แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
ใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญของบริษัท ช. ที่โจทก์ได้รับมีราคาเสนอขายหน่วยละ 0 บาท มีสิทธิซื้อหุ้นสามัญได้ 1 หุ้น ราคาการใช้สิทธิ 4.50 บาทต่อหน่วย ในเดือนที่ใช้สิทธิซื้อหุ้นสามัญได้ราคาปิดเฉลี่ยของหุ้นสามัญของบริษัท ช. ที่ซื้อขายในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย 16.63 บาทต่อหุ้น ซึ่งเป็นทางให้ผู้ถือใบสำคัญแสดงสิทธิซื้อหุ้นสามัญนี้ได้รับประโยชน์แล้ว ใบสำคัญแสดงสิทธินี้ยังมีอีกสถานะหนึ่งคือเป็นหลักทรัพย์ที่บุคคลนำมาซื้อขายได้โดยตรง และไม่มีข้อจำกัดการโอน ใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นที่โจทก์ได้รับจึงอาจคำนวณได้เป็นเงิน ถือเป็นเงินได้พึงประเมินตาม ป.รัษฎากร มาตรา 39
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้บังคับให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรแก่โจทก์ 244,092.67 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนตั้งแต่วันครบระยะเวลาสามเดือนนับแต่วันสิ้นกำหนดระยะเวลายื่นแบบแสดงรายการตามที่กฎหมายกำหนด คือวันที่ 1 กรกฎาคม 2548 จนถึงวันที่โจทก์ได้รับคืนภาษีให้แก่โจทก์ และเพิกถอนหนังสือที่ กค 0818.02/(กว) 21608 ลงวันที่ 13 ธันวาคม 2550 และหนังสือที่ กค 0717 (กม)/4904 ลงวันที่ 13 พฤษภาคม 2551
จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ให้โจทก์ใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนจำเลย โดยกำหนดค่าทนายความ 7,000 บาท
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้แย้งกันในชั้นนี้รับฟังได้ว่า เมื่อวันที่ 1 เมษายน 2547 บริษัท ช.การช่าง จำกัด (มหาชน) ออกหนังสือชี้ชวนเสนอขายใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญของบริษัท 262,400,649 หน่วย โดยจัดสรรใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นให้แก่ผู้ถือหุ้นเดิมของบริษัท 209,900,649 หน่วย และจัดสรรให้แก่พนักงานของบริษัทรวมถึงโจทก์ด้วย 52,500,000 หน่วย โดยไม่คิดมูลค่าและไม่มีการจำหน่ายให้บุคคลทั่วไป ใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญมีราคาเสนอขายหน่วยละ 0 บาท อัตราการใช้สิทธิ 1 หน่วยมีสิทธิซื้อหุ้นสามัญได้ 1 หุ้น ราคาการใช้สิทธิ 4.50 บาท ต่อหน่วย มีอายุ 3 ปี ระยะเวลาการใช้สิทธิ คือ ทุกไตรมาส ภายในเวลาทำการในวันสุดท้ายของเดือน โดยมีการใช้สิทธิครั้งแรกในวันทำการสุดท้ายของเดือนมิถุนายน 2547 ไม่มีข้อจำกัดการโอน ตามหนังสือชี้ชวน วันที่ 5 เมษายน 2547 โจทก์ได้รับใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญ 76,600 หน่วย ตามใบจองซื้อใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญ บริษัท ช.การช่าง จำกัด (มหาชน) คำนวณภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่าย และเรียกเก็บจากโจทก์ โดยใช้ราคาเฉลี่ยของหุ้นสามัญในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยในเดือนที่โจทก์ได้รับใบสำคัญแสดงสิทธิคือเดือนเมษายน 2547 ซึ่งมีมูลค่า 16.63 บาท ต่อหุ้น หักด้วยราคาการใช้สิทธิ 4.50 บาทต่อหุ้น เป็นเงิน 12.13 บาทต่อหน่วย คำนวณเป็นเงินได้ 929,158 บาท และภาษีเงินได้ ณ ที่จ่าย 288,668 บาท ตามสำเนาหนังสือรับรองการหักภาษี ณ ที่จ่าย ต่อมามีการจดทะเบียนใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นเป็นหลักทรัพย์จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยตั้งแต่วันที่ 21 เมษายน 2547 โจทก์ขายใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญเมื่อวันที่ 14 พฤษภาคม 2547 ต่อมาวันที่ 25 กุมภาพันธ์ 2548 โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา (ภ.ง.