แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
++ เรื่อง ภาษีอากร ++
++
++ ทดสอบการทำงานในระบบ CW เพื่อค้นหาข้อมูลทาง online ++
++ ย่อข้อกฎหมายอย่างไม่เป็นทางการ ++
++ ขอชุดตรวจได้ที่งานย่อข้อกฎหมายระบบ CW โถงกลางชั้น 3 ++
++
++
ตามสัญญาจะซื้อจะขายที่โจทก์ทำไว้กับผู้จะซื้อมีข้อตกลงให้ผู้จะซื้อจะต้องชำระราคาเป็นงวด ข้อตกลงดังกล่าวเป็นเรื่องของการกำหนดราคาค่าห้องชุดว่ามีราคาเท่าใดและจะชำระราคาห้องชุดกันอย่างไร ซึ่งเงินที่ผู้จะซื้อชำระให้แก่โจทก์ในฐานะผู้จะขายนั้นไม่ว่าจะเป็นเงินที่ชำระในวันทำสัญญาเป็นรายงวดหรือวันโอนกรรมสิทธิ์ก็ตาม เงินจำนวนดังกล่าวก็เป็นส่วนหนึ่งของราคาห้องชุดตามที่ตกลงกันไว้แต่แรก หาใช่เป็นเงินมัดจำที่ผู้จะซื้อวางไว้ในการเข้าทำสัญญา เมื่อโจทก์ใช้ระบบบัญชีเกณฑ์สิทธิในการคำนวณกำไรสุทธิ โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าห้องชุดที่ผู้จะซื้อชำระให้แก่โจทก์ในฐานะผู้จะขายนั้น ไม่ว่าจะชำระในวันทำสัญญาหรือชำระเป็นรายงวดมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล เพราะเป็นรายได้ของโจทก์ที่เกิดขึ้นแล้วในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นตาม ป.รัษฎากร มาตรา 65 วรรคสอง
โจทก์ปลูกสร้างอาคารชุด จำนวน 293 ห้อง ขณะเริ่มแรกจำหน่ายโจทก์จำหน่ายห้องชุดโดยไม่มีเครื่องเรือน แสดงว่าโจทก์ไม่มีเจตนาที่จะประกอบการค้าจำหน่ายห้องชุดพร้อมเครื่องเรือนมาแต่ต้นและเครื่องเรือนที่โจทก์นำมาติดตั้งนั้นเป็นการติดตั้งภายหลังและสามารถเคลื่อนย้ายหรือรื้อถอนได้ และหากผู้จะซื้อรายใดไม่ต้องการเครื่องเรือนชิ้นใด โจทก์จะแยกนำออกไปจากห้องชุด แสดงว่า โจทก์ไม่ได้บังคับผู้จะซื้อให้ต้องซื้อห้องชุดพร้อมกับเครื่องเรือน อีกทั้งในการทำสัญญาจะซื้อจะขาย โจทก์ก็ได้แยกราคาห้องชุดและราคาของเครื่องเรือนออกจากกันชัดแจ้งดังนั้น เครื่องเรือนตามฟ้องที่ขายไปพร้อมห้องชุดจึงมีลักษณะซื้อมาขายไปและมีสภาพแยกออกจากกันกับห้องชุด จึงถือไม่ได้ว่าการจำหน่ายเครื่องเรือนในลักษณะเช่นนั้นเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ด้วยโจทก์จึงไม่ต้องนำรายรับในการจำหน่ายเครื่องเรือนที่จำหน่ายพร้อมกับห้องชุดไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้า
การที่โจทก์ให้ลูกค้าซึ่งเป็นชาวต่างประเทศได้ใช้สอยและใช้ประโยชน์ในห้องชุดตามสัญญาเป็นเพียงการมอบการครอบครองให้ใช้สอยและจัดการห้องชุดแก่ชาวต่างประเทศในฐานะที่โจทก์เป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์เท่านั้น ประกอบกับชาวต่างประเทศไม่สามารถรับโอนกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์เพราะกฎหมายไม่อนุญาตให้ชาวต่างประเทศถือครองกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินดังกล่าว ดังนั้น กรรมสิทธิ์ในห้องชุดจึงไม่อาจเปลี่ยนโอนไปยังลูกค้าชาวต่างประเทศได้เช่นเดียวกับสัญญาขาย จะขายขายฝาก แลกเปลี่ยน หรือให้เช่าซื้อ ทั้งไม่อาจถือได้ว่าเป็นการจำหน่ายจ่ายโอนห้องชุดดังกล่าว เพราะกรรมสิทธิ์ในห้องชุดยังเป็นของโจทก์อยู่ สัญญาดังกล่าวจึงหาใช่เป็นการ “ขาย” ตามที่นิยามความหมายไว้ใน ป.