แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์ไม่ส่งมอบเอกสารหลักฐานให้เจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบหาผลผลิตตามขั้นตอนการผลิตตามความเป็นจริงได้ การที่เจ้าพนักงานประเมินใช้ปริมาณการใช้ไฟฟ้าของโจทก์ในแต่ละเดือนคำนวณผลผลิต ย่อมเป็นวิธีการที่เหมาะสมและยอมรับได้
หนังสือแจ้งคืนเงินภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นการใช้อำนาจตามกฎหมายของเจ้าพนักงานประเมินในการคืนภาษีให้โจทก์น้อยกว่าที่โจทก์ขอคืนไว้ เมื่อโจทก์ไม่มีภาระภาษีที่จะต้องชำระเพิ่มเติมอีก จึงไม่มีเหตุที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องออกหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ดังที่โจทก์อ้าง
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้บังคับให้จำเลยคืนเงินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2548 จำนวน 168,723.10 บาท เดือนภาษีกันยายน 2548 จำนวน 52,582.74 บาท เดือนภาษีพฤศจิกายน 2548 จำนวน 148,167.38 บาท เดือนภาษีธันวาคม 2548 จำนวน 26,386.30 บาท เดือนภาษีมกราคม 2549 จำนวน 46,643.90 บาท เดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2549 จำนวน 21,207.76 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2549 จำนวน 96,796 บาท และเดือนภาษีเมษายน 2549 จำนวน 29,113 บาท รวมเป็นเงิน 589,620.18 บาท (ที่ถูก 589,619.98 บาท) พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงินจำนวนดังกล่าวนับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จ
จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง ค่าฤชาธรรมเนียมให้เป็นพับ
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา โดยผู้พิพากษาที่ได้นั่งพิจารณาคดีในศาลภาษีอากรกลางรับรองว่ามีเหตุสมควรที่จะอุทธรณ์ในข้อเท็จจริงได้สำหรับเดือนภาษีธันวาคม 2548 และเดือนภาษีมกราคม กุมภาพันธ์ เมษายน 2549
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงที่โจทก์และจำเลยมิได้โต้แย้งกันรับฟังเป็นยุติว่า โจทก์ประกอบกิจการโรงงานผลิตผ้า แถบผ้า เครื่องหมายต่าง ๆ ผ้าลูกไม้ปักฉลุ และแถบผ้าลูกไม้ปักฉลุ โดยจดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มคำนวณภาษีขายหักด้วยภาษีซื้อ โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ.30) ขอคืนภาษีที่ชำระเกินสำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2548 จำนวน 1,411,782.06 บาท เดือนภาษีกันยายน 2548 จำนวน 1,526,446.03 บาท เดือนภาษีพฤศจิกายน 2548 จำนวน 1,667,294.06 บาท เดือนภาษีธันวาคม 2548 จำนวน 1,328,152.18 บาท เดือนภาษีมกราคม 2549 