แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์เป็นผู้ผลิตน้ำตาลทรายขาวและน้ำตาลทรายดิบออกจำหน่ายจึงเป็นผู้ประกอบการค้าประเภทการค้า 1 การขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า มีหน้าที่เสียภาษีในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับตามบัญชีอัตราภาษีที่ใช้บังคับขณะนั้น ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 78วรรคแรก และไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54)พ.ศ. 2517 มาตรา 5(8) เนื่องจากน้ำตาลทรายดิบเป็นสินค้าที่ระบุไว้ในบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกา บัญชีที่ 1 หมวด 1(7) แต่เนื่องจากได้มีประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 18)เรื่องกำหนดหน้าที่เสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 5 กุมภาพันธ์ 2517 ข้อ 3 ให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7.0 ของรายรับ ดังนั้นแม้ว่าโจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าแก่จำเลยในอัตราภาษีร้อยละ 7 ของรายรับ แต่เมื่อจำเลยได้มีประกาศผลักภาระการเสียภาษีให้แก่ผู้ส่งออกต้องชำระภาษีเต็มในอัตราภาษีร้อยละ 7 ของรายรับเสียแล้ว เท่ากับจำเลยยอมเปลี่ยนตัวผู้เสียภาษีการค้าจากผู้ผลิตมาเป็นผู้ส่งออกจำเลยจึงต้องคืนเงินค่าภาษีการค้าตามฟ้องให้แก่โจทก์พร้อมดอกเบี้ย มาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากรที่ใช้บังคับขณะโจทก์ต้องเสียภาษีอากรตามฟ้อง บัญญัติว่าให้ผู้ได้รับคืนเงินภาษีอากรได้รับดอกเบี้ยด้วยในอัตราร้อยละ 0.625 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนโดยไม่คิดทบต้น ทั้งนี้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดโดยกฎกระทรวง แต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน และตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 133(พ.ศ. 2516) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการให้ดอกเบี้ยแก่ผู้ที่ได้รับคืนเงินภาษีอากรข้อ 1(2) กรณีคืนเงินภาษีอากรที่ชำระตามแบบแสดงรายการ ให้เริ่มคิดดอกเบี้ยตั้งแต่วันถัดจากวันครบระยะเวลาสามเดือน นับแต่วันยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรโจทก์ขอให้จำเลยรับผิดใช้ดอกเบี้ยในอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปี ซึ่งไม่มากกว่าอัตราที่มาตรา 4 ทศวรรคแรก บัญญัติไว้ จึงให้จำเลยชดใช้ให้โจทก์ในอัตราตามที่โจทก์ขอแต่ไม่เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่โจทก์ได้รับคืนตามมาตรา 4 ทศ วรรคสอง
