แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ. 2505เมื่อพระราชบัญญัติดังกล่าวถูกยกเลิกโดยประกาศของคณะปฏิวัติฉบับที่ 227 แต่โจทก์ยังคงได้รับการส่งเสริมการลงทุนกับได้รับสิทธิและประโยชน์ตามข้อ 37 แห่งประกาศของคณะปฏิวัติดังกล่าว โดยโจทก์ได้รับสิทธิและประโยชน์ได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากการประกอบกิจการอุตสาหกรรมมีกำหนดห้ารอบระยะเวลาบัญชีการเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร ต่อมามีพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ซึ่งได้ประกาศใช้และให้ยกเลิกพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมพ.ศ. 2505 และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 ซึ่งตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 มาตรา 31 วรรคหนึ่งให้สิทธิและประโยชน์อย่างเดียวกับ พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ. 2505 และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 ซึ่งเป็นสิทธิและประโยชน์ที่โจทก์ได้รับอยู่แล้ว แต่มาตรา 31 วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520ได้บัญญัติถึงสิทธิและประโยชน์ขึ้นใหม่ ซึ่งโจทก์จะได้รับสิทธิและประโยชน์นี้หรือไม่ต้องพิจารณาตามมาตรา 58 แห่ง พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 คือสิทธิของโจทก์มีอยู่อย่างใดตามกฎหมายที่ถูกยกเลิกก็คงได้รับสิทธิและประโยชน์ต่อไปแต่สิทธิตามที่พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 กำหนดเพิ่มเติมขึ้นใหม่ โจทก์ย่อมมีสิทธิตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนพ.ศ. 2520 แต่การที่จะใช้สิทธิดังกล่าวต้องขอรับสิทธิและประโยชน์ตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 เมื่อสิทธิและประโยชน์ในการนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นสิทธิและประโยชน์ที่เพิ่งกำหนดขึ้นตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520โจทก์จะได้รับสิทธิและประโยชน์ดังกล่าว โจทก์จะต้องขอรับสิทธิตามมาตรา 58 และจะต้องได้รับอนุญาตตามมาตรา 31 วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ดังนั้น การที่โจทก์ไม่ได้ขอรับสิทธิและประโยชน์ตามกฎหมาย โจทก์ก็ไม่ได้รับสิทธิและประโยชน์ที่จะนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนจากคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ. 2505 โดยได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากการประกอบกิจการอุตสาหกรรมมีกำหนดห้ารอบระยะเวลาบัญชีภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร โดยนับแต่รอบระยะเวลาบัญชีที่มีการจำหน่ายผลิตภัณฑ์ ผลิตผล หรือมีรายได้พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ. 2505ถูกยกเลิกโดยประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 แต่โจทก์ยังคงได้รับการส่งเสริมโดยได้รับสิทธิและประโยชน์ตามข้อ 37 แห่งประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 ต่อมามีพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ยกเลิกประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227และบัญญัติในมาตรา 58 ให้ถือว่าผู้ที่ได้รับบัตรส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมและเป็นผู้ได้รับบัตรส่งเสริมตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 อยู่แล้วในวันที่พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ใช้บังคับ เป็นผู้ได้รับการส่งเสริมตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ด้วยโดยให้ได้รับสิทธิและประโยชน์ตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในบัตรส่งเสริม