แหล่งที่มา : สำนักวิชาการ
ย่อสั้น
ป.รัษฎากร มาตรา 40 (6) บัญญัติว่า “เงินได้จากวิชาชีพอิสระ คือ วิชากฎหมาย…” เห็นได้ว่า ป.รัษฎากร บัญญัติให้เงินได้จากวิชากฎหมายเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระและเป็นเงินได้ประเภทหนึ่งต่างหากจากเงินได้ประเภทอื่น โจทก์ทั้งสองสำเร็จการศึกษาวิชากฎหมาย เงินได้รายพิพาทเป็นเงินได้ที่โจทก์ทั้งสองได้รับมาจากการเป็นที่ปรึกษากฎหมายจึงเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (6) หามีบทกฎหมายบัญญัติว่าการประกอบวิชาชีพกฎหมายจะต้องว่าความหรือฟ้องร้องคดีด้วยไม่ ทั้งไม่มีบทกฎหมายบัญญัติห้ามผู้ประกอบวิชาชีพกฎหมายรวมกันเป็นคณะบุคคลประกอบวิชาชีพกฎหมายแต่อย่างใด
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องและแก้ไขคำฟ้องว่า โจทก์ทั้งสองเป็นผู้ประกอบกิจการใช้ชื่อว่า “คณะบุคคลพร่างพราว” จัดตั้งขึ้นโดยสัญญาตกลงจัดตั้งคณะบุคคลมีวัตถุประสงค์ให้บริการเป็นที่ปรึกษากฎหมายและภาษีอากร จำเลยที่ 1 เป็นนิติบุคคล โดยเป็นกรมในสังกัดกระทรวงการคลัง มีอำนาจหน้าที่จัดเก็บภาษีอากรฝ่ายสรรพากร จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 เป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ในปีภาษี 2544 คณะบุคคลของโจทก์ทั้งสองให้คำปรึกษาทางกฎหมายแก่บริษัทเสรี มานพ จำกัด และบริษัทบางกอกสปริงอินดัสเตรียล จำกัด และได้รับเงินค่าตอบแทนการให้คำปรึกษากฎหมายรวมเป็นเงิน 985,440.80 บาท คณะบุคคลของโจทก์ทั้งสองนำรายได้ดังกล่าวไปยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาโดยแสดงรายการเงินได้ดังกล่าวเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระตามมาตรา 40 (6) ต่อมาวันที่ 15 มกราคม 2546 เจ้าพนักงานประเมินออกหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาคณะบุคคลของโจทก์ทั้งสองแจ้งให้ชำระภาษีที่ขาดไปจำนวน 47,126.94 บาท พร้อมเงินเพิ่มคำนวณถึงวันที่ 31 มกราคม 2546 จำนวน 7,069.04 บาท โดยให้เหตุผลว่า กรณีเงินได้จากการเป็นที่ปรึกษากฎหมาย กฎหมายกำหนดให้ถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) โจทก์ทั้งสองยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้ตามมาตรา 40 (6) ไม่ถูกต้องตามกฎหมาย เมื่อคำนวณภาษีใหม่โจทก์ทั้งสองต้องชำระภาษีเพิ่มเติมตามจำนวณที่แจ้งการประเมิน โจทก์ทั้งสองอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ในฐานะคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ยกอุทธรณ์โจทก์ทั้งสอง โดยให้เหตุผลว่า โจทก์ทั้งสองมีสถานะเป็นคณะบุคคลมีเงินได้จากค่าที่ปรึกษากฎหมายเงินได้ดังกล่าวถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) แห่งประมวลรัษฎากร มิใช่เงินได้ตามมาตรา 40 (6) ตามประมวลรัษฎากร เนื่องจากเงินได้ตามมาตรา 40 (6) นั้น ถือเป็นสิทธิเฉพาะตัว ไม่อาจใช้กับคณะบุคคลได้ การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินที่ถือเงินได้ดังกล่าวเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) แห่งประมวลรัษฎากรจึงถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว โจทก์ทั้งสองได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์เมื่อวันที่ 8 กรกฎาคม 2547 จึงฟ้องคดีนี้ โจทก์ทั้งสองเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวไม่ชอบด้วยกฎหมายและไม่เป็นธรรมแก่โจทก์ทั้งสองเพราะเงินได้จากค่าที่ปรึกษากฎหมายเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระตามมาตรา 40 (6) พจนานุกรม ฉบับราชบัณฑิตยสถาน พ.