แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
โจทก์ประกอบกิจการโรงงานอุตสาหกรรมทอฝ้าย ปั่นฝ้าย และจำหน่ายฝ้าย โจทก์อ้างว่า ในปี พ.ศ. 2509-2520 โจทก์ซื้อดอกฝ้ายจากพ่อค้า ชาวไร่ และสหกรณ์ในหลายจังหวัดเป็นเงิน 48 ล้านบาทเศษและ 43 ล้านบาทเศษตามลำดับ โดยซื้อในราคาใกล้เคียงกับราคาที่ปรากฏในวารสารฝ้ายและสิ่งทอ แต่ใบเสร็จรับเงินที่โจทก์นำมาแสดงเป็นแบบพิมพ์ที่โจทก์จัดทำขึ้นเอง โจทก์จึงมีโอกาสที่จะกรอกแบบพิมพ์เหล่านี้ให้ผิดไปจากความเป็นจริงได้โดยง่าย เมื่อพยานหลักฐานโจทก์ที่นำสืบเกี่ยวกับราคาดอกฝ้ายไม่มีน้ำหนัก ข้อเท็จจริงฟังไม่ได้ว่าโจทก์ซื้อดอกฝ้ายตามราคาที่อ้าง การที่จำเลยสุ่มตัวอย่างราคาดอกฝ้ายตามใบเสร็จรับเงินในแต่ละเดือนแล้วนำราคามาถัวเฉลี่ยเป็นราคาดอกฝ้ายนั้น ถือเป็นวิธีการที่มีเหตุผล เมื่อปรากฏว่าราคาถัวเฉลี่ยของดอกฝ้ายดังกล่าวมีราคาต่ำกว่าราคาดอกฝ้ายที่โจทก์อ้างข้างต้น จึงถือตามราคาถัวเฉลี่ยดังกล่าว
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์มีวัตถุประสงค์ประกอบกิจการค้าฝ้ายเมื่อวันที่ 10 กรกฎาคม 2523 จำเลยมีคำสั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 มกราคม 2519ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2519 รวมเงินเพิ่มเป็นเงิน 805,558.71 บาทและภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่1 มกราคม 2520 ถึงวันที่ 31 ธันวาคม 2520 รวมเงินเพิ่มเป็นเงิน974,308.15 บาท โดยให้นำไปชำระ ณ ที่ว่าการอำเภอเมืองนนทบุรีจังหวัดนนทบุรี ภายใน 30 วัน โจทก์เห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินไม่ชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมาย โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้ว มีคำวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องชอบแล้ว และกรณียังไม่มีเหตุอันควรผ่อนผันลดเงินเพิ่มให้ตามที่อุทธรณ์ ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519 และปี พ.ศ. 2520 กับเงินเพิ่มรวมเป็นเงินทั้งสิ้น1,779,866.86 บาท โจทก์เห็นว่าคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นั้น ไม่ชอบด้วยกฎหมายกล่าวคือ ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519 โจทก์รับซื้อดอกฝ้ายตั้งแต่เดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคมจำนวน 4,192,701 กิโลกรัม ราคาเฉลี่ยกิโลกรัมละ 11.52 บาทคิดเป็นเงิน 48,312,317.70 บาท และในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2520โจทก์รับซื้อดอกฝ้ายตั้งแต่เดือนมกราคมถึงเดือนธันวาคมจำนวน5,091,604 กิโลกรัม ราคาเฉลี่ยกิโลกรัมละ 9.39 บาท คิดเป็นเงิน47,792,534.65 บาท ซึ่งราคาที่โจทก์รับซื้อเป็นราคาที่ถูกต้องและแท้จริงและเป็นราคาที่ซื้อขายกันในท้องตลาดทั่วไป โจทก์ได้จ่ายเงินค่าดอกฝ้ายให้แก่ผู้ขายโดยมีใบเสร็จรับเงินจากผู้ขายอย่างถูกต้องแท้จริงและสมบูรณ์ทุกประการ ซึ่งปกติโจทก์จะรับซื้อดอกฝ้ายจากผู้ขายดอกฝ้ายที่เป็นเจ้าประจำ มีการติดต่อซื้อขายกันมานานหลายปี ผู้ที่ลงชื่อในใบเสร็จรับเงินค่าดอกฝ้ายอาจจะเป็นลูกจ้างหรือคนขับรถซึ่งได้รับมอบหมายเป็นตัวแทนจากนายจ้างผู้ขายดอกฝ้ายให้เป็นผู้รับเงินค่าดอกฝ้าย