จำนวน 951,507.33 บาท เดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2549 จำนวน 966,639.60 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2549 จำนวน 1,222,817.20 บาท และเดือนภาษีเมษายน 2549 จำนวน 273,462.08 บาท จำเลยมีหนังสือแจ้งคืนภาษีให้แก่โจทก์สำหรับเดือนภาษีสิงหาคม 2548 จำนวน 1,243,058.96 บาท เดือนภาษีกันยายน 2548 จำนวน 1,473,863.29 บาท เดือนภาษีพฤศจิกายน 2548 จำนวน 1,519,126.68 บาท เดือนภาษีธันวาคม 2548 จำนวน 1,301,765.88 บาท เดือนภาษีมกราคม 2549 จำนวน 904,863.43 บาท เดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2549 จำนวน 945,431.84 บาท ภาษีเดือนมีนาคม 2549 จำนวน 1,126,021.20 บาท และภาษีเดือนเมษายน 2549 จำนวน 244,349.08 บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์การแจ้งคืนเงินภาษีโดยคัดค้านการได้รับเงินคืนน้อยกว่าที่ได้ขอคืนไว้จำนวน 589,620.18 บาท คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้ว แต่โจทก์ไม่มีเจตนาที่จะหลีกเลี่ยงการเสียภาษีอากร จึงลดเบี้ยปรับให้ร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย โจทก์ไม่เห็นด้วยจึงฟ้องเป็นคดีนี้
มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ โดยโจทก์อุทธรณ์ว่า การเสียภาษีมูลค่าเพิ่มควรใช้ยอดขายและยอดซื้อที่แท้จริงมาคำนวณภาษีขายและภาษีซื้อ แต่จำเลยนำเอาหน่วยการใช้ไฟฟ้าของโจทก์มาคำนวณยอดขายของโจทก์จึงเป็นการไม่ชอบนั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นว่า นางสาวสมวัลยาเบิกความตอบทนายจำเลยถามค้านว่า ในชั้นตรวจสอบโจทก์ไม่สามารถส่งหลักฐานการผลิตหรือคำสั่งซื้อให้เจ้าพนักงานประเมินตามที่ร้องขอได้ เนื่องจากเก็บไว้เพียง 3 เดือน ซึ่งเจือสมกับบันทึกคำให้การของนางสาวสุภาพ ผู้รับมอบอำนาจโจทก์ตามเอกสาร ที่ระบุว่า โจทก์ไม่สามารถนำมูลค่าสินค้าคงเหลือมาชี้แจงได้ จึงสนับสนุนคำเบิกความของนางเปรมวดีพยานจำเลยให้มีน้ำหนักรับฟังได้ว่า ในชั้นตรวจสอบเจ้าพนักงานประเมินไม่สามารถทำการตรวจสอบตามขั้นตอนการผลิตตามความเป็นจริงได้ แม้ต่อมาโจทก์จะนำรายงานสินค้าและวัตถุดิบแยกตามคลัง (วัตถุดิบผ้า) และรายงานสินค้าและวัตถุดิบแยกตามคลัง (งานระหว่างทำ) มาส่งมอบ แต่ก็เป็นเอกสารที่โจทก์จัดทำขึ้นเองและเพิ่งนำมายื่นภายหลังจากที่โจทก์ยื่นคำอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แล้ว โดยเฉพาะคำอุทธรณ์ของโจทก์ ก็ไม่ได้อ้างถึงความมีอยู่ของรายงานสินค้าและวัตถุดิบแยกตามคลัง (วัตถุดิบผ้า) และรายงานสินค้าและวัตถุดิบแยกตามคลัง (งานระหว่างทำ) ไว้ด้วย เอกสารดังกล่าวจึงไม่มีน้ำหนักน่าเชื่อถือ ประกอบกับข้อเท็จจริงเป็นยุติว่า