รัษฎากร มาตรา 77 แม้โจทก์จะได้ค่าตอบแทนจากการให้ใช้สอยก็ตาม ค่าตอบแทนที่โจทก์ได้รับดังกล่าวจึงมิใช่รายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่จะต้องเสียภาษีการค้าประเภทการค้า 11
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีการค้า เบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาล ตามหนังสือแจ้ง ต.๔/๑๐๑๖/๒/๑๐๐๒๐๖,ที่ ต.๔/๑๐๑๖/๔/๑๐๕๐๘๘, ที่ ต.๔/๑๐๑๖/๔/๑๐๕๐๘๙, ที่ ต.๔/๑๐๑๖/๔/๑๐๕๐๙๐,ที่ ต.๔/๑๐๑๖/๔/๑๐๕๐๙๑, ที่ ต.๔/๑๐๑๖/๑๐๕๐๙๒ และที่ ต.๔/๑๐๑๖/๔/๑๐๕๐๙๓ลงวันที่ ๑๒ พฤษภาคม ๒๕๓๖ ของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่วินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์เลขที่ ๓๑๙/๒๕๔๐, ที่ ๓๒๐/๒๕๔๐,ที่ ๓๒๑/๒๕๔๐, ที่ ๓๒๒/๒๕๔๐, ที่ ๓๒๓/๒๕๔๐, ที่ ๓๒๔/๒๕๔๐ และที่ ๓๒๕/๒๕๔๐ลงวันที่ ๒๖ สิงหาคม ๒๕๔๐
จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน รวมทั้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินภาษีการค้าเบี้ยปรับ เงินเพิ่ม และภาษีบำรุงเทศบาลของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งภาษีการค้า ที่ ต.๔/๑๐๑๖/๔/๑๐๕๐๘๘ – ๑๐๕๐๙๓ ลงวันที่ ๑๒ พฤษภาคม ๒๕๓๖ และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ ๓๒๐ ถึง ๓๒๕ ลงวันที่ ๒๖สิงหาคม ๒๕๔๐ คำขอของโจทก์ข้ออื่นให้ยก
โจทก์และจำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร
คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์โจทก์ว่า โจทก์ต้องนำรายได้ตามสัญญาจะซื้อจะขายห้องชุดที่ถึงกำหนดในรอบระยะเวลาบัญชีปี ๒๕๓๐ มาเป็นรายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวหรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่าเงินที่โจทก์ได้รับมาจากผู้จะซื้อในวันทำสัญญานั้นเป็นเงินมัดจำและเงินที่โจทก์ได้รับชำระไว้เป็นรายงวดยังไม่ถือว่าเป็นราคาหรือส่วนหนึ่งของราคาห้องชุดจนกว่าจะได้มีการโอนกรรมสิทธิ์จึงจะถือว่าเป็นรายได้ที่เกิดขึ้นในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าว ในปัญหาข้อนี้ ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าตามสัญญาจะซื้อจะขายห้องชุดไทปิงทาวน์เวอร์ส เอกสารหมาย จ.๒ แผ่นที่ ๕๐ ถึง ๕๔ ข้อ ๓กำหนดไว้ว่า ผู้จะซื้อและผู้จะขายตกลงจะขายห้องชุดและทรัพย์ส่วนกลางในข้อ ๒ ในราคา ๑,๗๐๐,๐๐๐ บาท โดยผู้จะซื้อจะตกลงชำระราคาซื้อขายให้แก่ผู้จะขายดังนี้
๓.๑ ในวันทำสัญญา ผู้จะซื้อตกลงชำระเงินมัดจำให้ผู้จะขายจำนวน ๑๙,๐๐๐ บาท
๓.๒ เงินจำนวน ๖๖๕,๐๐๐ บาท ผู้จะซื้อตกลงชำระให้แก่ผู้จะขายเป็นรายงวด