โจทก์จ่ายค่าดอกฝ้ายให้เป็นเช็คบ้างและเงินสดบ้างหรือโอนเงินเข้าบัญชีธนาคารตามคำสั่งของผู้ขายดอกฝ้ายรายจ่ายที่โจทก์ซื้อดอกฝ้ายจึงเป็นรายจ่ายที่ถูกต้องแท้จริงตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65, 65 ทวิ และ 65 ตรี โจทก์จึงมีสิทธินำเงินรายจ่ายค่าซื้อดอกฝ้ายดังกล่าวมาหักจากเงินรายได้ในการคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลโดยชอบด้วยกฎหมายการที่เจ้าพนักงานประเมินและคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519 และพ.ศ. 2520 เป็นเงิน 1,779,866.86 บาท จึงเป็นคำสั่งที่ไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่ 1932/2/00364และคำสั่งที่ 1932/2/00365 ลงวันที่ 10 กรกฎาคม 2523 ที่ให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมกับเงินเพิ่มจำนวน 805,558.71 บาทและ 974,308.15 บาท สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519 และพ.ศ. 2520 กับให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่ 148/2530/1 ลงวันที่19 พฤษภาคม 2530 ที่วินิจฉัยให้โจทก์ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมกับเงินเพิ่มตามคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินภาษีดังกล่าวจำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้องศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามแบบคำสั่งให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มที่ 1932/2/00364 และที่1932/2/00365 ลงวันที่ 10 กรกฎาคม 2523 กับคำวินิจฉัยอุทธรณ์ที่ 148/2530/1 เฉพาะในส่วนที่เป็นค่าซื้อดอกฝ้ายในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519 และพ.ศ. 2520 จำนวน 2,337,828.70 บาท และ2,302,388.20 บาท ตามลำดับ โดยให้นำมาคิดเป็นรายจ่ายเพื่อคำนวณกำไรสุทธิได้ คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “จำเลยนำสืบว่า จำเลยได้วิเคราะห์แบบรายการ ภ.ง.ด. 5 ของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2519 กับพ.ศ. 2520 ตามเอกสารหมาย ล.1 หน้า 35-49 แล้วเห็นว่ากำไรขั้นต้นของโจทก์แสดงไว้ต่ำ จึงได้ออกหมายเรียกลงวันที่22 มิถุนายน 2521 ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.1 หน้า 2 ให้โจทก์ส่งเอกสารหลักฐานต่าง ๆ ที่เกี่ยวข้องไปให้เจ้าหน้าที่ตรวจสอบไต่สวนโจทก์มอบอำนาจให้นางรังสิมา สินพัฒนสกุล ไปพบเจ้าหน้าที่เพื่อตรวจสอบไต่สวน จากการตรวจสอบไต่สวนปรากฏว่าโจทก์ประกอบกิจการตั้งโรงงานอุตสาหกรรมทอฝ้าย ปั่นฝ้ายและจำหน่ายฝ้ายทุกชนิดโจทก์มีรายจ่ายต้องห้ามและโจทก์ซื้อดอกฝ้ายจากชาวไร่ในราคาค่อนข้างสูง ทำให้กำไรสุทธิของโจทก์ต่ำไป เจ้าหน้าที่จึงได้สุ่มตัวอย่างราคาดอกฝ้ายตามใบเสร็จโดยสุ่มราคาในแต่ละเดือนแล้วนำราคามาถัวเฉลี่ยเป็นราคาดอกฝ้าย ซึ่งในการสุ่มราคานี้ได้ทำการสุ่มราคาในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี ราคาถัวเฉลี่ยของดอกฝ้ายในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519 และพ.ศ. 2520 ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.1 หน้า 92 ปรากฏว่าราคาถัวเฉลี่ยของดอกฝ้ายใหม่นี้มีราคาต่ำกว่าราคาดอกฝ้ายที่โจทก์ลงบัญชีไว้ จึงได้นำมาคำนวณเพื่อหาปริมาณฝ้ายที่โจทก์ซื้อ เมื่อได้ปริมาณฝ้ายแล้วก็นำมาคำนวณที่ผลิตเป็นปุยฝ้ายและเมล็ดฝ้ายแล้วนำมาคำนวณยอดรายรับใหม่นำมาเทียบกับรายรับในแบบ ภ.