ผลผลิตต่อ 1 หน่วยการใช้ไฟฟ้าในการผลิตผ้า 1/หลาของเดือนภาษีสิงหาคม พฤศจิกายน 2548 และมีนาคม 2549 ทั้งสามเดือนต่ำกว่าค่าเฉลี่ยในช่วงตั้งแต่เดือนพฤษภาคม 2548 ถึงเดือนเมษายน 2549 โดยโจทก์มิได้นำสืบให้เห็นว่าเดือนภาษีพิพาททั้งสามเดือนนั้นมีการผลิตยุ่งยากในจำนวนมากเป็นพิเศษกว่าเดือนอื่น หรือหากมีเหตุผลอื่นใดที่ทำให้การใช้ไฟฟ้าในช่วงเวลาดังกล่าวไม่สัมพันธ์กับยอดที่ผลิตได้ โจทก์ย่อมจะต้องทราบดีว่าเกิดจากสาเหตุใด จึงควรที่โจทก์จะต้องนำหลักฐานมาพิสูจน์ แต่โจทก์หาได้กระทำไม่ พยานหลักฐานโจทก์จึงฟังไม่ได้ว่าเหตุที่ผลผลิตต่อ 1 หน่วยการใช้ไฟฟ้าเดือนภาษีที่พิพาทต่ำกว่าค่าเฉลี่ยมิได้เกิดจากโจทก์แจ้งยอดที่ผลิตได้ต่ำกว่าความเป็นจริง เมื่อไม่สามารถตรวจสอบปริมาณผลผลิตที่แท้จริงของโจทก์ได้ เจ้าพนักงานประเมินจึงใช้ปริมาณการใช้ไฟฟ้าของโจทก์ในแต่ละเดือนมาคำนวณหาผลผลิตของโจทก์ โดยหาค่าไฟฟ้าเฉลี่ยตั้งแต่เดือนพฤษภาคม 2548 ถึงเดือนเมษายน 2549 ซึ่งมีค่าเฉลี่ยไฟ 1 หน่วยผลิตสินค้าได้ 3.82 หลา แล้วนำมาคำนวณหาปริมาณสินค้าที่ควรผลิตได้ จากนั้นคำนวณมูลค่าสินค้าโดยใช้อัตราค่าจ้างราคา 33 บาทต่อหลา จะได้มูลค่าที่โจทก์ยื่นไว้ต่ำไปนั้น โดยโจทก์มิได้โต้แย้งปริมาณหน่วยการใช้ไฟฟ้าตามการตรวจสอบของเจ้าพนักงานประเมิน ทั้งยังขอให้จำเลยใช้อัตราค่าจ้างหลาละ 33 บาท นอกจากนี้ก็ไม่มีหลักเกณฑ์อื่นที่เหมาะสมพอจะใช้ในการตรวจสอบหาปริมาณผลผลิตที่แท้จริงของโจทก์ในเดือนภาษีพิพาทแต่ละเดือนได้ ดังนั้น การที่เจ้าพนักงานประเมินคำนวณอัตราเฉลี่ยของจำนวนหน่วยการใช้ไฟฟ้ามาเป็นเกณฑ์ในการคำนวณหาผลผลิตที่ผลิตได้ในเดือนภาษีพิพาทดังกล่าว ย่อมถือได้ว่าเป็นวิธีการที่เหมาะสมและยอมรับได้ ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ว่า เจ้าพนักงานประเมินตรวจยอดขายและยอดซื้อไม่พบประเด็นความผิด ไม่พบใบกำกับภาษีปลอมนั้น ก็เป็นเพียงการพิจารณาจากยอดซื้อและยอดขายเฉพาะที่ปรากฏในใบกำกับภาษีที่โจทก์นำมาใช้ในการคำนวณภาษีเท่านั้น แต่ไม่อาจนำมาใช้ตรวจสอบยอดผลิตของโจทก์ที่ขาดไปในกรณีเช่นเดียวกับคดีนี้ได้ เมื่อผลผลิตที่ขาดไปนี้ไม่ปรากฏในรายงานสินค้าคงเหลือ ย่อมต้องถือว่าโจทก์ขายไป ดังนั้น การแจ้งคืนภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนนี้แก่โจทก์น้อยกว่าที่ได้ขอคืนไว้จึงชอบแล้ว
มีปัญหาวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของโจทก์ต่อไปว่า การที่เจ้าพนักงานประเมินถือว่ายอดขายจากการส่งออกที่ไม่มีหลักฐานการผ่านพิธีการศุลกากรเป็นการขายในประเทศนั้นชอบหรือไม่ ในข้อนี้โจทก์มีนางสาวสมวัลยาเบิกความว่า โจทก์นำส่งใบขนสินค้าขาออกพร้อมเอกสารแนบ คือ ใบอินวอยซ์ (ใบกำกับสินค้า) ซึ่งมีรายการชื่อและที่อยู่ของโจทก์ผู้ขายสินค้าให้แก่ผู้ซื้อในต่างประเทศ รายการชื่อและที่อยู่ของผู้ซื้อในต่างประเทศ รายการชื่อ ชนิด ประเภท ปริมาณและมูลค่าของสินค้า และรายการ วัน เดือน ปี ที่ออกเอกสาร หลักฐานการรับเงิน และหนังสือยืนยันการส่งออกจากบริษัทดีเอชแอล เอ็กซ์เพรส อินเตอร์เนชั่นแนล (ประเทศไทย) จำกัด ให้แก่เจ้าพนักงานประเมินแล้ว อันเป็นกรณีขายสินค้าให้แก่ผู้ซื้อในต่างประเทศ โจทก์จึงได้รับสิทธิให้ใช้อัตราร้อยละ 0 ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม แต่นางสาวสมวัลยามิได้เบิกความอธิบายให้เห็นว่าใบกำกับสินค้าที่โจทก์อ้างมีข้อความใดที่แสดงถึงความเกี่ยวข้องกับใบขนสินค้าขาออกดังกล่าว ศาลได้ตรวจดูเอกสารดังกล่าวแล้วเป็นหนังสือที่บริษัทดีเอชแอล เอ็กซ์เพรส อินเตอร์เนชั่นแนล (ประเทศไทย) จำกัด ยืนยันว่าโจทก์ได้นำพัสดุมอบให้บริษัทเป็นผู้ส่งออก คำเบิกความของพยานโจทก์ปากนี้จึงไม่มีน้ำหนักที่จะทำให้เชื่อได้ว่าใบกำกับสินค้าที่โจทก์นำมาอ้างนั้นเป็นเอกสารแนบตามที่ระบุไว้ในใบขนสินค้าขาออกจริง แม้โจทก์จะมีนางสาวสุนิตา และนางสาวปิยนุช พนักงานของบริษัทดีเอชแอล เอ็กซ์เพรส อินเตอร์เนชั่นแนล (ประเทศไทย) จำกัด มาเบิกความรับรองหนังสือยืนยันการส่งสินค้าของโจทก์ออกนอกราชอาณาจักรตามใบขนสินค้าขาออก แต่เป็นใบขนสินค้าขาออกชนิดรวมซึ่งประกอบไปด้วยผู้ส่งออกสินค้าหลายรายไม่ได้มีเฉพาะสินค้าของโจทก์ แต่มีสินค้าของผู้ส่งออกรายอื่นรวมอยู่ด้วย และพยานทั้งสองเบิกความตอบทนายจำเลยถามค้านว่า ใบขนสินค้าขาออกระบุเฉพาะการส่งสินค้ารวมทั้งหมดไม่สามารถแยกได้ว่าเป็นสินค้าของผู้ส่งออกรายใดเป็นจำนวนเท่าใด จึงไม่ระบุว่าจำนวนสินค้าของโจทก์ที่ส่งออกเป็นจำนวนเท่าใดและบริษัทจะไม่เข้าไปทำการตรวจสอบสินค้า โดยจะดูเฉพาะข้อมูลที่ระบุในเอกสารเท่านั้น ทั้งยังปรากฏจากคำให้การของนางสาวสุภาพ ผู้รับมอบอำนาจโจทก์ฉบับลงวันที่ 24 พฤศจิกายน 2549 อีกว่าขณะนี้ยังไม่สามารถหาหลักฐานการผ่านพิธีการศุลกากรมาส่งมอบให้เจ้าพนักงานประเมิน และยินยอมให้เจ้าพนักงานประเมินประเมินภาษีอากรสำหรับเดือนภาษีพฤศจิกายน 2548 มูลค่าสินค้า 638,730.29 บาท ภาษีมูลค่าเพิ่ม 44,711.12 บาท เดือนภาษีธันวาคม 2548 มูลค่าสินค้า 188,473.44 บาท ภาษีมูลค่าเพิ่ม 13,193.14 บาท เดือนภาษีมกราคม 2549 มูลค่าสินค้า 333,199.74 บาท ภาษีมูลค่าเพิ่ม 23,323.98 บาท เดือนภาษีกุมภาพันธ์ 2549 มูลค่าสินค้า 151,482.48 บาท ภาษีมูลค่าเพิ่ม 10,603.77 บาท เดือนภาษีมีนาคม 2549 มูลค่าสินค้า 149,763.63 บาท ภาษีมูลค่าเพิ่ม 10,483.45 บาท และเดือนภาษีเมษายน 2549 มูลค่าสินค้า 207,948.58 บาท ภาษีมูลค่าเพิ่ม 14,556.40 บาท