แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
เงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพที่จะหักเป็นค่าใช้จ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(2) ที่ใช้บังคับสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523,2524 นั้นต้องเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างหรือพนักงานโดยเด็ดขาดเท่านั้นตามกฎข้อบังคับของกองทุนสะสมของพนักงานของโจทก์ แม้จะกำหนดว่าโจทก์จ่ายโดยเด็ดขาดให้พนักงานและโจทก์ไม่มีสิทธิเรียกคืนไม่ว่ากรณีใด ๆ ทั้งได้มอบหมายให้บริษัท เอส. เป็นผู้จัดหาผลประโยชน์ให้สมาชิกโดยมีคณะกรรมการควบคุม แต่ตามข้อบังคับดังกล่าวพนักงานของโจทก์ไม่มีสิทธิที่จะนำเงินกองทุนไปใช้จ่ายเพื่อเลี้ยงชีพในขณะที่โจทก์จ่ายให้แต่ประการใด จะมีสิทธิโดยเด็ดขาดต่อเมื่อหมดจากสมาชิกภาพแห่งกองทุนของโจทก์เท่านั้น และในการหมดจากสมาชิกภาพถ้ามีการทุจริตหรือมีหนี้สินกับบริษัทโจทก์หรือกองทุน ก็จะไม่ได้รับเงินกองทุนสมทบ หรือถ้าเป็นสมาชิกภาพไม่ครบกำหนดระยะเวลาก็จะได้รับเพียงบางส่วนเท่านั้น รอบระยะเวลาบัญชีที่โจทก์จ่ายเงินกองทุนสมทบจึงมิใช่เป็นการจ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาด กรณีไม่เข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี (2) ต้องถือว่าเป็นเงินกองทุนที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ.
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้รับแบบคำสั่งให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มที่ 1041/2/03323 ลงวันที่ 26 พฤศจิกายน 2529 แจ้งให้โจทก์นำเงินค่าภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเงินเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชี ปี พ.ศ. 2523 ไปชำระเพิ่มแก่จำเลยที่ 1 เป็นเงิน257,651 บาท โดยอ้างว่าในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโจทก์มีรายจ่ายเกี่ยวกับเงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพที่จ่ายให้พนักงานยังไม่เด็ดขาดอันเป็นรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี (2) และเงินสำรองการขาดทุนจากราคาหุ้น ที่บริษัทโจทก์ลงทุนซื้อไว้ขาดทุน อันเป็นรายจ่ายต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี(17) ซึ่งโจทก์เห็นว่าเจ้าพนักงานประเมินโดยไม่ถูกต้องจึงอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เห็นด้วยกับการประเมิน แต่ลดเงินเพิ่มลงให้เรียกเก็บจากโจทก์เพียงร้อยละ 50 ของเงินเพิ่มตามกฎหมายคงเหลือเงินค่าภาษีและเงินเพิ่มที่เรียกเก็บจากโจทก์เป็นเงิน217,457.54 บาท โจทก์เห็นว่าคำวินิจฉัยดังกล่าวไม่ชอบเพราะเงินที่โจทก์ออกสมทบให้แก่พนักงานของโจทก์เป็นสวัสดิการประเภทหนึ่งเรียกว่ากองทุนสะสมทรัพย์ของพนักงานประกันคุ้มภัย โจทก์จ่ายเงินดังกล่าวสมทบให้ทุกเดือนในอัตราร้อยละ 5 ของเงินเดือนพนักงานแต่ละคนเงินดังกล่าวโจทก์ไม่มีสิทธิได้รับคืนไม่ว่ากรณีใด ๆ การจ่ายเงินสมทบของโจทก์ดังกล่าวเป็นการจ่ายโดยเด็ดขาดและถือเป็นเงินได้ของพนักงานแต่ละคน และโจทก์ได้หักภาษี ณ ที่จ่าย ทุกครั้งที่มีการจ่ายเงินสมทบของพนักงานแต่ละคน แล้วนำส่งกรมสรรพากร ในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2523 และ 2524 โจทก์จ่ายเงินสมทบเป็นเงิน188,370 บาท และ 211,105.65 บาท ตามลำดับ โจทก์จึงมีสิทธินำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีทั้งสองได้ สำหรับเงินสำรองการขาดทุนจากราคาหุ้น ที่ลดลงนั้น โจทก์ยอมรับว่าเป็นรายจ่ายที่ต้องห้าม เมื่อต้องนำมาเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มและนำไปหักภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืนคงเหลือต้องชำระ 115,204.44บาท ขอให้พิพากษาว่าโจทก์ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มจำนวน 217,457.54 บาท และเพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ กับขอให้พิพากษาว่าการจ่ายเงินทุนเลี้ยงชีพของโจทก์ให้กับพนักงานตามข้อบังคับของกองทุนสะสมของพนักงานบริษัทประกันคุ้มภัย จำกัด เป็นรายจ่ายที่นำมาหักเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2523 และ 2524 และโจทก์ต้องชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลและเงินเพิ่มในรอบระยะเวลาบัญชีปีพ.ศ. 2523 หลังจากหักกับภาษีที่โจทก์มีสิทธิได้รับคืนในปี 2524เป็นเงินเพียง 115,204.44 บาท
จำเลยทั้งห้าให้การว่า การจ่ายสมทบให้กับพนักงานของโจทก์ถือไม่ได้ว่าเป็นการจ่ายโดยเด็ดขาด เป็นเพียงการจ่ายทางบัญชีจึงเป็นรายจ่ายต้องห้ามมาตรา 65 ตรี ฯลฯ การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้วขอให้พิพากษายกฟ้องโจทก์
คู่ความรับกันว่าถ้าเงินสมทบที่โจทก์จ่ายเข้ากองทุนสะสมทรัพย์ไม่ถือเป็นรายจ่ายต้องห้าม โจทก์จะต้องชำระภาษีเพียง 115,204.44 บาทถ้าถือเป็นรายจ่ายต้องห้าม โจทก์จะต้องชำระภาษี 217,457.54 บาท
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินตามแบบคำสั่งให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเลขที่ 1049/2/03323 ลงวันที่ 26พฤศจิกายน 2528 และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เฉพาะรายการที่เกี่ยวกับรายจ่ายที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ยอมให้ถือเป็นรายจ่ายโดยอ้างว่าต้องห้ามตามมาตรา 65 ตรี(2)
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรฟังข้อเท็จจริงว่า โจทก์และพนักงานของโจทก์ได้ร่วมกันจัดตั้งกองทุนสะสมทรัพย์ของพนักงานโจทก์ขึ้นในปี2516 โดยพนักงานทุกคนที่เป็นสมาชิกกองทุนต้องนำเงินเข้ากองทุนในอัตราร้อยละ 5 ของเงินเดือนที่ได้รับ และโจทก์จะออกสมทบให้อีกในอัตราร้อยละ 5 ของเงินเดือนที่พนักงานแต่ละคนได้รับจากโจทก์ในการบริหารกองทุนจะมีกรรมการ 5 คน ซึ่งโจทก์แต่งตั้งจากสมาชิกกองทุน 2 คน และสมาชิกเลือกกันเอง 3 คน เงินกองทุนนี้ทางโจทก์ได้ทำสัญญาว่าจ้างให้บริษัทไทยเบ๊ก อินเวสท์เมนท์ เซอร์วิสจำกัด ซึ่งต่อมาได้เปลี่ยนเป็นบริษัท เอสแอลอาร์ เอ็มพลอยยี่เบเนพิท จำกัด เป็นผู้จัดการหาผลประโยชน์ และเงินจำนวนนี้พนักงานผู้เป็นสมาชิกจะได้รับเมื่อสมาชิกภาพสิ้นสุดลง ตามข้อบังคับของกองทุนสะสมทรัพย์ของพนักงานบริษัทประกันคุ้มภัย จำกัด ตามเอกสารหมายล.1 แผ่นที่ 24 ถึง 32 จำนวนเงินที่โจทก์จ่ายสมทบให้พนักงานของโจทก์ในรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523 เป็นเงิน 188,370 บาท ปี 2524เป็นเงิน 211,105.65 บาท โจทก์ได้นำมาคำนวณกำไรสุทธิโดยถือว่าเป็นรายจ่าย แต่เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยที่ 1 ไม่ให้ถือว่าเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ จึงได้ปรับปรุงกำไรสุทธิของโจทก์ใหม่ ปรากฏ ว่าในปี 2523 