ง.ด. 5 ปรากฏว่าโจทก์จะต้องเสียภาษีเพิ่มขึ้นทั้งภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหักณ ที่จ่าย รวมทั้งเงินเพิ่มทั้ง 2 ปี เป็นเงิน 1 ล้าน 8 แสนบาทเศษเมื่อตรวจสอบไต่สวนเสร็จแล้ว ผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์ได้เซ็นรับทราบไว้ตามเอกสารหมาย ล.1 หน้า 99 กับได้แจ้งผลการตรวจสอบภาษีให้ตัวแทนของโจทก์ทราบ ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.1 หน้า 110-112เมื่อได้แจ้งการประเมินแล้วโจทก์ได้อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ปรากฏตามคำอุทธรณ์เอกสารหมาย ล.2 หน้า 13-20ในชั้นอุทธรณ์เจ้าหน้าที่ได้ขอราคาซื้อดอกฝ้ายที่ทางราชการกำหนดไว้จากกองวิจัยเศรษฐกิจการเกษตร สำนักงานเศรษฐกิจการเกษตรกระทรวงเกษตรและสหกรณ์ ในปี พ.ศ. 2519 และ พ.ศ. 2520 ปรากฏตามเอกสารหมาย ล.2 หน้า 21 และหน้า 22 เมื่อนำราคาดอกฝ้ายถัวเฉลี่ยที่เจ้าพนักงานประเมินได้ถัวเฉลี่ยไว้มาเปรียบเทียบกับราคาที่ทางราชการทำไว้ปรากฏว่าราคาที่เจ้าพนักงานประเมินถัวเฉลี่ยให้กับโจทก์นั้นเป็นธรรมอยู่แล้ว และหลักฐานใบเสร็จที่โจทก์นำมาแสดงโจทก์ไม่สามารถที่จะหาตัวผู้รับเงินมาให้สอบสวนได้ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้พิจารณาอุทธรณ์ของโจทก์แล้วมีคำวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินเป็นการถูกต้องและชอบแล้ว ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์
พิเคราะห์แล้ว ในปัญหาที่ว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายซื้อดอกฝ้ายของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519และ พ.ศ. 2520 ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายหรือไม่นั้น โจทก์นำสืบว่าในปี พ.ศ. 2519 และ พ.ศ. 2520 นั้น โจทก์ซื้อดอกฝ้ายจากพ่อค้าชาวไร่และสหกรณ์ในหลายจังหวัดเป็นเงิน 48 ล้านบาทเศษ และ 47 ล้านบาทเศษตามลำดับโดยซื้อในราคาใกล้เคียงกับราคาที่ปรากฎในวารสารฝ้ายและสิ่งทอ ทั้งโจทก์มีใบเสร็จรับเงินในการซื้อดอกฝ้ายมาแสดงต่อศาลเป็นจำนวนมาก อย่างไรก็ตามพยานบุคคลที่โจทก์นำมาสืบนั้นไม่มีผู้ใดเบิกความยืนยันว่าจำนวนเงินที่ระบุในใบเสร็จรับเงินเหล่านี้ล้วนถูกต้องตามความเป็นจริง นางสาวรัมภา เสวิกุล พยานจำเลยซึ่งดำรงตำแหน่งผู้อำนวยการกองอุทธรณ์ภาษีอากรเบิกความว่าใบเสร็จรับเงินที่โจทก์นำมาแสดงไม่ใช่ใบเสร็จรับเงินแต่เป็นใบสั่งจ่ายเงินของโจทก์ซึ่งโจทก์ทำขึ้นเองและมีราคาการซื้อดอกฝ้ายสูง ตามปกติผู้ขายจะต้องเป็นผู้ออกใบเสร็จรับเงิน ทางเจ้าพนักงานประเมินจึงไม่เชื่อว่าราคาของดอกฝ้ายจะสูงตามหลักฐานที่โจทก์นำมาแสดง ได้ความจากนางพรทิพย์ สิจร พยานจำเลยซึ่งเป็นผู้ตรวจสอบภาษีรายนี้ว่าในการตรวจสอบภาษีซึ่งพิพาทกันในคดีนี้นั้นโจทก์มิได้นำชาวไร่ผู้ขายดอกฝ้ายมาให้พยานตรวจสอบไต่สวนเลยศาลฎีกาได้พิจารณาใบเสร็จรับเงินที่โจทก์ส่งอ้างแล้วปรากฏว่าใบเสร็จรับเงินเหล่านี้ล้วนเป็นแบบพิมพ์ที่โจทก์จัดทำขึ้น มีข้อความระบุวันที่ ชื่อผู้ที่ขายดอกฝ้ายให้โจทก์ จำนวนดอกฝ้าย จำนวนเงินและมีลายมือชื่อผู้รับเงิน เห็นได้ว่า โจทก์ทำแบบฟอร์มเช่นนี้ขึ้นเพื่อความสะดวกของโจทก์เอง