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า เมื่อ พ.ศ. 2523 น้ำตาลทรายขาวในประเทศเกิดขาดแคลน รัฐมนตรีว่าการกระทรวงพาณิชย์ได้เรียกประชุมเจ้าของโรงงานน้ำตาลรวมทั้งโจทก์ขอร้องให้ขายน้ำตาลทรายดิบให้แก่องค์การคลังสินค้า กระทรวงพาณิชย์ในราคากระสอบละ 700 บาทเพื่อจะได้นำไปจำหน่ายให้ประชาชน โดยได้แจ้งในที่ประชุมด้วยว่ากรณีนี้เป็นการซื้อขายน้ำตาลทรายดิบ ไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร และขอร้องให้โรงงานช่วยนำน้ำตาลทรายดิบไปปั่นให้เหลือความชื้นไม่เกินร้อยละ 0.4 เมื่อวันที่ 9 มิถุนายน 2523โจทก์ทำสัญญาซื้อขายน้ำตาลทรายดิบกับองค์การคลังสินค้ากระทรวงพาณิชย์ โดยมอบให้บริษัทน้ำตาลบ้านโป่ง จำกัดเป็นคู่สัญญาซื้อขายแทนโจทก์จำนวน 45,665 กระสอบ ราคากระสอบละ700 บาท เป็นเงิน 31,974,093.28 บาท ตามสัญญาซื้อขายดังกล่าวระบุชัดว่าเป็นการซื้อขายน้ำตาลทรายดิบ ซึ่งไม่ต้องเสียภาษีการค้าตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 18) ข้อ 3ประกาศใช้ตั้งแต่วันที่ 5 กุมภาพันธ์ 2517 ต่อมาเดือนสิงหาคม 2523จำเลยสั่งให้สรรพากรจังหวัดกาญจนบุรีดำเนินการจัดเก็บภาษีการค้าจากการขายน้ำตาลทรายดิบของโรงงานต่าง ๆ ที่ขายน้ำตาลทรายดิบให้แก่องค์การคลังสินค้าให้นำเงินไปชำระภาษีการค้า โจทก์ไปยื่นเสียภาษีการค้าจากการขายน้ำตาลทรายดิบจำนวน 45,665 กระสอบ ยอดเงินรายรับ 31,974,093.28 บาท ให้แก่สรรพากรจังหวัดกำแพงเพชรเป็นเงินค่าภาษีทั้งสิ้น 2,513,055.48 บาท โจทก์เห็นว่าการขายน้ำตาลทรายดิบให้แก่องค์การคลังสินค้าเป็นการซื้อขายเสร็จเด็ดขาด โจทก์จึงไม่ต้องเสียภาษีการค้า เพราะโจทก์เป็นผู้ผลิตและไม่ใช่เป็นผู้ส่งออกน้ำตาลทรายดิบจำนวนนี้ตามประกาศอธิบดีกรมสรรพากร ต่อมาเมื่อวันที่ 10 เมษายน 2532 โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนภาษีการค้าได้เสียไปพร้อมทั้งดอกเบี้ยที่พึงจะได้รับตามกฎหมายต่อกรมสรรพากร จนถึงวันฟ้องโจทก์ก็ยังไม่ได้รับเงินค่าภาษีอากรคืน จำเลยจึงเป็นฝ่ายผิดนัดตั้งแต่วันที่โจทก์ขอคืน ขอให้บังคับจำเลยชำระเงินคืนแก่โจทก์เป็นเงิน 2,513,055.48 บาท พร้อมทั้งดอกเบี้ยร้อยละ 7.5 ต่อปีนับแต่วันที่ 10 เมษายน 2532 จนถึงวันฟ้องคิดเป็นดอกเบี้ยทั้งสิ้น214,133 บาท รวมเป็นยอดเงินที่จำเลยต้องชดใช้คืนแก่โจทก์ทั้งสิ้น2,727,188.48 บาท และดอกเบี้ยร้อยละ 7.5 ต่อปี ของยอดเงินที่จะต้องชำระคืนนับแต่วันฟ้องจนกว่าจำเลยจะชำระเงินคืนให้แก่โจทก์จนเสร็จสิ้น
จำเลยให้การว่า โจทก์เป็นผู้ผลิตน้ำตาลทรายขาวและน้ำตาลทรายดิบออกจำหน่าย จึงเป็นผู้ประกอบการค้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 77 กรณีของโจทก์เป็นการประกอบการค้าประเภทการค้า 1 การขายของชนิด 1(ก)ต้องเสียภาษีในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับตามบัญชีอัตราภาษีการค้าซึ่งกำหนดว่าผู้ผลิตมีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 แห่งประมวลรัษฎากร โจทก์ไม่ได้รับยกเว้นตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54)พ.ศ. 2517 ลงวันที่ 3 ธันวาคม 2517 มาตรา 5(8) เนื่องจากน้ำตาลที่ระบุไว้ในบัญชีที่ 1 หมวด 1(7) จะไม่ได้รับยกเว้นเกี่ยวกับภาษีการค้า และใน พ.