แหล่งที่มา : สำนักงานส่งเสริมงานตุลาการ
ย่อสั้น
แม้อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์จ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำจะไม่เกินร้อยละ 12ต่อปี แต่ก็เป็นอัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารซึ่งเป็นผู้ค้าเงินจ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำ ไม่ใช่อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารเรียกจากผู้กู้จึงถือไม่ได้ว่าเป็นอัตราดอกเบี้ยตามราคาตลาดสำหรับการให้กู้ยืมเงิน เมื่อโจทก์กู้ยืมเงินจากบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์โดยเสียดอกเบี้ยอัตราสูงถึงร้อยละ 21 ต่อปี จึงไม่มีเหตุที่โจทก์จะยอมให้บุคคลอื่นกู้ในอัตราดอกเบี้ยร้อยละ13.5 ต่อปี โดยยอมขาดทุนดอกเบี้ยเป็นจำนวนมากเช่นนี้ เจ้าพนักงานประเมินจึงมีอำนาจประเมินดอกเบี้ยรับตามราคาตลาดในวันให้กู้ยืมเงินได้ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 65 ทวิ(4) โดยประเมินในอัตราเดียวกันกับดอกเบี้ยที่โจทก์จ่ายให้บริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ดังกล่าว และในชั้นพิจารณาอุทธรณ์คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ลดอัตราดอกเบี้ยให้โจทก์คงเหลือร้อยละ 15 ต่อปีก็เป็นคุณแก่โจทก์มากแล้ว
โจทก์หลีกเลี่ยงไม่นำบัญชีและเอกสารไปให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวนและเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้อาศัยอำนาจตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 ในอัตราร้อยละ 5 ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ย่อมทำให้โจทก์ไม่มีสิทธิเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าว โดยคำนวณจากยอดกำไรสุทธิ แต่ต้องเสียโดยคำนวณจากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ในอัตราร้อยละ 5 จำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์ต้องเสียตามที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บเพิ่ม จึงเป็นภาษีเงินได้นิติบุคคลซึ่งตามกฎหมายโจทก์จะต้องชำระอยู่แล้ว มีผลเท่ากับว่าโจทก์ไม่ได้ขาดทุนตามที่ยื่นรายการไว้ โจทก์จึงจะนำเอาผลขาดทุนสุทธิที่แสดงไว้ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวมาหักเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิในปีต่อไปหาได้ไม่
เจ้าพนักงานประเมินอาศัยอำนาจตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากรประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและแจ้งการประเมินไปยังโจทก์เป็นการปฏิบัติตามบทกฎหมายซึ่งให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินด้วยวิธีดังกล่าวได้เมื่อมิใช่เป็นการประเมินโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่อาจทราบได้ว่าโจทก์มีผลขาดทุนสุทธิที่แตกต่างไปจากที่ได้ยื่นรายการไว้เดิมอันเจ้าพนักงานประเมินจะต้องมีคำสั่งแจ้งการประเมินเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิให้โจทก์ทราบตามมาตรา 20 แห่งประมวลรัษฎากร แต่อย่างใดไม่ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่ต้องแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวให้โจทก์ทราบ
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของสำนักงานภาษีสรรพากรเขตพื้นที่ 2 ตามหนังสือแจ้งภาษีเงินได้นิติบุคคลที่ ต.1037/2/100079 ลงวันที่16 เมษายน 2535 หนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ ที่ กค.0822/7770ลงวันที่ 16 เมษายน 2535 และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่40 – 41/2539/1 ลงวันที่ 12 ตุลาคม 2538