ศ.2525 ให้ความหมายคำว่า “วิชาชีพ” ว่าคือ “อาชีพที่ต้องอาศัยวิชาความรู้ความชำนาญ” โจทก์ทั้งสองเป็นผู้สำเร็จการศึกษาได้รับปริญญานิติศาสตรบัณฑิตเป็นผู้มีความรู้ความชำนาญวิชากฎหมาย งานที่โจทก์ทั้งสองร่วมกันให้คำปรึกษาทางด้านกฎหมายแก่ผู้บริการ เงินค่าตอบแทนที่โจทก์ทั้งสองได้รับจากการให้คำปรึกษาดังกล่าวขึ้นอยู่กับปริมาณงานหรือผลงาน ประสบการณ์ และความสามารถของผู้ให้บริการ จึงเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระคือวิชากฎหมายตามมาตรา 40 (6) มิใช่เงินได้ตามมาตรา 40 (2) ตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เงินได้ตามมาตรา 40 (6) ไม่ใช่สิทธิเฉพาะตัว ทั้งไม่มีบทกฎหมายบัญญัติว่า มาตรา 40 (6) ไม่ใช้บังคับกับคณะบุคคล ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 20071700 (ที่ถูก 2007170)/1/102998 ลงวันที่ 15 มกราคม 2546 ของจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 และที่ 4 ในฐานะคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.2/อธ.3/15/29/47 ฉบับลงวันที่ 26 เมษายน 2547
จำเลยทั้งสี่ให้การว่า เงินได้จากวิชาชีพอิสระคือ วิชากฎหมายตามมาตรา 40 ที่ปรึกษากฎหมายเพียงอย่างเดียว กฎหมายกำหนดให้ถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) กรณีของโจทก์ทั้งสองเป็นเงินได้ค่าที่ปรึกษา จึงเป็นกรณีที่โจทก์ทั้งสองให้คำปรึกษาเพียงอย่างเดียว ถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) เงินได้ตามมาตรา 40 (6) ยังเป็นสิทธิเฉพาะตัวบุคคล โจทก์ทั้งสองประกอบกิจการในนามคณะบุคคลไม่อาจมีสิทธิเช่นนั้นได้ เงินได้พึงประเมินของโจทก์ทั้งสองจึงเป็นเงินได้จากค่าจ้างตามมาตรา 40 (2) แห่งประมวลรัษฎากร การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาเพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาตามหนังสือแจ้งการประเมินเลขที่ 2007170/1/102998 ลงวันที่ 15 มกราคม 2546 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.2/อธ.3/15/29/47 ฉบับลงวันที่ 26 เมษายน 2547 ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ
จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ข้อเท็จจริงฟังได้เป็นยุติว่า โจทก์ทั้งสองสำเร็จการศึกษาวิชากฎหมาย ได้รับปริญญานิติศาสตรบัณฑิตจากมหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์ และโจทก์ที่ 1 สำเร็จการศึกษาเป็นเนติบัณฑิตไทยจากสำนักอบรมศึกษากฎหมายแห่งเนติบัณฑิตยสภา เป็นเนติบัณฑิตอังกฤษจากลินคอร์นอินน์ ประเทศสหราชอาณาจักรอังกฤษ กับได้รับใบอนุญาตเป็นทนายความจากสภาทนายความ ส่วนโจทก์ที่ 2 ได้รับประกาศนียบัตรบัณฑิตทางกฎหมายธุรกิจจากมหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์ โจทก์ทั้งสองร่วมกันเป็นคณะบุคคลพร่างพราว มีวัตถุประสงค์เป็นที่ปรึกษากฎหมายและภาษีอากร ได้ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา (ภ.