ศ. 2523 ไม่ปรากฏว่ามีพระราชกฤษฎีกาประกาศของกระทรวงการคลัง หรือกฎหมายอื่นใดให้ลดอัตราภาษีการค้าสำหรับการขายน้ำตาลทรายดิบ หรือระบุบัญชียกเว้นให้น้ำตาลทรายดิบไม่ต้องเสียภาษีการค้าแต่อย่างใด เมื่อโจทก์เป็นผู้ประกอบการค้าโจทก์จึงต้องมีหน้าที่เสียภาษีการค้า ประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า ฉบับที่ 18 ลงวันที่ 5 กุมภาพันธ์ 2517 ข้อ 3ที่กำหนดว่ากรณีการขายน้ำตาลทรายดิบ ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับเป็นการออกประกาศโดยอาศัยอำนาจตามมาตรา 78วรรคสอง แห่งประมวลรัษฎากร เป็นเรื่องเพิ่มตัวบุคคลผู้มีหน้าที่ต้องเสียภาษีเพราะเดิมกฎหมายระบุว่าผู้ผลิตและผู้นำเข้าเป็นผู้มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้า ซึ่งเป็นการเปิดช่องให้ผู้ส่งออกไม่ต้องเสียภาษีการค้า หากศาลฟังว่ามีกรณีที่จำเลยต้องคืนเงินภาษี การคืนดอกเบี้ยต้องเริ่มตั้งแต่วันถัดจากวันครบระยะเวลา 3 เดือน นับแต่วันที่โจทก์ยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรจนถึงวันที่ครบกำหนด 15 วันนับแต่วันที่โจทก์ได้รับหนังสือของเจ้าพนักงานจำเลยที่แจ้งให้โจทก์ส่งเอกสารเพิ่มเติมเพื่อประกอบการพิจารณาตรวจสอบเรื่องขอคืนเงินภาษีทั้งนี้ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 4 ทศ และกฎกระทรวงฉบับที่ 133(พ.ศ. 2516) ออกตามความในประมวลรัษฎากร ว่าด้วยการให้ดอกเบี้ยแก่ผู้ได้รับคืนเงินภาษีอากร ลงวันที่ 22 มีนาคม 2516 บัญญัติไว้
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงในเบื้องต้นรับฟังได้ว่า โจทก์ทำสัญญาขายน้ำตาลทรายดิบจำนวน 45,665 กระสอบราคากระสอบละ 700 บาท คิดเป็นเงิน 31,974,093.28 บาท ให้แก่องค์การคลังสินค้า โดยมอบให้บริษัทน้ำตาลบ้านโป่ง จำกัดเป็นคู่สัญญาแทนโจทก์ได้รับเงินค่าขายน้ำตาลทรายดิบจากผู้ซื้อครบถ้วนแล้ว โจทก์ได้ชำระภาษีการค้าให้จำเลยจำนวน2,513,055.48 บาท ต่อมาโจทก์ขอคืนภาษีอากรดังกล่าว แต่จำเลยไม่คืนภาษีอากรดังกล่าวให้โจทก์ คดีมีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์โจทก์ว่าโจทก์เรียกภาษีอากรคืนจากจำเลยได้หรือไม่ เห็นว่าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 78 วรรคแรก บัญญัติว่า “ผู้ประกอบการค้าตามที่ระบุในบัญชีอัตราภาษีการค้าท้ายหมวดนี้มีหน้าที่เสียภาษีการค้าจากรายรับของทุกเดือนภาษีตามอัตราในบัญชีอัตราภาษีการค้าดังกล่าวนั้น” โจทก์เป็นผู้ผลิตน้ำตาลทรายขาวและน้ำตาลทรายดิบออกจำหน่ายจึงเป็นผู้ประกอบการค้าประเภทการค้า 1 การขายของชนิด 1(ก) ตามบัญชีอัตราภาษีการค้า มีหน้าที่เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับ ตามบัญชีอัตราภาษีที่ใช้บังคับขณะนั้นและไม่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าตามพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54)พ.