๓.๓ ในกรณีที่ผู้จะซื้อตกลงทำสัญญาจะซื้อจะขายห้องชุดและทรัพย์ส่วนกลางดังระบุไว้ในข้อ ๒ ข้างต้น ภายหลังที่ผู้จะขายได้เริ่มงานเจาะเสาเข็มแล้วผู้จะซื้อตกลงจะชำระเงินมัดจำตามสัญญา ข้อ ๓.๑ พร้อมกับเงินค่างวดที่ได้ถึงกำหนดชำระแล้ว ตามข้อ ๓.๒ ส่วนที่เหลืออีก ๓๕ งวด เป็นเงิน ๖๖๕,๐๐๐ บาท ผู้จะซื้อสัญญาว่าจะชำระเงินค่าห้องชุดไม่ต่ำกว่างวดละ ๑๙,๐๐๐ บาท พร้อมเงินชดเชยค่าดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ ๑๔.๕ ต่อปีอีกต่างหาก ให้แก่ผู้จะขายตามกำหนดการชำระเงิน…
๓.๔ ส่วนที่เหลือจำนวน ๑,๐๑๖,๐๐๐ บาท ผู้จะซื้อตกลงชำระให้แก่ผู้จะขายในวันโอนกรรมสิทธิ์ห้องชุด…
เจ้าพนักงานของจำเลยได้คำนวณรายได้ของโจทก์จากการประกอบธุรกิจอาคารชุดตามสัญญาจะซื้อจะขายโดยถือว่าเงินที่ผู้จะซื้อชำระในวันทำสัญญาและเงินค่างวดที่ถึงกำหนดชำระตามสัญญาจะซื้อจะขายระหว่างโจทก์กับลูกค้าในรอบระยะเวลาบัญชีปี ๒๕๓๐ เป็นรายได้ของโจทก์ที่ต้องนำมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นด้วย เมื่อพิจารณาประกอบประมวลรัษฎากร มาตรา๖๕ วรรค ๒ ซึ่งได้บัญญัติไว้ว่า การคำนวณรายได้และรายจ่ายของนิติบุคคลนั้นต้องใช้เกณฑ์สิทธิ กล่าวคือ ต้องนำรายได้ที่เกิดขึ้นในรอบระยะเวลาบัญชีใด แม้จะยังมิได้รับชำระในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นมารวมคำนวณเป็นรายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นเห็นว่า ตามสัญญาจะซื้อจะขายที่โจทก์ทำไว้กับผู้จะซื้อมีข้อตกลงให้ผู้จะซื้อจะต้องชำระราคาเป็นงวด ข้อตกลงดังกล่าวเป็นเรื่องของการกำหนดราคาค่าห้องชุดว่ามีราคาเท่าใดและจะชำระราคาห้องชุดกันอย่างไร ซึ่งเงินที่ผู้จะซื้อชำระให้แก่โจทก์ในฐานะผู้จะขายนั้นไม่ว่าจะเป็นเงินที่ชำระในวันทำสัญญาเป็นรายงวดหรือวันโอนกรรมสิทธิ์ก็ตามเงินจำนวนดังกล่าวก็เป็นส่วนหนึ่งของราคาห้องชุดตามที่ตกลงกันไว้แต่แรก หาใช่เป็นเงินมัดจำที่ผู้จะซื้อวางไว้ในการเข้าทำสัญญาดังที่โจทก์อุทธรณ์แต่อย่างใดไม่ เมื่อโจทก์ใช้ระบบบัญชีเกณฑ์สิทธิในการคำนวณกำไรสุทธิ โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าห้องชุดที่ผู้จะซื้อชำระให้แก่โจทก์ในฐานะผู้จะขายนั้น ไม่ว่าจะชำระในวันทำสัญญาหรือชำระเป็นรายงวดมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล เพราะเป็นรายได้ของโจทก์ที่เกิดขึ้นแล้วในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นตามบทบัญญัติดังกล่าว
