุทธิได้ จากคำพยานของจำเลยดังกล่าว แสดงให้เห็นว่าโจทก์ไม่พยายามที่จะส่งเอกสารทางบัญชีให้เจ้าพนักงานประเมินเองเพียงแต่แจ้งว่าถูกเพลิงไหม้หมด จนผลสุดท้ายเมื่อเจ้าพนักงานประเมินจะทำการประเมินตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากรจึงได้ส่งสำเนาเอกสารต่าง ๆ แต่คงมีแต่ตัวเลข ไม่มีรายละเอียดเพียงพอจะหากำไรสุทธิของโจทก์ได้ แม้แต่นางสาวสุจินดา ลินมาชวดีพยานโจทก์ก็เบิกความรับว่าเอกสารที่โจทก์ส่งมอบให้แก่เจ้าพนักงานประเมินนั้น ตามหลักบัญชียังไม่สามารถเชื่อถือได้ว่ามีค่าใช้จ่ายตามที่โจทก์แจ้ง และไม่เพียงพอที่จะคำนวณหากำไรสุทธิของโจทก์ประจำปีภาษีนั้น ๆ เห็นได้ชัดว่าเอกสารต่าง ๆ ที่โจทก์ส่งให้เจ้าพนักงานประเมินไม่เพียงพอที่จะคำนวณหากำไรสุทธิเพื่อประเมินภาษีได้ เจ้าพนักงานประเมินจึงประเมินโดยอาศัยมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากรชอบแล้ว
เหตุประการสุดท้ายโจทก์อ้างว่า จำเลยไม่ได้ประเมินตามวิธีที่อธิบดีกรมสรรพากรวางไว้ โจทก์อุทธรณ์โต้เถียงเกี่ยวกับระเบียบตามเอกสารหมาย จ.32 ว่าเจ้าพนักงานประเมินต้องประเมินตามข้อ 1เสียก่อน เมื่อไม่สามารถจะดำเนินการได้จึงต้องประเมินตามข้อ 2 ซึ่งให้ใช้มาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร เห็นว่าระเบียบดังกล่าวเป็นเรื่องที่อธิบดีกรมสรรพากรวางแนวทางในการปฏิบัติหน้าที่ของเจ้าพนักงานประเมินดำเนินการประเมินเรียกเก็บภาษีเพื่อให้การปฏิบัติเป็นไปในแนวเดียวกัน สำหรับคดีนี้ปรากฏจากคำเบิกความของนางสาวสมจิตรพยานจำเลยว่า ได้คิดหากำไรสุทธิของโจทก์ตามระเบียบที่อธิบดีกรมสรรพากรวางไว้ในข้อ 1 ตามเอกสารหมายจ.32 แต่ไม่มีเอกสารประกอบในรายละเอียด และการดำเนินธุรกิจของโจทก์ไม่สม่ำเสมอ จึงไม่อาจนำหลักเกณฑ์ข้อ 1 ในเอกสารหมายจ.32 ไปใช้กับกรณีของโจทก์ได้ เจ้าพนักงานประเมินจึงใช้หลักเกณฑ์ในข้อ 2 โดยใช้มาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร นับได้ว่าเจ้าพนักงานประเมินได้พยายามหาหลักเกณฑ์ต่าง ๆ ตามระเบียบเพื่อจะให้เกิดความเป็นธรรมแก่โจทก์แล้ว เมื่อไม่สามารถใช้หลักเกณฑ์อื่นได้จึงใช้หลักเกณฑ์ตามข้อ 2 ตามเอกสารหมาย จ.32 โดยให้ใช้มาตรา 71(1)แห่งประมวลรัษฎากร ชอบแล้ว
พิพากษายืน
