แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
ตามบัญชีท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517มิได้ให้ความหมายของคำว่าอาหารหรือเครื่องดื่มไว้ จึงต้องถือตามความหมายทั่วไปของคำดังกล่าว จะถือตามความหมายของกฎหมายอื่นไม่ได้ น้ำนมถั่วเหลืองแลคตาซอยไม่ใช่ของกินที่มีลักษณะเพื่อค้ำจุนชีวิตหรือเป็นเครื่องหล่อเลี้ยงชีวิตจึงไม่ใช่อาหาร แต่เป็นเครื่องดื่มเพราะสามารถดื่มกินได้เช่นเดียวกับน้ำ แม้จะมีส่วนผสมคือ ถั่วเหลือง น้ำตาล นมผง และไขมันพืชอยู่ด้วยถึงร้อยละ21.2 และมีคำว่า “อาหารเสริม” อยู่ที่กล่องบรรจุก็ตาม ก็แสดงเพียงว่าเป็นเครื่องดื่มที่มีส่วนผสมของอาหารอยู่ด้วยเท่านั้นไม่ใช่ “อาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหาร” ตามบัญชีที่ 1 หมวด 1(4)(ข)ท้ายพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าว และไม่เป็น “อาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหารที่ผลิตจากแป้งหรือถั่ว” ตามบัญชีที่ 1 หมวด 1(10) ด้วยโจทก์ซึ่งเป็นผู้ผลิตและจำหน่ายน้ำนมถั่วเหลืองแลคตาซอยจึงได้รับยกเว้นภาษีการค้าตามมาตรา 5(8) แห่งพระราชกฤษฎีกาฉบับดังกล่าว
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ จำเลยทั้งสี่ให้การว่าการประเมินชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ จำเลยทั้งสี่อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ปัญหาที่โต้แย้งกันมีว่า น้ำนมถั่วเหลืองแลคตาซอยซึ่งโจทก์ผลิตออกจำหน่าย โดยบรรจุในกล่องปิดผนึกตีตราและเครื่องหมายการค้า เป็นอาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหารบรรจุภาชนะที่มีชื่อการค้าและเครื่องหมายการค้าปรากฏอยู่บนหรือในภาชนะหรือหีบห่อซึ่งสามารถมองเห็นได้จากภายนอกตามบัญชีที่ 1 หมวดที่ 1(4)(ข) ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54)พ.ศ. 2517 ซึ่งโจทก์จะต้องเสียภาษีการค้าตั้งแต่ปี พ.ศ. 2524ถึงเดือนตุลาคม พ.ศ. 2526 ในอัตราร้อยละ 7 ของรายรับ และตั้งแต่เดือนพฤศจิกายน พ.ศ. 2526 ถึงเดือนสิงหาคม พ.ศ. 2528 ในอัตราร้อยละ 9 ของรายรับ ตามการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หรือไม่ ข้อเท็จจริงได้ความตามที่โจทก์นำสืบปรากฏตามเอกสารคำขอขึ้นทะเบียนตำรับอาหารเอกสารหมาย จ.3 ว่า น้ำนมถั่วเหลืองแลคตาซอยของโจทก์มีรายการของวัตถุที่ใช้เป็นส่วนประกอบคิดเป็นร้อยละของน้ำหนักคือ น้ำ78.8 เปอร์เซนต์ ถั่วเหลือง 10 เปอร์เซนต์ น้ำตาลทรายขาว 7เปอร์เซนต์ นมผง 2.5 เปอร์เซนต์ ไขมันพืช 1.7 เปอร์เซนต์ และโจทก์ได้รับอนุญาตให้ขึ้นทะเบียนตำรับอาหารโดยโจทก์ได้รับอนุญาตให้ผลิตอาหาร ปรากฏตามใบสำคัญการขึ้นทะเบียนตำรับอาหาร เอกสารหมาย จ.6 และได้ความตามคำเบิกความของนายโสภณ ฮวบเจริญ หัวหน้าฝ่ายทะเบียนอาหาร สำนักงานอาหารและยา กระทรวงสาธารณสุข พยานโจทก์ว่า น้ำนมถั่วเหลืองแลคตาซอยของโจทก์ขึ้นทะเบียนตำรับอาหารตามประกาศกระทรวงสาธารณสุข ฉบับที่ 20 (พ.