ปัญหาวินิจฉัยต่อไปตามอุทธรณ์จำเลยว่า โจทก์ต้องนำรายรับในการจำหน่ายเครื่องเรือนที่จำหน่ายพร้อมอาคารชุดไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้าหรือไม่จำเลยอุทธรณ์ว่า การที่โจทก์ขายเครื่องเรือนที่ตกแต่งในห้องชุดไปพร้อมกับห้องชุดต้องถือว่าเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ด้วย โจทก์จำเลยนำสืบตรงกันว่า โจทก์ปลูกสร้างอาคารชุดไทปิงทาวเวอร์สจำนวน ๒๙๓ ห้อง ขณะเริ่มแรกจำหน่าย โจทก์จำหน่ายห้องชุดโดยไม่มีเครื่องเรือน แสดงว่าโจทก์ไม่มีเจตนาที่จะประกอบการค้าจำหน่ายห้องชุดพร้อมเครื่องเรือนมาแต่ต้นและเครื่องเรือนที่โจทก์นำมาติดตั้งนั้นเป็นการติดตั้งภายหลังและสามารถเคลื่อนย้ายหรือรื้อถอนได้ และยังได้ความตามที่โจทก์นำสืบว่าหากผู้จะซื้อรายใดไม่ต้องการเครื่องเรือนชิ้นใด โจทก์จะแยกนำออกไปจากห้องชุดเช่นที่โจทก์ปฏิบัติต่อผู้จะซื้อตามสัญญาจะซื้อจะขายเอกสารหมาย จ.๒ แผ่นที่ ๔๓ ซึ่งมีการระบุรายละเอียดไว้ เห็นได้ว่าโจทก์ไม่ได้บังคับผู้จะซื้อให้ต้องซื้อห้องชุดพร้อมกับเครื่องเรือน อีกทั้งในการทำสัญญาจะซื้อจะขาย โจทก์ก็ได้แยกราคาห้องชุดและราคาของเครื่องเรือนออกจากกันชัดแจ้งตามสัญญาจะซื้อจะขายเอกสารหมาย จ.๒ แผ่นที่๑๕ ถึง ๗๔ ดังนั้น เครื่องเรือนตามฟ้องที่ขายไปพร้อมห้องชุดจึงมีลักษณะซื้อมาขายไปและมีสภาพแยกออกจากกันกับห้องชุด จึงถือไม่ได้ว่าการจำหน่ายเครื่องเรือนในลักษณะเช่นนั้นเป็นการขายอสังหาริมทรัพย์ด้วย โจทก์จึงไม่ต้องนำรายรับในการจำหน่ายเครื่องเรือนที่จำหน่ายพร้อมกับห้องชุดไปรวมคำนวณเสียภาษีการค้า
ปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์จำเลยต่อไปว่า โจทก์ต้องนำรายรับที่อ้างว่าเป็นสัญญาสิทธิเก็บกินมารวมคำนวณเสียภาษีการค้าหรือไม่ จำเลยอุทธรณ์ว่า ค่าตอบแทนที่โจทก์ได้รับจากลูกค้าชาวต่างประเทศเป็นรายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ตามความหมายคำว่าขายในมาตรา ๗๗ แห่งประมวลรัษฎากร จึงต้องเสียภาษีการค้าประเภทการค้า ๑๑ เห็นว่า ประมวลรัษฎากร มาตรา ๗๗ ที่ใช้บังคับอยู่ในขณะนั้นได้นิยามคำว่า “ขาย” ไว้ว่า หมายความรวมถึงสัญญาจะขาย ขายฝาก แลกเปลี่ยน ให้เช่าซื้อหรือจำหน่ายจ่ายโอนโดยมีประโยชน์ตอบแทนด้วย การที่โจทก์ให้ลูกค้าซึ่งเป็นชาวต่างประเทศได้ใช้สอยและใช้ประโยชน์ในห้องชุดตามสัญญาดังกล่าว เห็นได้ว่าเป็นเพียงการมอบการครอบครองให้ใช้สอยและจัดการห้องชุดแก่ชาวต่างประเทศในฐานะที่โจทก์เป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์เท่านั้น ประกอบกับชาวต่างประเทศไม่สามารถรับโอนกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย์ได้เนื่องจากในขณะนั้นกฎหมายไม่อนุญาตให้ชาวต่างประเทศถือครองกรรมสิทธิ์ในทรัพย์สินดังกล่าว ดังนั้น กรรมสิทธิ์ในห้องชุดจึงไม่อาจเปลี่ยนโอนไปยังลูกค้าชาวต่างประเทศได้เช่นเดียวกับสัญญาขาย จะขายขายฝาก แลกเปลี่ยน หรือให้เช่าซื้อ ทั้งไม่อาจถือได้ว่าเป็นการจำหน่ายจ่ายโอนห้องชุดดังกล่าว เพราะกรรมสิทธิ์ในห้องชุดยังเป็นของโจทก์อยู่ สัญญาดังกล่าวจึงหาใช่เป็นการขายตามที่กฎหมายบัญญัติไว้ไม่ แม้โจทก์จะได้ค่าตอบแทนจากการให้ใช้สอยก็ตาม ค่าตอบแทนที่โจทก์ได้รับดังกล่าวจึงมิใช่รายรับจากการขายอสังหาริมทรัพย์ที่จะต้องเสียภาษีการค้าประเภทการค้า ๑๑
พิพากษายืน.