ง.ด. 90) ปีภาษี 2544 แสดงเงินได้ที่โจทก์ทั้งสองได้รับเป็นค่าที่ปรึกษากฎหมายว่าเป็นเงินได้ตาม มาตรา 40 (6) จำนวน 985,440.80 บาท คำนวณเป็นภาษีจำนวน 68,461.71 บาท แต้เจ้าพนักงานประเมินประเมินว่า เงินได้จำนวนดังกล่าวเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) คำนวณเป็นภาษีจำนวน 115,588.16 บาท และให้โจทก์ทั้งสองชำระภาษีส่วนที่ขาดเป็นจำนวน 47,126.94 บาท กับเงินเพิ่มตามมาตรา 27 คำนวณถึงวันที่ 31 มกราคม 2546 จำนวน 7,069.04 บาท ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาเลขที่ 2007170/1/102998 ลงวันที่ 15 มกราคม 2546 โจทก์ทั้งสองอุทธรณ์ประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์พิจารณาแล้วมีคำวินิจฉัยว่าเงินได้ตามมาตรา 40 (6) เป็นสิทธิเฉพาะตัว โจทก์ทั้งสองเป็นคณะบุคคลเงินได้ค่าที่ปรึกษากฎหมายรายพิพาทจึงเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (2) การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้ว ให้ยกอุทธรณ์ของโจทก์ทั้งสองตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เลขที่ สภ.2/อธ.3/15/29/47 โจทก์ทั้งสองจึงฟ้องคดีนี้
คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ว่า เงินได้ค่าที่ปรึกษากฎหมายของโจทก์ทั้งสองเป็นเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (2) ตามความเห็นของจำเลยทั้งสี่หรือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (6) ตามความเห็นของโจทก์ทั้งสอง โดยจำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ว่า เงินได้รายพิพาทไม่ถือเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (6) เพราะโจทก์ทั้งสองเป็นที่ปรึกษาอย่างเดียวโดยไม่ได้ว่าความหรือฟ้องร้องคดีด้วย และเงินได้ตามมาตรา 40 (6) เป็นสิทธิเฉพาะตัว ไม่อาจใช้บังคับในกรณีเป็นคณะบุคคลเช่นโจทก์ทั้งสอง พิเคราะห์แล้ว ประมวลรัษฎากร มาตรา 40 (2) บัญญัติว่า “เงินได้เนื่องจากหน้าที่หรือตำแหน่งงานที่ทำหรือจากการรับทำงานให้…” มาตรา 40 (6) บัญญัติว่า “เงินได้จากวิชาชีพอิสระ คือ วิชากฎหมาย…” ตามบทกฎหมายดังกล่าว เห็นได้ว่าประมวลรัษฎากรบัญญัติให้เงินได้จากวิชากฎหมายเป็นเงินได้จากวิชาชีพอิสระและเป็นเงินได้ประเภทหนึ่งต่างหากจากเงินได้ประเภทอื่น โจทก์ทั้งสองสำเร็จการศึกษาวิชากฎหมาย เงินได้รายพิพาทเป็นเงินได้ที่โจทก์ทั้งสองได้รับมาจากการเป็นที่ปรึกษากฎหมายจึงเป็นเงินได้ตามมาตรา 40 (6) หามีบทกฎหมายบัญญัติว่าการประกอบวิชาชีพกฎหมายจะต้องว่าความหรือฟ้องร้องคดีด้วยไม่ ทั้งไม่มีบทกฎหมายบัญญัติห้ามผู้ประกอบวิชาชีพกฎหมายรวมกันเป็นคณะบุคคลประกอบวิชาชีพกฎหมาย อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่หามีบทกฎหมายหรือเหตุผลสนับสนุนไม่ ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้ว อุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ฟังไม่ขึ้น”
พิพากษายืน
