แหล่งที่มา : สำนักวิชาการ
ย่อสั้น
ในการประกอบกิจการของโจทก์ โจทก์ขายสินค้าให้แก่ลูกค้าผู้ขายปลีกโดยหักส่วนลดทันทีและส่งมอบกรรมสิทธิ์ในสินค้าให้ลูกค้าไป และลูกค้าของโจทก์จะต้องชำระราคาตามเวลาที่โจทก์กำหนดมิใช่เมื่อขายสินค้าได้แล้ว ลักษณะการประกอบกิจการเช่นนี้จึงเป็นการซื้อขายตามธรรมดา ส่วนลดที่โจทก์ให้แก่ลูกค้าขายปลีกหรือผู้จำหน่ายอิสระจึงเป็นเงินได้จากการประกอบธุรกิจตามมาตรา 40 (8) แห่ง ป.รัษฎากรฯ มิใช่เป็นเงินได้ที่ได้รับทำงานให้โจทก์ตามมาตรา 40 (2) โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย
เมื่อส่วนลดที่โจทก์หักออกจากราคาสินค้าไม่ใช่ค่าจ้างหรือเงินได้จากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40 (2) แห่ง ป.รัษฎากรฯ จึงต้องถือว่าส่วนลดดังกล่าวเป็นส่วนลดตามปกติในทางการค้า การที่โจทก์ออกใบกำกับภาษีโดยหักส่วนลดออกจากราคาสินค้าไว้ในใบกำกับภาษีในแต่ละครั้งที่ออก ส่วนลดดังกล่าวจึงไม่ถือว่าเป็นมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 วรรคสาม (1) การที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มโดยหักส่วนลดออกจากราคาสินค้าจึงถูกต้องแล้ว
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งให้นำส่งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย ปี 2540 ถึง 2542 โดยอ้างว่าโจทก์เป็นผู้ประกอบการขายสินค้าโดยวิธีขายตรงให้แก่ลูกค้า โดยผ่านผู้จำหน่ายในระดับต่าง ๆ ของโจทก์ และส่วนลดที่โจทก์ให้แก่ผู้จำหน่ายในอัตราต่าง ๆ เป็นผลประโยชน์ที่ผู้จำหน่ายได้รับเข้าลักษณะเป็นเงินได้เนื่องจากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40 (2) แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์ในฐานะผู้จ่ายเงินได้พึงประเมินมีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50 แห่งประมวลรัษฎากร แต่โจทก์มิได้หักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ณ ที่จ่าย และนำส่งจำเลยให้ถูกต้องครบถ้วน โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ และให้ลดเบี้ยปรับภาษีมูลค่าเพิ่มลงคงเรียกเก็บร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมายโจทก์เห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบ ขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ งดหรือลดเงินเพิ่มและเบี้ยปรับให้โจทก์
จำเลยให้การว่า ธุรกิจของโจทก์มีลักษณะเป็นธุรกิจในระบบขายตรง ไม่ใช่การประกอบกิจการในลักษณะซื้อขายสินค้าเสร็จเด็ดขาด ผู้จำหน่ายอิสระเป็นตัวแทนเก็บเงินจากผู้ซื้อสินค้าเป็นจำนวนเงินเท่ากับราคาขายปลีกที่โจทก์กำหนดไว้ในแค็ตตาล็อก แต่ผู้จำหน่ายอิสระจ่ายเงินค่าสินค้าให้แก่โจทก์เป็นจำนวนเงินเท่ากับที่หักส่วนลดแล้วโดยส่วนลดนี้ผู้จำหน่ายอิสระเป็นผู้ได้รับไป ส่วนลดดังกล่าวเป็นค่าตอบแทน