ศ. 2517 มาตรา 5(8) เนื่องจากน้ำตาลทรายดิบเป็นสินค้าที่ระบุไว้ในบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาบัญชีที่ 1 หมวด 1(7) แต่เนื่องจากได้มีประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีการค้า (ฉบับที่ 18) เรื่องกำหนดหน้าที่เสียภาษีการค้าตามมาตรา 78 วรรคสองแห่งประมวลรัษฎากรลงวันที่ 5 กุมภาพันธ์ 2517 ข้อ 3 ให้ผู้ส่งออกเป็นผู้เสียภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 7.0 ของรายรับ ดังนั้น แม้ว่าโจทก์มีหน้าที่ต้องเสียภาษีการค้าแก่จำเลยในอัตราภาษีร้อยละ 7 ของรายรับ แต่เมื่อจำเลยได้มีประกาศผลักภาระการเสียภาษีให้แก่ผู้ส่งออกต้องชำระภาษีเต็มในอัตราภาษีร้อยละ 7 ของรายรับเสียแล้ว เท่ากับจำเลยยอมเปลี่ยนตัวผู้เสียภาษีการค้าจากผู้ผลิตมาเป็นผู้ส่งออก จำเลยจึงต้องคืนเงินค่าภาษีการค้าตามฟ้องให้แก่โจทก์พร้อมด้วยดอกเบี้ย
ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ขอให้จำเลยรับผิดชดใช้ดอกเบี้ยอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีตั้งแต่วันที่โจทก์ขอคืนภาษีอากรคืนตั้งแต่วันที่ 10เมษายน 2532 นั้น มาตรา 4 ทศ แห่งประมวลรัษฎากรที่ใช้บังคับขณะโจทก์ต้องเสียภาษีอากรตามฟ้องบัญญัติว่าให้ผู้ที่ได้รับคืนเงินภาษีอากรได้รับดอกเบี้ยด้วยในอัตราร้อยละ 0.625 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีอากรที่ได้รับคืนโดยไม่คิดทบต้น ทั้งนี้ตามหลักเกณฑ์และเงื่อนไขที่กำหนดโดยกฎกระทรวง แต่มิให้เกินกว่าจำนวนเงินภาษีอากรที่ได้รับคืน และตามกฎกระทรวง ฉบับที่ 133 (พ.ศ. 2516)ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการให้ดอกเบี้ยแก่ผู้ได้รับคืนเงินภาษีอากร ข้อ 1(2) กรณีคืนเงินภาษีอากรที่ชำระตามแบบแสดงรายการให้เริ่มคิดดอกเบี้ยตั้งแต่วันถัดจากวันครบระยะเวลาสามเดือนนับแต่วันยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากร เมื่อโจทก์ยื่นคำร้องขอคืนในวันที่ 10 เมษายน 2532 จึงครบกำหนดระยะเวลาสามเดือนนับแต่วันยื่นคำร้องขอคืนเงินภาษีอากรวันที่ 10 กรกฎาคม 2532 ต้องเริ่มคิดดอกเบี้ยให้โจทก์ตั้งแต่วันที่ 11 กรกฎาคม 2532 เป็นต้นไป และโจทก์ขอให้จำเลยรับผิดใช้ดอกเบี้ยในอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีซึ่งไม่มากกว่าอัตราที่มาตรา 4 ทศ วรรคแรก บัญญัติไว้ จึงให้จำเลยชดใช้ให้โจทก์ในอัตราตามที่โจทก์ขอแต่ไม่เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่โจทก์ได้รับคืนตามมาตรา 4 ทศ วรรคสอง
พิพากษากลับ ให้จำเลยคืนเงินภาษีอากรตามฟ้องจำนวน2,513,055.48 บาท พร้อมด้วยดอกเบี้ยร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปี นับแต่วันที่ 11 กรกฎาคม 2532 จนกว่าจะชำระเสร็จ และดอกเบี้ยทั้งหมดต้องไม่เกินจำนวนเงินภาษีอากรที่โจทก์ได้รับคืน