ข้อความที่กรอกลงในแบบฟอร์มเหล่านี้อาจถูกต้องกับความเป็นจริงก็ได้ แต่ก็มีข้อควรพิจารณาว่าเมื่อโจทก์ทำแบบฟอร์มเหล่านี้ขึ้นมาเอง โจทก์ก็มีโอกาสที่จะกรอกแบบฟอร์มเหล่านี้ให้ผิดไปจากความเป็นจริงได้โดยง่าย ในชั้นพิจารณา โจทก์มิได้นำผู้ที่ลงชื่อเป็นผู้รับเงินในเอกสารเหล่านี้มาสืบเลยแม้แต่รายเดียว นายวิศาล งามบุญอนันต์ นายสมยศ จินศิริวานิชย์ กับนายธำมรงค์ เวทยานนท์ ซึ่งโจทก์นำมาสืบว่าเป็นผู้ขายดอกฝ้ายให้โจทก์นั้น ก็มิได้เบิกความว่าใบเสร็จรับเงินระบุจำนวนเงินตรงกับความเป็นจริง ทั้งพยานเหล่านี้ก็ยอมรับว่าพยานมิได้ลงชื่อเป็นผู้รับเงินในใบเสร็จรับเงินเอง แต่คนขับรถของพยานเป็นผู้ลงชื่อในช่องผู้รับเงิน ดังนั้น พยานหลักฐานที่โจทก์นำสืบเกี่ยวกับราคาดอกฝ้ายที่ซื้อจึงไม่มีน้ำหนัก ฝ่ายจำเลยนำสืบถึงวิธีคำนวณราคาดอกฝ้ายที่โจทก์ซื้อโดยวิธีถัวเฉลี่ยตามที่จำเลยนำสืบนั้นถือได้ว่าเป็นวิธีการที่มีเหตุผล ในเมื่อโจทก์ไม่มีหลักฐานที่น่าเชื่อถือมาแสดงต่อจำเลย เพื่อให้จำเลยได้ตรวจสอบไต่สวน ชาวไร่ที่ขายฝ้ายให้โจทก์น่าจะมีจำนวนมากมายแต่ก็ปรากฏว่าโจทก์ไม่สามารถนำมาให้จำเลยตรวจสอบไต่สวนได้แม้แต่รายเดียวซึ่งเป็นการผิดปกติวิสัยเมื่อจำเลยมีหมายเรียกให้โจทก์ส่งอ้างหลักฐานเพื่อตรวจสอบไต่สวนโดยส่งหมายเรียกไปยังกรรมการผู้จัดการบริษัทโจทก์นั้น ปรากฏว่านายกิจจา สินพัฒนสกุล ประธานกรรมการบริษัทโจทก์ซึ่งตามหนังสือรับรองท้ายฟ้องเป็นผู้มีอำนาจลงชื่อแทนโจทก์ได้มอบอำนาจให้นางรังสิมา สินพัฒนสกุล ซึ่งเป็นสมุห์บัญชีของโจทก์เป็นผู้มาชี้แจงให้ถ้อยคำและตอบข้อซักถามของเจ้าพนักงานสรรพากรเกี่ยวกับเรื่องภาษีอากรตลอดจนให้ถ้อยคำยินยอมหรือปฏิเสธการรับผิดที่จะเสียภาษีอากรใด ๆ แทนตน การใด ๆ ที่นางรังสิมาทำไป นายกิจจายอมรับผิดเสมือนหนึ่งได้ทำเอง นายกิจจาได้ลงนามไว้ในหนังสือมอบอำนาจทั้งประทับตราสำคัญของบริษัทโจทก์ไว้ด้วย ปรากฏตามหนังสือมอบอำนาจในเอกสารหมาย ล.1 หน้า 78 ในชั้นตรวจสอบไต่สวนนั้นนางรังสิมาได้ให้การต่อเจ้าพนักงานประเมินของจำเลย เมื่อวันที่30 มิถุนายน 2523 ว่า ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519 และ พ.ศ. 2520นั้น โจทก์แสดงรายรับขาดไปเป็นเงิน 2,337,828.70 บาท และ2,302,388.20 บาท ตามลำดับ ตรงตามข้อต่อสู้ของจำเลย และในฐานะที่นางรังสิมาเป็นผู้รับมอบอำนาจจากโจทก์ นางรังสิมายินยอมชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับปี พ.ศ. 2519 และ พ.ศ. 2520พร้อมเงินเพิ่มให้จำเลยรวม 805,558.71 บาท และ 974,308.15 บาทตามลำดับ ตรงตามที่จำเลยแจ้งให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มในคดีนี้นางรังสิมาลงชื่อไว้ในฐานะผู้ให้ถ้อยคำด้วยตามเอกสารหมาย ล.1หน้า 99-101 ศาลฎีกาเห็นว่า พยานหลักฐานที่จำเลยนำสืบมีน้ำหนักมากกว่าพยานโจทก์ฟังได้ว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เกี่ยวกับค่าใช้จ่ายซื้อดอกฝ้ายของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2519 และ พ.ศ. 2520ถูกต้องชอบด้วยกฎหมายแล้ว คำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลางไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกา”
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์เสียทั้งสิ้น