หรือค่าจ้างที่ผู้จำหน่ายอิสระและสมาชิกได้รับจากโจทก์ตามอัตราและข้อกำหนดในสัญญาและใบสมัครสมาชิกของโจทก์ซึ่งเป็นธุรกิจขายตรง เข้าลักษณะเป็นเงินได้เนื่องจากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40 (2) แห่งประมวลรัษฎากร เมื่อโจทก์อยู่ในฐานะผู้จ่ายเงินได้จำนวนดังกล่าว โจทก์จึงมีหน้าที่ต้องหักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ณ ที่จ่าย ตามมาตรา 50 แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์มิได้ทำการคำนวณภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย นำส่งจำเลย โจทก์มีการออกใบกำกับภาษีขายในมูลค่าสินค้าหักด้วยส่วนลด เป็นเหตุให้โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. 30) แสดงยอดขายต่ำกว่าความเป็นจริง ดังนั้น จำเลยจึงมีอำนาจที่จะประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์ได้ ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ข้อเท็จจริงในเบื้องต้นรับฟังได้ว่าโจทก์ประกอบธุรกิจขายเครื่องสำอางและผลิตภัณฑ์เสริมอาหาร โดยมีลูกค้าแบ่งเป็น 2 ประเภท ประเภทแรกเรียกว่าตัวแทนจำหน่ายสินค้าหรือผู้จำหน่ายอิสระหรือลูกค้าขายปลีก ลูกค้าประเภทนี้จะมี 2 ลักษณะ คือ ลักษณะแรกจะต้องรักษายอดสั่งซื้อไม่น้อยกว่าเดือนละ 30,000 บาท ส่วนอีกลักษณะหนึ่งจะต้องรักษายอดสั่งซื้อไม่น้อยกว่าเดือนละ 50,000 บาท ลูกค้าของโจทก์ประเภทนี้โจทก์จะให้ส่วนลดในการจำหน่ายสินค้าในอัตราร้อยละ 40 และหากลูกค้าประเภทนี้มียอดขายถึงเกณฑ์ตามที่กำหนดก็จะได้ส่วนลดเพิ่มขึ้น ส่วนลูกค้าประเภทที่ 2 คือสมาชิกขาย ลูกค้าประเภทนี้จะต้องรักษายอดสั่งซื้อไม่ต่ำกว่าเดือนละ 6,000 บาท โจทก์จะขายสินค้าให้ลูกค้าประเภทนี้โดยให้ส่วนลดร้อยละ 20 และหากมีการจำหน่ายสินค้าถึงเกณฑ์ที่กำหนดก็จะได้ส่วนลดเพิ่มขึ้น ในการจ่ายส่วนลดข้างต้นให้แก่ลูกค้าทั้งสองประเภทโจทก์ไม่ได้หักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของลูกค้าที่ได้รับส่วนลดไว้ ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50 แห่งประมวลรัษฎากร และในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์ โจทก์ได้หักส่วนลดดังกล่าวออกจากราคาที่กำหนดและนำมูลค่าสินค้าหลังจากหักส่วนลดมาเป็นฐานภาษีในการยื่นแบบ ภ.พ. 30 ในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในแต่ละเดือนมีปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยประการแรกว่า ส่วนลดชั้นแรกที่โจทก์ให้แก่ลูกค้าขายปลีกของโจทก์เป็นเงินได้ของลูกค้าของโจทก์ประเภทเงินได้เนื่องจากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40 (2) แห่งประมวลรัษฎากร ที่โจทก์จะต้องหักภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ณ ที่จ่ายตามมาตรา 50 แห่งประมวลรัษฎากร หรือไม่…ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าในการประกอบกิจการของโจทก์ โจทก์ขายสินค้าให้แก่ลูกค้าขายปลีกโดยหักส่วนลดในทันทีและส่งมอบกรรมสิทธิ์ในสินค้าให้ลูกค้าไป และลูกค้าของโจทก์จะต้องชำระราคาตามเวลาที่โจทก์กำหนดมิใช่เมื่อขายสินค้าได้แล้ว ลักษณะการประกอบกิจการเช่นนี้จึงเป็นการซื้อขายตามธรรมดา ส่วนลดที่โจทก์ให้แก่ลูกค้าขายปลีกหรือผู้จำหน่ายอิสระจึงเป็นเงินได้จากการประกอบธุรกิจตามมาตรา 40 (8) แห่งประมวลรัษฎากรมิใช่เป็นเงินได้ที่ได้รับทำงานให้โจทก์ตามมาตรา 40 (2) แต่อย่างใด โจทก์ไม่มีหน้าที่ต้องหักภาษี ณ ที่จ่าย และการประกอบกิจการขายสินค้าของโจทก์เช่นนี้ก็ไม่ตรงกับกรณีประกอบกิจการขายสินค้าที่กรมสรรพากรขอให้คณะกรรมการวินิจฉัยภาษีอากรวินิจฉัยตามที่จำเลยอ้าง เนื่องจากการประกอบกิจการขายสินค้าที่กรมสรรพากรขอให้วินิจฉัยมีหลักเกณฑ์ในข้อที่ 2(4) ว่า ในการจ่ายเงินค่าซื้อสินค้าแต่ละครั้ง ผู้จำหน่ายทุกระดับจะต้องจ่ายเงินสดในการซื้อเป็นจำนวนเงินเท่ากับราคาขายปลีกตามที่บริษัทขายตรงกำหนดทุกครั้ง โดยไม่มีการหักค่าส่วนลดใด ๆ ทั้งสิ้น ซึ่งไม่ตรงกับลักษณะการประกอบกิจการขายสินค้าของโจทก์ เนื่องจากโจทก์ให้ส่วนลดไปตั้งแต่ต้น นอกจากนั้นตามข้อ 3(4) ในเรื่องผลประโยชน์ที่ผู้จำหน่ายได้รับก็ไม่ตรงกับลักษณะการประกอบกิจการขายสินค้าของโจทก์ เพราะโจทก์ไม่ได้จ่ายผลประโยชน์ตอบแทนเป็นรายเดือนโดยการโอนเงินเข้าบัญชีของผู้จำหน่ายแต่โจทก์หักส่วนลดให้ทันที อุทธรณ์จำเลยในข้อนี้ฟังไม่ขึ้น
มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยต่อไปว่า การที่โจทก์นำราคาสินค้าที่โจทก์ขายให้แก่ลูกค้าขายปลีกโดยหักส่วนลดแล้วมาเป็นฐานในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มเพื่อยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. 30) และชำระภาษีมูลค่าเพิ่มนั้นเป็นการถูกต้องหรือไม่ เห็นว่า เมื่อข้อเท็จจริงฟังได้ว่าส่วนลดดังกล่าวไม่ใช่ค่าจ้างหรือเงินได้จากการรับทำงานให้ตามมาตรา 40 (2) แห่งประมวลรัษฎากรแล้ว ดังนั้น จึงต้องถือว่าส่วนลดดังกล่าวเป็นส่วนลดตามปกติในทางการค้า ซึ่งตามประมวลรัษฎากร มาตรา 79 วรรคสาม (1) บัญญัติว่า มูลค่าของฐานภาษีไม่ให้รวมถึงส่วนลดหรือค่าลดหย่อนที่ผู้ประกอบการจดทะเบียนได้ลดให้ในขณะขายสินค้า และได้หักส่วนลดออกจากราคาสินค้า โดยได้แสดงให้เห็นไว้ชัดแจ้งว่าได้มีการหักส่วนลดไว้ในใบกำกับภาษีในแต่ละครั้งที่ออกแล้ว ซึ่งในกรณีของโจทก์ก็ออกใบกำกับภาษีโดยหักส่วนลดออกจากราคาสินค้า ดังนั้น ส่วนลดดังกล่าวจึงไม่ถือว่าเป็นมูลค่าของฐานภาษีตามมาตรา 79 วรรคสาม (1) การที่โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มโดยหักส่วนลดออกจากราคาสินค้าจึงถูกต้องแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้นศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ข้อนี้ของจำเลยฟังไม่ขึ้นเช่นกัน”
พิพากษายืน