โจทก์ชำระภาษีขาดไป แต่ในปี 2524โจทก์ชำระภาษีเกินไป จำนวนภาษีที่โจทก์ชำระขาดมีมากกว่า จึงได้แจ้งให้โจทก์ชำระภาษีเพิ่ม โจทก์ได้อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เห็นว่าการประเมินชอบแล้ว แต่มีเหตุอันควรผ่อนผันจึงลดเงินเพิ่มให้เพียงร้อยละ 50 แล้ววินิจฉัยข้อกฎหมายว่า ข้อต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยมีว่า เงินกองทุนที่โจทก์ออกสมทบให้เจ้าพนักงานของโจทก์จะถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิของโจทก์ได้หรือไม่ เห็นว่าต้องพิจารณาตามบทบัญญัติของมาตรา 65 ตรี(2)แห่งประมวลรัษฎากรที่ใช้บังคับสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2523,2524ซึ่งบัญญัติว่า “รายการต่อไปนี้ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ ฯลฯ (2) เงินกองทุน เว้นแต่กองทุนสำรองเลี้ยงชีพซึ่งบริษัทหรือห้างหุ้น ส่วนนิติบุคคลที่กระทำกิจการในประเทศไทยได้จ่ายสมทบและจัดสรรไว้เพื่อประโยชน์แก่ลูกจ้างโดยเฉพาะ เงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพนี้ให้หักเป็นค่าใช้จ่ายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาดในจำนวนที่ไม่เกินร้อยละ 10 ของเงินเดือนทั้งหมดของผู้รับ ซึ่งบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลนั้นถือเป็นหลักคำนวณเงินสมทบกองทุนสำรองเลี้ยงชีพ” จะเห็นได้ว่าเงินกองทุนสำรองเลี้ยงชีพที่จะหักเป็นค่าใช้จ่ายได้ ต้องเป็นค่าใช้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีที่จ่ายแก่ลูกจ้างหรือพนักงานของโจทก์โดยเด็ดขาดเท่านั้น ตามกฎข้อบังคับของกองทุนสะสมของพนักงานของโจทก์ แม้จะกำหนดว่าโจทก์จ่ายโดยเด็ดขาดให้พนักงานและบริษัทโจทก์ไม่มีสิทธิเรียกคืนไม่ว่ากรณีใด ๆ ทั้งได้มอบหมายให้บริษัท เอชแอลอาร์เอ็มพลอยยี่ เบเนพิท จำกัด เป็นผู้จัดหาผลประโยชน์ให้สมาชิกโดยมีคณะกรรมการควบคุม แต่เงินจำนวนนี้พนักงานของโจทก์จะรับได้ต่อเมื่อพ้นจากการเป็นสมาชิก และกรณีที่พ้นจากการเป็นสมาชิก จะได้รับเงินสมทบเต็มที่ในอัตราร้อยละ 100 ต้องเป็นสมาชิกกว่า 10 ปี ถ้าเป็นสมาชิกน้อยกว่า 10 ปีก็ได้รับตามส่วนลดลง และถ้าน้อยกว่า 1 ปีจะไม่ได้รับเลย ตามข้อบังคับข้อ 7.2 นอกจากนี้ถ้าพ้นจากสมาชิกเพราะทุจริต ประพฤติมิชอบหรือกระทำผิดอื่นใด ข้อบังคับ 8.3 ระบุว่าสมาชิกจะไม่ขอรับเงินสมทบของบริษัทโจทก์และรายได้ส่วนนี้ทั้งหมดให้ตกเป็นสมบัติของกองทุน และข้อบังคับ 8.4 ถ้าสมาชิกเป็นหนี้หรือทุจริตต่อกองทุนหรือบริษัท คณะกรรมการมีอำนาจเด็ดขาดที่จะจัดการชำระหนี้รับคืนแก่กองทุนหรือบริษัท เห็นได้ว่าตามข้อบังคับดังกล่าวพนักงานของโจทก์ไม่มีสิทธิที่จะนำเงินกองทุนไปใช้จ่ายเพื่อเลี้ยงชีพในขณะที่โจทก์จ่ายให้แต่ประการใด จะมีสิทธิโดยเด็ดขาดต่อเมื่อหมดจากสมาชิกภาพแห่งกองทุนของโจทก์เท่านั้น และในการหมดจากสมาชิกภาพถ้ามีการทุจริตหรือมีหนี้สินกับบริษัทโจทก์หรือกองทุนก็จะไม่ได้รับเงินกองทุนสมทบ หรือถ้าเป็นสมาชิกภาพไม่ครบกำหนดระยะเวลาก็จะได้รับเพียงบางส่วนเท่านั้น เห็นได้ว่าในรอบระยะเวลาบัญชีที่โจทก์จ่ายเงินกองทุนสมทบ มิใช่เป็นการจ่ายแก่ลูกจ้างโดยเด็ดขาด กรณีจึงไม่เข้าเข้าข้อยกเว้นตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 ตรี(2) จึงต้องถือว่าเป็นเงินกองทุนที่ไม่ให้ถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้ยกฟ้องโจทก์ทั้งหมด.