โดยนางสาวสุภาพคงไม่เห็นด้วยเฉพาะวิธีการคำนวณยอดผลิตจากการใช้ไฟฟ้าเท่านั้น ส่วนกรณีส่งออกที่ไม่มีหลักฐานการผ่านพิธีการศุลกากรนั้นไม่มีข้อโต้แย้งหรือมีปัญหาในข้อกฎหมายแต่อย่างใด ย่อมถือได้ว่าโจทก์ยอมรับความถูกต้องของผลการตรวจสอบในส่วนนี้แล้ว พยานหลักฐานโจทก์ที่นำสืบมาจึงรับฟังไม่ได้ว่า โจทก์ส่งสินค้าที่พิพาทโดยผ่านพิธีการศุลกากรจริง เมื่อโจทก์มียอดขายที่มิได้ผ่านพิธีการศุลกากรเดือนภาษีพฤศจิกายน 2548 ถึงเดือนภาษีเมษายน 2549 มูลค่าสินค้า 1,669,568.16 บาท ตามผลการตรวจสอบของเจ้าพนักงานประเมิน ซึ่งถือเป็นการขายภายในประเทศ คิดเป็นภาษีมูลค่าเพิ่ม 116,869.77 บาท ดังนั้น การแจ้งคืนภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนนี้แก่โจทก์น้อยกว่าที่ได้ขอคืนไว้จึงชอบแล้ว ส่วนที่โจทก์อ้างอีกว่า จำเลยมีหนังสือแจ้งคืนเงินภาษีมูลค่าเพิ่มกรณีขอรับเงินคืน (ภ.พ. 72.1) โดยไม่มีการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. 73.1) จึงไม่ชอบด้วยกฎหมายนั้น เห็นว่า หนังสือแจ้งคืนเงินภาษีมูลค่าเพิ่มกรณีขอรับเงินคืนเป็นการใช้อำนาจตามกฎหมายของเจ้าพนักงานประเมินในการคืนภาษีให้โจทก์น้อยกว่าที่โจทก์ขอคืนไว้ อันสืบเนื่องมาจากเจ้าพนักงานประเมินถือว่ายอดผลิตของโจทก์ขาดไปตามที่คำนวณได้จากจำนวนหน่วยไฟฟ้าที่ใช้และยอดขายจากการส่งออกที่ไม่มีหลักฐานการผ่านพิธีการศุลกากรถือว่าเป็นการขายในประเทศ เมื่อกรณีเป็นเช่นนี้โจทก์ไม่มีภาระภาษีที่จะต้องชำระเพิ่มเติมอีก จึงไม่มีเหตุที่เจ้าพนักงานประเมินจะต้องออกหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. 73.1) ดังที่โจทก์อ้าง จึงฟังไม่ได้ว่าหนังสือคืนเงินภาษีมูลค่าเพิ่มกรณีขอรับเงินคืนไม่ชอบด้วยกฎหมาย การแจ้งคืนภาษีมูลค่าเพิ่มของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายแล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามานั้น ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรเห็นพ้องด้วย อุทธรณ์ของโจทก์ฟังไม่ขึ้น ส่วนที่โจทก์อุทธรณ์ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มมาด้วยนั้น คำฟ้องของโจทก์มิได้ขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับ อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้จึงเป็นข้อที่มิได้ยกขึ้นว่ากันมาแล้วโดยชอบในศาลภาษีอากรกลาง ต้องห้ามมิให้อุทธรณ์ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ประกอบประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 225 วรรคหนึ่ง ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรไม่รับวินิจฉัยอุทธรณ์ของโจทก์ในประเด็นนี้
พิพากษายืน ค่าฤชาธรรมเนียมชั้นอุทธรณ์ให้เป็นพับ