ศ. 2522) และฉบับที่ 50 (พ.ศ. 2523) ซึ่งต่อมาได้ถูกยกเลิกโดยประกาศกระทรวงสาธารณสุข ฉบับที่ 61 (พ.ศ. 2524) ซึ่งกำหนดให้น้ำบริโภคในภาชนะบรรจุที่ปิดสนิทเป็นอาหารควบคุมโดยเฉพาะ และตามประกาศกระทรวงสาธารณสุข ฉบับที่ 70 (พ.ศ. 2525) เรื่อง ให้น้ำนมถั่วเหลืองในภาชนะบรรจุที่ปิดสนิทเป็นอาหารควบคุมเฉพาะซึ่งเป็นประกาศเพื่อให้ผู้บริโภคได้รับความปลอดภัย นอกจากโจทก์จะขึ้นทะเบียนตำรับอาหารตามประกาศของกระทรวงสาธารณสุขดังกล่าวแล้ว ยังได้ความต่อไปว่า น้ำนมถั่วเหลืองแลคตาซอยของโจทก์นั้นถูกกำหนดตามประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง กำหนดให้น้ำนมถั่วเหลืองชื่อแลคตาซอยของบริษัทคิกคาปู้ (ประเทศไทย) จำกัด ไม่เป็นเครื่องดื่มตามมาตรา 4 แห่งพระราชบัญญัติภาษีเครื่องดื่ม พ.ศ.2509 ซึ่งประกาศเมื่อวันที่ 1 กรกฎาคม 2524 (เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 3) และต่อมาได้มีประกาศกระทรวงการคลัง เรื่อง ยกเลิกประกาศยกเว้นให้เครื่องดื่มไม่เป็นเครื่องดื่มที่ต้องเสียภาษีโดยให้ยกเลิกประกาศกระทรวงการคลังฉบับแรกดังกล่าว และให้ใช้บังคับตั้งแต่วันที่ 1 กุมภาพันธ์ 2529 (เอกสารท้ายฟ้องหมายเลข 5) ซึ่งมีความหมายว่า น้ำนมถั่วเหลืองชื่อแลคตาซอยของโจทก์เป็นเครื่องดื่มที่ได้รับยกเว้นภาษีเครื่องดื่มตามประกาศกระทรวงการคลังฉบับแรก และต่อมาได้ถูกยกเลิกโดยประกาศฉบับหลัง ดังนั้นน้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์จึงตกอยู่ในบังคับให้ถือเป็นอาหารตามประกาศกระทรวงสาธารณสุขและถือเป็นเครื่องดื่มตามประกาศกระทรวงการคลัง เป็นดังที่ตามประกาศกระทรวงการคลังฉบับแรกซึ่งเป็นช่วงเวลาที่โจทก์ถูกเจ้าพนักงานประเมินภาษีการค้าเอากับโจทก์ และตามประกาศของกระทรวงสาธารณสุข จึงไม่อาจยึดถือตามประกาศฉบับใดได้ว่า น้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์เป็นอาหารหรือเครื่องดื่มแต่กรณีของโจทก์เป็นเรื่องที่จะต้องวินิจฉัยตามบัญชีที่ 1 หมวด1(4)(ข) ท้ายพระราชกฤษฎีกาออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 จึงจะต้องพิจารณาตามความหมายของคำที่กำหนดไว้ในบัญชีดังกล่าวโดยเฉพาะ แต่ก็ปรากฏว่าบัญชีที่ 1 ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวหาได้ให้ความหมายของคำว่า อาหารหรือเครื่องดื่มไว้ ดังนั้นจึงต้องถือตามความหมายทั่วไปของคำดังกล่าว จะถือตามความหมายของกฎหมายอื่นไม่ได้ตรงตามที่จำเลยทั้งสี่ฎีกา กล่าวคือ ความหมายทั่วไปนั้นน้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์ ไม่ใช่ของกินที่มีลักษณะเพื่อค้ำจุนชีวิตหรือเป็นเครื่องหล่อเลี้ยงชีวิตจึงไม่ใช่อาหาร แต่น่าจะเป็นเครื่องดื่มเพราะสามารถดื่มกินได้เช่นเดียวกับน้ำ และแม้นายโสภณ ฮวบเจริญและนายสนั่น เกตุทัต พยานโจทก์จะเบิกความว่า