และให้มีสิทธิที่จะขอรับสิทธิและประโยชน์ตามพระราชบัญญัตินี้ด้วย เมื่อโจทก์เป็นผู้ที่ได้รับบัตรส่งเสริมอยู่ในวันที่ประกาศของคณะปฏิวัติฉบับที่ 227 และพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ใช้บังคับมาตรา 31 จึงใช้บังคับแก่โจทก์ด้วย การที่เจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ 1 ได้มีคำสั่งให้โจทก์เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมตามคำสั่งที่ 1804/2/00103 และคำสั่งที่ 1804/2/00104 โจทก์เห็นว่าการประเมินภาษีเงินได้นิติบุคคลของเจ้าพนักงานประเมินดังกล่าวข้างต้นไม่ถูกต้อง โจทก์ได้ยื่นอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ตามประมวลรัษฎากร จำเลยที่ 2ถึงจำเลยที่ 4 ซึ่งเป็นคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภาษีเงินได้นิติบุคคลได้พิจารณาแล้วสำหรับคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่ 1804/2/00103 ที่ให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมนั้นวินิจฉัยว่า ให้ตัดรายได้ดอกเบี้ยรับจำนวน 52,500 บาทออกและลดเงินเพิ่มให้ร้อยละ 50 ของเงินเพิ่มที่ต้องชำระ คงเหลือเรียกเก็บเป็นเงินภาษี 2,099,742 บาท 72 สตางค์ เงินเพิ่ม209,974 บาท 28 สตางค์ รวมเรียกเก็บ 2,309,717 บาท ส่วนคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินที่ 1804/2/00104 ที่ให้เสียภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มเติมนั้น วินิจฉัยว่าให้ลดเงินเพิ่มร้อยละ 50 คงเหลือเรียกเก็บเป็นเงินภาษี 1,368,064 บาท 32 สตางค์ เงินเพิ่ม136,806 บาท 43 สตางค์ รวมเรียกเก็บ 1,504,870 บาท 75 สตางค์โจทก์ไม่เห็นด้วย ขอให้พิพากษาเพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ที่ 3 ที่ 4ที่วินิจฉัยให้โจทก์เสียภาษีเงินได้และเงินเพิ่มรวมเป็นเงิน3,814,587.75 บาท
จำเลยทั้งสี่ให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 ชอบด้วยกฎหมายขอให้ยกฟ้อง
ศาลชั้นต้นพิพากษาให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจำเลยที่ 1 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของจำเลยที่ 2 ถึงที่ 4 เฉพาะที่สั่งให้นำรายรับค่าเช่าที่ดินในรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2522และปี พ.ศ. 2523 จำนวนเงินปีละ 98,400 บาท มารวมคำนวณเพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล กับให้ลดเงินเพิ่มลงตามส่วนแห่งค่าภาษีเงินได้ที่ลดลง คำขออื่นนอกจากนี้ให้ยก
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษายืน
โจทก์ฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า พิเคราะห์แล้ว ข้อต้องวินิจฉัยตามฎีกาโจทก์ที่ว่า โจทก์ได้รับสิทธิและประโยชน์ให้นำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาที่ได้รับการยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลหรือไม่เห็นว่าโจทก์ได้รับการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ. 2505ตามบัตรส่งเสริมที่ 1034/2515 เมื่อพระราชบัญญัติดังกล่าวถูกยกเลิกโดยประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 ลงวันที่ 18ตุลาคม 2515 โจทก์ยังคงได้รับการส่งเสริมการลงทุนกับได้รับสิทธิและประโยชน์ตามข้อ 37 แห่งประกาศของคณะปฏิวัติดังกล่าวตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ. 2505บัตรส่งเสริมที่ 1034/2515 และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227ให้โจทก์ได้รับสิทธิและประโยชน์โดยได้รับยกเว้นไม่ต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลจากการประกอบกิจการอุตสาหกรรมมีกำหนดห้ารอบระยะเวลาบัญชีการเสียภาษีเงินได้ตามประมวลรัษฎากร ต่อมามีพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 ซึ่งได้ประกาศใช้และให้ยกเลิกพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมพ.ศ. 2505 และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 ตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 มาตรา 31 วรรคหนึ่งบัญญัติว่า ผู้ได้รับการส่งเสริมจะได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับกำไรสุทธิที่ได้จากประกอบกิจการที่ได้รับการส่งเสริม มีกำหนดเวลาตามที่คณะกรรมการกำหนด ซึ่งต้องไม่น้อยกว่าสามปีแต่ไม่เกินแปดปีนับแต่วันที่เริ่มมีรายได้จากการประกอบกิจการนั้น เห็นว่ากฎหมายดังกล่าวนี้ให้สิทธิและประโยชน์อย่างเดียวกับพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรม พ.ศ. 2505 และประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227 ซึ่งเป็นสิทธิและประโยชน์ที่โจทก์ได้รับอยู่แล้ว แต่พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520มาตรา 31 วรรคสาม บัญญัติว่า ในกรณีที่ประกอบกิจการขาดทุนในระหว่างเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลตามวรรคหนึ่ง ผู้ได้รับการส่งเสริมจะได้รับอนุญาตให้นำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลานั้นไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคล มีกำหนดเวลาไม่เกินห้าปีนับแต่วันพ้นกำหนดเวลานั้น โดยจะเลือกหักจากกำไรสุทธิของปีใดปีหนึ่งหรือหลายปีก็ได้ เห็นได้ว่าสิทธิและประโยชน์ตามกฎหมายในวรรคนี้เป็นสิทธิและประโยชน์ที่บัญญัติขึ้นใหม่ ซึ่งไม่มีในกฎหมายเดิม สิทธิและประโยชน์ที่บัญญัติขึ้นใหม่นี้โจทก์จะได้รับหรือไม่ต้องพิจารณาตามมาตรา 58 แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนพ.ศ. 2520 ซึ่งบัญญัติว่าให้ถือว่าผู้ได้รับบัตรส่งเสริมในการประกอบกิจการอุตสาหกรรมตามประเภท ขนาดและเงื่อนไขที่กำหนดโดยกฎกระทรวงหรือประกาศของคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมตามกฎหมายว่าด้วยการส่งเสริมการลงทุนเพื่อกิจการอุตสาหกรรมและผู้ได้รับบัตรส่งเสริมตามประกาศของคณะปฏิวัติ ฉบับที่ 227ลงวันที่ 18 ตุลาคม 2515 อยู่แล้วในวันที่พระราชบัญญัตินี้ใช้บังคับเป็นผู้ได้รับการส่งเสริมตามพระราชบัญญัตินี้ โดยให้ได้รับสิทธิและประโยชน์ตามเงื่อนไขที่กำหนดไว้ในบัตรส่งเสริม และให้มีสิทธิที่จะขอรับสิทธิและประโยชน์ตามพระราชบัญญัตินี้ด้วยเห็นได้ชัดว่าสิทธิของโจทก์มีอยู่อย่างใดตามกฎหมายที่ถูกยกเลิกก็คงได้รับสิทธิและประโยชน์ต่อไปแต่สิทธิตามที่พระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนพ.ศ. 2520 กำหนดเพิ่มเติมขึ้นใหม่ โจทก์ย่อมมีสิทธิตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 แต่การที่จะใช้สิทธิดังกล่าวต้องขอรับสิทธิและประโยชน์ตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนพ.ศ. 2520 เมื่อสิทธิและประโยชน์ในการนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลเป็นสิทธิและประโยชน์ที่เพิ่งกำหนดขึ้นตามพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุน พ.ศ. 2520 โจทก์จะได้รับสิทธิและประโยชน์ดังกล่าว โจทก์จะต้องขอรับสิทธิตามมาตรา 58 และจะต้องได้รับอนุญาตตามมาตรา 31 วรรคสาม แห่งพระราชบัญญัติส่งเสริมการลงทุนพ.ศ. 2520 เมื่อโจทก์ไม่ได้ขอรับสิทธิและประโยชน์ตามกฎหมายดังกล่าว โจทก์ก็ไม่ได้รับสิทธิและประโยชน์ที่จะนำผลขาดทุนประจำปีที่เกิดขึ้นในระหว่างเวลาที่ได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลไปหักออกจากกำไรสุทธิที่เกิดขึ้นภายหลังระยะเวลาได้รับยกเว้นภาษีเงินได้นิติบุคคลศาลอุทธรณ์พิพากษามานั้นชอบแล้ว
พิพากษายืน