จำเลยให้การว่า การประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ถูกต้องและชอบด้วยกฎหมายแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “พิเคราะห์แล้ว ข้อเท็จจริงฟังได้ว่าเจ้าพนักงานประเมินได้ตรวจสอบภาษีอากรของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2529 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2531 ผลการตรวจสอบมีเหตุอันควรเชื่อว่า การเสียภาษีของโจทก์ไม่ถูกต้อง ปรากฏว่าโจทก์นำดอกเบี้ยรับและกำไรจากการโอนที่ดินชำระหนี้ลงบัญชีต่ำไป 79,263.10 บาท และ 5,671,589.58 บาท ตามลำดับนำผลขาดทุนยกมาของรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2529 ถึงวันที่ 30พฤศจิกายน 2530 มาหักสูงไป 84,556.62 บาท และนำผลขาดทุนยกมาไม่เกิน 5 ปีสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน2528 จำนวน 7,002,797.23 บาท ซึ่งถูกประเมินให้เสียภาษีตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากรไปแล้วมาหักในการคำนวณภาษีด้วย เมื่อปรับปรุงแล้วโจทก์มีกำไรสุทธิที่ต้องเสียภาษี 8,280,344.85 บาท หักภาษีที่ถูกหักไว้ ณ ที่จ่าย 273,540 บาท แล้วโจทก์ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวมจำนวน 6,666,434บาท เจ้าพนักงานประเมินมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลถึงโจทก์ และมีคำสั่งให้โจทก์เปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวใหม่โจทก์ยื่นคำอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยให้ปรับปรุงรายได้ดอกเบี้ยรับของโจทก์ใหม่ โดยคิดดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 15 ต่อปี กับลดเบี้ยปรับให้คงเรียกเก็บในอัตราร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย คดีมีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์โจทก์ประการแรกว่า โจทก์ให้กู้ยืมเงินโดยคิดดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 13.5 ต่อปี ต่ำกว่าราคาตลาดหรือไม่ นางจริยาโสตถิธรรมรักษ์ ผู้รับมอบอำนาจโจทก์เบิกความว่า ดอกเบี้ยอัตราร้อยละ 15 ต่อปีที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์กำหนดให้นั้นเป็นอัตราที่สูงกว่าราคาตลาดเพราะราคาตลาดถืออัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์จ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำระยะเวลา 12 เดือนขณะนั้นไม่เกินร้อยละ 12 ต่อปี เห็นว่าอัตราดอกเบี้ยที่โจทก์อ้างมานั้นเป็นอัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์ซึ่งเป็นผู้ค้าเงินจ่ายให้แก่ผู้ฝากประจำ ไม่ใช่อัตราดอกเบี้ยที่ธนาคารพาณิชย์เรียกจากผู้กู้ จึงถือไม่ได้ว่าเป็นอัตราดอกเบี้ยตามราคาตลาดสำหรับการให้กู้ยืมเงินเมื่อปรากฏว่าโจทก์กู้ยืมเงินจากบริษัทเงินทุนหลักทรัพย์โดยเสียดอกเบี้ยอัตราสูงถึงร้อยละ21 ต่อปี จึงไม่มีเหตุที่โจทก์จะยอมให้บุคคลอื่นกู้ในอัตราดอกเบี้ยร้อยละ 13.5 ต่อปีโดยยอมขาดทุนดอกเบี้ยเป็นจำนวนมากเช่นนี้ ดังนั้น เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินดอกเบี้ยรับตามราคาตลาดในวันให้กู้ยืมเงินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65ทวิ(4) โดยประเมินในอัตราเดียวกันกับดอกเบี้ยที่โจทก์ต้องจ่ายให้บริษัทเงินทุนหลักทรัพย์ดังกล่าว แต่เมื่อปรากฏว่าในชั้นพิจารณาอุทธรณ์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ลดอัตราดอกเบี้ยให้โจทก์คงเหลือร้อยละ 15 ต่อปี ตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์เอกสารหมาย จ.1 แผ่นที่ 12 และ 13 อันเป็นคุณแก่โจทก์แล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่าดอกเบี้ยต้องถือตามอัตราที่บุคคลทั่วไปสามารถเรียกดอกเบี้ยได้ตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 654 คืออัตราร้อยละ 15 ต่อปี เป็นราคาตลาดนั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วยในผล…
ปัญหาวินิจฉัยประการที่สี่มีว่า โจทก์มีสิทธินำผลขาดทุนสิทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 ซึ่งถูกเจ้าพนักงานประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร มาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิได้หรือไม่ ในปัญหาดังกล่าวโจทก์อุทธรณ์ว่าการประเมินตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากร ย่อมไม่มีผลเปลี่ยนแปลงหรือลบล้างผลขาดทุนสุทธิที่มีอยู่ในบัญชี และไม่มีกฎหมายบัญญัติห้ามนำผลขาดทุนสุทธิของผู้ถูกประเมินภาษีตามมาตราดังกล่าวมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เห็นว่า โจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับกำไรสุทธิซึ่งได้จากกิจการหรือเนื่องจากกิจการที่กระทำในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน2528 และต้องยื่นแบบแสดงรายการพร้อมกับชำระภาษีเงินได้ดังกล่าวต่อเจ้าพนักงานตามประมวลรัษฎากร มาตรา 65 และมาตรา 68 ปรากฏว่าโจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวว่าขาดทุนสุทธิ เจ้าพนักงานประเมินมีเหตุควรเชื่อว่าโจทก์แสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตรงต่อความจริงจึงออกหมายเรียกโจทก์มาไต่สวนและให้นำบัญชีเอกสารประกอบการลงบัญชีของโจทก์ไปมอบให้ด้วย การที่โจทก์หลีกเลี่ยงไม่นำบัญชีและเอกสารไปให้เจ้าพนักงานประเมินทำการไต่สวนและเจ้าพนักงานประเมินของจำเลยได้อาศัยอำนาจตามมาตรา 71(1)แห่งประมวลรัษฎากร ประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 ในอัตราร้อยละ 5ของยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ย่อมทำให้โจทก์ไม่มีสิทธิเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโดยคำนวณจากยอดกำไรสุทธิ แต่ต้องเสียโดยคำนวณจากยอดรายรับก่อนหักรายจ่ายใด ๆ ในอัตราร้อยละ 5 จำนวนเงินค่าภาษีที่โจทก์ต้องเสียตามที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บเพิ่มจึงเป็นภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 ซึ่งตามกฎหมายโจทก์จะต้องชำระอยู่แล้ว มีผลเท่ากับว่าโจทก์ไม่ได้ขาดทุนตามที่ยื่นรายการไว้ดังนั้น โจทก์จะอ้างนำเอาผลขาดทุนสุทธิที่แสดงไว้ในรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 ซึ่งเจ้าพนักงานประเมินไม่ได้รับรองและโจทก์ก็ไม่มีพยานหลักฐานมานำสืบให้ฟังได้ว่า ในรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวโจทก์มีผลขาดทุนสุทธิดังที่อ้างนั้นมาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิหาได้ไม่
ปัญหาวินิจฉัยประการสุดท้ายมีว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีหน้าที่ต้องแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 ให้โจทก์ทราบหรือไม่ ได้ความว่า โจทก์ได้รับหมายเรียกของเจ้าพนักงานประเมินให้ไปยังที่ทำการเพื่อรับการไต่สวนและให้นำบัญชีเอกสารประกอบการลงบัญชีของโจทก์สำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวไปส่งมอบด้วย แต่โจทก์ไม่นำบัญชีและเอกสารดังกล่าวไปมอบให้เจ้าพนักงานของจำเลยทำการไต่สวนเจ้าพนักงานประเมินจึงอาศัยอำนาจตามมาตรา 71(1) แห่งประมวลรัษฎากรประเมินให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลและแจ้งการประเมินไปยังโจทก์เป็นการปฏิบัติถูกต้องตามบทกฎหมายซึ่งให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินทำการประเมินด้วยวิธีดังกล่าวได้เมื่อมิใช่เป็นการประเมินโดยอาศัยพยานหลักฐานที่ปรากฏ เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่อาจทราบได้ว่าโจทก์มีผลขาดทุนสุทธิที่แตกต่างไปจากที่ได้ยื่นรายการไว้เดิม อันเจ้าพนักงานประเมินจะต้องมีคำสั่งแจ้งการประเมินเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิให้โจทก์ทราบตามมาตรา 20 แห่งประมวลรัษฎากรแต่อย่างใดไม่ ดังนั้น เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงไม่ต้องแจ้งเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีดังกล่าวให้โจทก์ทราบ คดีนี้ปรากฏว่าโจทก์ไม่มีสิทธินำผลขาดทุนสุทธิของรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2527 ถึงวันที่ 30 พฤศจิกายน 2528 มาถือเป็นรายจ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีตั้งแต่วันที่ 1 ธันวาคม 2530 ถึงวันที่ 30พฤศจิกายน 2531 เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยจึงต้องปรับปรุงรายได้และรายจ่ายของโจทก์ใหม่ ตามหนังสือแจ้งการเปลี่ยนแปลงผลขาดทุนสุทธิ เอกสารหมาย จ.1แผ่นที่ 007 เพื่อให้โจทก์นำไปปฏิบัติสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปีถัดไปให้ถูกต้องจึงไม่มีเหตุที่จะเพิกถอนหนังสือดังกล่าวตามที่โจทก์อุทธรณ์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์นั้น ศาลฎีกาเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์โจทก์ฟังไม่ขึ้น”
พิพากษายืน