น้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์จะจัดเป็นอาหารในประเภทเครื่องดื่ม รวมทั้งน้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์มีส่วนผสมคือ ถั่วเหลือง น้ำตาลทรายขาว นมผง และไขมันพืชซึ่งอาจจัดอยู่ในจำพวกอาหารอยู่ด้วยถึงร้อยละ 21.2 ก็ตาม แต่ก็แสดงเพียงว่าน้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์ แม้จะมีส่วนผสมของอาหารอยู่ด้วย ก็จัดอยู่ในประเภทเครื่องดื่ม น้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์จึงไม่อยู่ในบัญชีที่ 1 หมวด 1(4)(ข) ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวเพราะน้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์ไม่ใช่อาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหารด้วยเหตุผลดังกล่าวแล้ว คำพิพากษาฎีกาที่ 1134/2524 ระหว่างบริษัทยาคูลท์ (ประเทศไทย) จำกัด โจทก์ กรมสรรพากร จำเลย ที่จำเลยทั้งสี่อ้างมาในฎีกา เป็นเรื่องนมสดเปรี้ยวยาคูลท์ของโจทก์ในคดีนั้นประกอบด้วยนมสดเป็นส่วนใหญ่ถึงร้อยละ 52 จึงถือเป็นอาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหาร ข้อเท็จจริงจึงไม่ตรงกับคดีนี้
มีปัญหาต่อไปตามอุทธรณ์ของจำเลยทั้งสี่ว่า น้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์จะได้รับการยกเว้นภาษีการค้าเพราะเป็นผลิตภัณฑ์อาหารจากแป้งหรือถั่วที่ผลิตภายในประเทศไทย แต่ไม่ได้นำเข้าในราชอาณาจักรตามบัญชีที่ 1 หมวด 1(10) ท้ายพระราชกฤษฎีกาดังกล่าวหรือไม่ ศาลฎีกาเห็นว่า เมื่อได้วินิจฉัยแล้วว่าน้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์ไม่ใช่อาหารหรือผลิตภัณฑ์จากอาหารดังกล่าวแล้ว น้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์จึงไม่อาจเป็นอาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหารที่ผลิตจากแป้งหรือถั่วตามบัญชีที่ 1 หมวด 1(10) ดังจำเลยทั้งสี่ฎีกาเมื่อน้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์ไม่ใช่อาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหารตามบัญชีที่ 1 หมวด 1(4)(ข) และไม่ใช่อาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหารตามบัญชีที่ 1 หมวด 1(10) ดังได้วินิจฉัยมาแล้ว แม้โจทก์จะมีคำว่า”อาหารเสริม” ระบุไว้ที่กล่องกระดาษที่บรรจุน้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์ก็หาทำให้น้ำนมถั่วเหลืองของโจทก์กลายเป็นอาหารหรือผลิตภัณฑ์อาหารแต่อย่างใดไม่ ดังนั้น น้ำนมถั่วเหลืองแลคตาซอยของโจทก์จึงเป็นสินค้าที่ได้รับยกเว้นภาษีการค้าสำหรับการขายตามมาตรา 5(8) แห่งพระราชกฤษฎีกา ออกตามความในประมวลรัษฎากรว่าด้วยการลดอัตราและยกเว้นภาษีการค้า (ฉบับที่ 54) พ.ศ. 2517 การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์จึงไม่ชอบศาลภาษีอากรกลางพิพากษาชอบแล้ว อุทธรณ์จำเลยทั้งสี่ฟังไม่ขึ้น”
พิพากษายืน