ด.90) ประจำปีภาษี 2547 โดยระบุว่ามีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (1) และ 40 (2) รวมเงินได้ 1,782,239.71 บาท เมื่อคำนวณหักค่าใช้จ่ายค่าลดหย่อนและเงินภาษีหัก ณ ที่จ่าย แล้วโจทก์ขอคืนเงินภาษีที่ชำระไว้เกิน 46,526.79 บาท วันที่ 12 กุมภาพันธ์ 2550 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรตามแบบ ค.10 ขอคืนภาษีของปีภาษี 2547 จำนวน 244,092.67 บาท โดยอ้างว่าการหักภาษี ณ ที่จ่ายจากใบสำคัญสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญ 929,158 บาท ที่ได้ยื่นแบบแสดงรายการไว้ไม่ถูกต้อง สำนักงานสรรพากรพื้นที่นครราชสีมาของจำเลยมีหนังสือแจ้งคำสั่งไม่คืนเงินภาษีอากรแก่โจทก์ โดยให้เหตุผลว่า ใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญสามารถโอนเปลี่ยนมือได้ หากใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญมีมูลค่าในขณะที่ได้รับ ถือว่าผู้ได้รับใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นซึ่งเป็นพนักงานบริษัทได้รับเงินได้พึงประเมินจะต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา วันที่ 25 ธันวาคม 2550 โจทก์ยื่นอุทธรณ์คำสั่งดังกล่าว ต่อมาจำเลยมีหนังสือแจ้งยืนยันไม่คืนเงินภาษีอากรให้แก่โจทก์
คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ประการแรกว่า การที่โจทก์ได้รับใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญจากบริษัท ช.การช่าง จำกัด (มหาชน) ถือเป็นเงินได้พึงประเมินของโจทก์หรือไม่ ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 39 บัญญัติถึงความหมายของคำว่า “เงินได้พึงประเมิน” หมายความว่า “เงินได้อันเข้าลักษณะพึงเสียภาษีในหมวดนี้ เงินได้ที่กล่าวนี้ให้หมายความรวมตลอดถึงทรัพย์สิน หรือประโยชน์อย่างอื่นที่ได้รับซึ่งอาจคิดคำนวณได้เป็นเงิน…” คดีนี้โจทก์ได้รับใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญของบริษัท ช.การช่าง จำกัด (มหาชน) มีรายละเอียดเงื่อนไขว่า มีราคาเสนอขายหน่วยละ 0 บาท อัตราการใช้สิทธิ 1 หน่วยมีสิทธิซื้อหุ้นสามัญได้ 1 หุ้น ราคาการใช้สิทธิ 4.50 บาท ต่อหน่วย มีอายุ 3 ปี ระยะเวลาการใช้สิทธิ คือ ทุกไตรมาส ภายในเวลาทำการในวันสุดท้ายของเดือน โดยมีการใช้สิทธิครั้งแรกในวันทำการสุดท้ายของเดือนมิถุนายน 2547 และไม่มีข้อจำกัดการโอน ดังนี้ แม้ใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นนี้จะมีสถานะเป็นหลักฐานแสดงสิทธิซื้อหุ้นสามัญของบริษัทได้ในราคาหุ้นละ 4.50 บาท โดยไม่คำนึงว่าหุ้นสามัญนั้นจะมีราคาสูงกว่านี้หรือไม่ ซึ่งเป็นทางที่จะทำให้ผู้ถือใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นนี้ได้รับประโยชน์ในภายหน้าตามที่โจทก์อ้างก็ตาม แต่ใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญนี้ยังมีอีกสถานะหนึ่งคือเป็นหลักทรัพย์ดังที่บัญญัติไว้ในพระราชบัญญัติหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์ พ.ศ. 2535 มาตรา 4 ในส่วนที่บัญญัติความหมายของคำว่า “หลักทรัพย์” ตาม (7) หมายความถึง “ใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้น” ด้วย ใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญในสถานะที่เป็นหลักทรัพย์นั้นเป็นสิ่งที่บุคคลนำมาซื้อขายกันได้โดยตรงต่างหากจากการใช้สิทธิซื้อหุ้นสามัญ และเมื่อซื้อขายกันได้ก็ย่อมจะต้องคิดคำนวณได้เป็นเงินด้วย จึงมิใช่เป็นแต่เพียงสิทธิเรียกร้องที่จะได้รับมาในอนาคต กรณีจึงเห็นได้ว่าใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญที่โจทก์ได้รับจากบริษัท ช.การช่าง จำกัด (มหาชน) เป็นทรัพย์สินที่อาจคิดคำนวณเป็นเงินได้แล้ว โดยไม่จำต้องรอให้มีการใช้สิทธิซื้อหุ้นของบริษัทเสียก่อนแต่อย่างใด ส่วนกรณีที่จะคิดเป็นเงินได้จำนวนเท่าใดเป็นอีกปัญหาหนึ่งต่างหาก มิใช่ว่าเมื่อไม่ปรากฏราคาซื้อขายใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญกันในวันที่โจทก์ได้รับแล้วจะถือว่าคิดคำนวณเป็นเงินไม่ได้ดังที่โจทก์อ้าง ดังนั้น การที่โจทก์ได้รับใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญจากบริษัท ช.การช่าง จำกัด (มหาชน) จึงถือเป็นเงินได้พึงประเมินของโจทก์ โจทก์ต้องนำมารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาด้วย เนื่องจากเงินได้พึงประเมินดังกล่าวเป็นเงินได้ที่ถือว่าโจทก์ได้รับไว้แล้วตั้งแต่ก่อนที่จะนำใบสำคัญแสดงสิทธิที่จะซื้อหุ้นสามัญดังกล่าวออกขายในตลาดหลักทรัพย์ ย่อมไม่ใช่เงินได้ที่เป็นผลประโยชน์จากการขายหลักทรัพย์ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทยที่ได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีแต่อย่างใด อุทธรณ์ข้อนี้ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น
พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ
