แหล่งที่มา : สำนักวิชาการ
ย่อสั้น
ผู้ที่จะมีสิทธิออกใบกำกับภาษีได้นอกจากต้องเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ยังต้องปรากฏด้วยว่าผู้ประกอบการนั้นได้ขายสินค้าหรือบริการและได้รับชำระราคาสินค้าหรือบริการนั้น หรือเมื่อความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นในกรณีอื่นตามมาตรา 86 แห่ง ป.รัษฎากร หาใช่ว่าใบกำกับภาษีที่ออกโดยผู้ประกอบการจดทะเบียนจะเป็นใบกำกับภาษีที่ชอบด้วยกฎหมายทุกกรณีไม่ เมื่อบริษัททั้งสี่ดังกล่าวออกใบกำกับภาษีซื้อให้แก่โจทก์โดยไม่มีการขายสินค้าถือว่าใบกำกับภาษีดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษีที่ออกโดยผู้ที่ไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษี โจทก์จึงไม่อาจนำภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีนั้นมาหักในการคำนวณภาษีตามมาตรา 82/5 (5)
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า เมื่อวันที่ 27 ธันวาคม 2544 โจทก์ได้รับแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มจากจำเลยตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม (ภ.พ. 73.1) เลขที่ 02008331/5/103231 ลงวันที่ 21 ธันวาคม 2544 สำหรับเดือนภาษี สิงหาคม 2540 ให้โจทก์ชำระภาษี 154,114.68 บาท เบี้ยปรับ 992,736.50 บาท และเงินเพิ่ม 120,209.44 บาท รวมเป็นเงิน 1,267,060.62 บาท โดยอ้างว่าโจทก์นำภาษีซื้อต้องห้ามมาเป็นเครดิตในการคำนวณภาษี โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้ลดภาษีตามการประเมินลงโดยให้ชำระภาษี 152,345.76 บาท เบี้ยปรับ 992,736.50 บาท และเงินเพิ่ม 118,829.70 บาท รวมเป็นเงิน 1,263,911.96 บาท โดยเห็นว่าใบกำกับภาษีบางฉบับไม่เป็นภาษีซื้อต้องห้ามที่จะนำมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ คงมีภาษีซื้อต้องห้ามเฉพาะตามใบกำกับภาษีดังต่อไปนี้
1.ใบกำกับภาษีเลขที่ 20/0988, 11/0519, และ 11/0520 เป็นสำเนาซึ่งโจทก์ไม่สามารถนำต้นฉบับใบกำกับภาษีมาแสดง
2. ใบกำกับภาษีเลขที่ 05/201, 025/1210, 025/1211, 025/1229, 025/1234, 022/1075, 022/1083, 022/1088, 03/114, 03/115 และ 03/116 โจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ได้ชัดแจ้งเกี่ยวกับบุคคลผู้ออกใบกำกับภาษีและการจ่ายเงินตามใบกำกับภาษี
โจทก์เห็นว่าการประเมินของจำเลยและคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมาย เนื่องจากประมวลรัษฎากร มาตรา 82/5 (1) กำหนดเรื่องภาษีซื้อต้องห้ามไว้เฉพาะกรณีที่ไม่มีใบกำกับภาษีหรือไม่อาจแสดงใบกำกับภาษีได้ เมื่อโจทก์มีสำเนาใบกำกับภาษีแล้วจึงเป็นกรณีที่มีใบกำกับภาษี เพราะการมีสำเนาใบกำกับภาษีก็ย่อมถือว่าต้องมีต้นฉบับ แม้ว่าผู้ประกอบการที่ออกใบกำกับภาษีจะต้องส่งมอบต้นฉบับให้แก่โจทก์ก็ตาม แต่กรณีของโจทก์เป็นเอกสารที่ออกเป็นชุดผ่านกระดาษคาร์บอน จึงเป็นใบกำกับภาษีที่ไม่ถือเป็นภาษีซื้อต้องห้ามตามความในข้อ 7 แห่งประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 42) เรื่องการกำหนดภาษีซื้อที่ไม่ให้นำไปหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 82/5 (6) และใบกำกับภาษีของโจทก์ทุกฉบับได้ระบุบุคคลผู้ออกใบกำกับภาษีและเลขประจำตัวผู้เสียภาษีไว้อย่างชัดแจ้งแล้ว โจทก์จึงเชื่อโดยสุจริตว่าเป็นใบกำกับภาษีที่ออกโดยบุคคลที่มีสิทธิโดยชอบด้วยกฎหมาย ส่วนการที่โจทก์ไม่สามารถพิสูจน์การจ่ายเงินตามใบกำกับภาษีได้นั้นก็เป็นประเด็นนอกเหนือที่จะอ้างกฎหมายได้ เพราะโจทก์ไม่จำเป็นต้องแจ้งรายละเอียดเกี่ยวกับการจ่ายเงินแก่ผู้ประกอบการที่ทำการค้าด้วยแต่อย่างใด ขอให้เพิกถอนการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มประจำเดือนภาษีสิงหาคม 2540 ของเจ้าพนักงานประเมิน และคำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ที่ สภ. 2/อธ. 4/5/20/47 ลงวันที่ 2 กุมภาพันธ์ 2547 หรือขอให้งดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม
จำเลยให้การ ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีอากรวินิจฉัยว่า “คำเบิกความของนางสาวพรทิพย์ผู้รับมอบอำนาจโจทก์อ้างว่า ใบกำกับภาษีที่ออกโดยบริษัทเค สกายโฮลดิ้ง จำกัด โจทก์จ่ายเงินชำระราคาตามใบกำกับภาษีดังกล่าวเป็นเช็คระบุชื่อบุคคล ไม่ได้ระบุชื่อสั่งจ่ายบริษัทเค สกายโฮลดิ้ง จำกัด และสั่งจ่ายเป็นเงินเพียง 4,000,000 บาท ส่วนที่เหลืออ้างว่าจ่ายเป็นเงินสด แต่โจทก์ก็มิได้แสดงเหตุผลว่าเหตุใดจึงไม่สั่งจ่ายเช็คระบุชื่อบริษัทผู้ขายสินค้าเป็นผู้รับเงินโดยตรง สำหรับบริษัทพร็อพเพอร์ตี้ดีเวลลอปเมนท์ แอนด์ ซัพพลาย จำกัด และบริษัทเอ็กซ์ตร้า บิสซิเนส แอนด์ดีเวลลอปเมนท์ จำกัด โจทก์ก็อ้างว่าโจทก์ชำระเงินให้บริษัททั้งสองเป็นเช็คไม่ตรงกับจำนวนเงินตามใบกำกับภาษีที่บริษัททั้งสองออกให้ และอ้างว่าเช็คที่โจทก์ออกให้แก่บริษัททั้งสองดังกล่าวเป็นเช็คธนาคารกรุงเทพพาณิชยการ จำกัด ซึ่งปิดกิจการไปแล้ว จึงไม่มีหลักฐานของธนาคารมาแสดงได้ ส่วนใบกำกับภาษีของบริษัท เอ แอนด์ จี จันทรศร คอนสตรั๊กชั่น จำกัด โจทก์ชำระเป็นเช็คของธนาคารกรุงเทพพาณิชยการ จำกัด อีกเช่นกัน โจทก์จึงไม่สามารถนำรายการบัญชีธนาคารของโจทก์มาแสดงได้การที่โจทก์อ้างว่าจำนวนเงินตามเช็คอาจไม่ตรงกับจำนวนเงินตามใบกำกับภาษีเนื่องจากในการสั่งซื้อสินค้าผู้ขายจะส่งสินค้าพร้อมใบส่งของมาให้ก่อน ต่อมาจึงตรวจสอบสินค้าว่าถูกต้องตรงกันหรือไม่แล้วจ่ายเงินกันในภายหลังนั้น ข้ออ้างดังกล่าวของโจทก์มิได้แสดงว่าผู้ขายออกใบกำกับภาษีให้โจทก์ก่อนที่โจทก์จะตรวจสอบสินค้าและชำระเงิน ดังนั้น เมื่อผู้ขายเพียงแต่ออกใบส่งของให้ก่อน หากโจทก์ตรวจสอบสินค้าแล้วไม่ครบหรือไม่ตรงกับที่ซื้ออันทำให้โจทก์ชำระราคาต่ำกว่าที่ตกลงซื้อ ผู้ขายก็ควรจะออกใบกำกับภาษีให้ตรงกับที่มีการซื้อขายและชำระราคากันจริง ข้ออ้างของโจทก์จึงเลื่อนลอยไม่น่าเชื่อถือ นอกจากนี้ ที่โจทก์อ้างว่าบริษัท เคสกายโฮลดิ้ง จำกัด บริษัทพร็อพเพอร์ตี้ ดีเวลลอปเมนท์ แอนด์ ซัพพลาย จำกัด และบริษัทเอ็กซ์ตร้า บิสซิเนส แอนด์ ดีเวล ลอปเมนท์ จำกัด ล้วนเป็นบริษัทที่จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มถูกต้องตามกฎหมายทั้งสิ้น บริษัทเหล่านี้จึงมีสิทธิออกใบกำกับภาษีให้แก่โจทก์ได้นั้น เห็นว่า ผู้ที่จะมีสิทธิออกใบกำกับภาษีได้นอกจากต้องเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มแล้ว ยังต้องปรากฏด้วยว่าผู้ประกอบการนั้นได้ขายสินค้าหรือให้บริการ และได้รับชำระราคาสินค้าหรือบริการนั้น หรือเมื่อความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้นในกรณีอื่นตามมาตรา 86 แห่งประมวลรัษฎากร หาใช่ว่าใบกำกับภาษีที่ออกโดยผู้ประกอบการจดทะเบียนจะเป็นใบกำกับภาษีที่ชอบด้วยกฎหมายทุกกรณีไม่ ยิ่งไปกว่านั้นยังได้ความตามทางนำสืบของจำเลยว่า จำเลยได้สอบยันบริษัท เค สกายโฮล ดิ้ง จำกัด ผู้ออกใบกำกับภาษีเลขที่ 05/201 แล้ว พบว่าที่ตั้งของบริษัทมีลักษณะเป็นทาวน์เฮ้าส์ 2 ชั้น วันที่เข้าตรวจบ้านดังกล่าวปิดไม่มีคนอยู่ สอบถามบ้านข้างเคียงไม่สามารถให้รายละเอียดได้ ได้ส่งหนังสือพบกรรมการผู้จัดการทางไปรษณีย์ ลงทะเบียนปรากฏว่าส่งไม่ได้ และไม่มีผู้รับภายในกำหนด เมื่อขอคัดหลักฐานหนังสือรับรองการจดทะเบียนพบว่ายังไม่ได้แจ้งย้ายสถานประกอบการหรือจดทะเบียนเลิกบริษัท ต่อมาพบว่าบริษัทดังกล่าวถูกขีดฆ่าชื่อเป็นบริษัทร้างเมื่อวันที่ 12 ธันวาคม 2543 ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 67 การสอบยันบริษัทเอ็กซ์ตร้า บิสซิเนส แอนด์ ดีเวลลอปเมนท์ จำกัด พบว่าแม้บริษัทนี้จะได้ยื่นยอดขายเดือนสิงหาคม 2540 ตาม ภ.พ.30 เอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 72 ลำดับที่ 9 แต่ก็พิสูจน์ไม่ได้ว่าบริษัทนำใบกำกับภาษีที่โจทก์นำมาขอคืนภาษีซื้อมารวมเป็นยอดขายในเดือนสิงหาคม 2540 หรือไม่ และปรากฏว่าบริษัทนี้ได้จดทะเบียนเลิกบริษัทเมื่อวันที่ 26 มิถุนายน 2541 และชำระบัญชีเสร็จสิ้นแล้วเมื่อวันที่ 6 สิงหาคม 2541 ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 260 ส่วนบริษัทพร็อพเพอร์ตี้ ดีเวลลอปเมนท์ แอนด์ ซัพพลาย จำกัด สอบยันแล้วพบว่าที่ตั้งบริษัทมีลักษณะเป็นตึกแถวคูหาเดียวปกติไม่มีการขายสินค้าที่หน้าร้าน ลูกค้าจะสั่งซื้อทางโทรศัพท์ หลักฐานใบกำกับภาษีที่ตรวจพบแต่ละฉบับยอดขายสูงมาก จากการสังเกตการณ์เมื่อวันที่ 14 มิถุนายน 2543 พบว่าสถานประกอบการปิด พฤติการณ์ในการประกอบกิจการของบริษัทไม่น่าเชื่อถือตามบันทึกข้อความเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 259 สำหรับบริษัทเอ แอนด์ จี จันทรศร คอนสตรั๊กชั่น จำกัด จากการสอบยันพบว่าบริษัทนี้ไม่ยื่นภาษีขายตามแบบ ภ.พ.30 ในเดือนสิงหาคม 2540 สำหรับสถานประกอบการของบริษัทนี้เป็นบ้านครึ่งไม้ ลักษณะเป็นบ้านอยู่อาศัยไม่ใช่สำนักงาน สอบถามบุคคลในบ้านซึ่งระบุว่าเป็นญาติของนายอาจกรรมการผู้จัดการแจ้งให้ทราบว่า นายอาจเลิกกิจการไปเมื่อปลายปี 2540 ได้แจ้งให้นายอาจมาพบเจ้าพนักงานถึง 2 ครั้ง นายอาจไม่มาพบ ตามเอกสารหมาย ล.1 แผ่นที่ 235 โจทก์คงอ้างลอย ๆ ว่าเหตุที่ชำระราคาไม่ตรงกับใบกำกับภาษีเพราะชำระเป็นเช็คบางส่วน บางส่วนชำระเป็นเงินสดเท่านั้น เมื่อโจทก์นำสืบได้ความแต่เพียงเท่านี้ทั้ง ๆ ที่โจทก์เป็นบริษัทจดทะเบียนเป็นผู้ประกอบการมานานแล้ว โจทก์มีหน้าที่ต้องยื่นเสียภาษีแก่จำเลยตลอดมา โจทก์ย่อมต้องทราบดีว่าโจทก์มีสิทธินำภาษีซื้อมาคำนวณภาษีได้เป็นประโยชน์แก่บริษัทของโจทก์เอง โจทก์ควรต้องเก็บหลักฐานการชำระเงินแก่คู่ค้าของโจทก์ให้ครบถ้วนเพื่อแสดงให้เห็นว่าโจทก์ได้ชำระราคาสินค้าให้แก่คู่ค้าจริง อันจะทำให้โจทก์มีสิทธินำภาษีซื้อมาหักในการยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์ เมื่อโจทก์เป็นฝ่ายกล่าวอ้างโดยเป็นผู้ได้รับประโยชน์ในการนำใบกำกับภาษีซื้อไปใช้เครดิตภาษีหรือขอคืนภาษี ภาระการพิสูจน์ว่าใบกำกับภาษีซื้อออกโดยถูกต้องแท้จริงและชอบด้วยกฎหมายจึงตกอยู่แก่โจทก์อีกด้วย แต่โจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ได้ตามข้ออ้าง ข้อเท็จจริงจึงฟังได้ว่า เมื่อบริษัททั้งสี่ดังกล่าวออกใบกำกับภาษีซื้อให้แก่โจทก์โดยไม่มีการขายสินค้า ถือว่าใบกำกับภาษีดังกล่าวเป็นใบกำกับภาษีที่ออกโดยผู้ไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษี โจทก์จึงไม่อาจนำภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีนั้นมาหักในการคำนวณภาษีตามมาตรา 82/5 (5) ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาในปัญหานี้มาจึงชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ข้อนี้ฟังไม่ขึ้น
ปัญหาที่จะต้องวินิจฉัยต่อไปมีว่า สมควรลดหรืองดเบี้ยปรับเงินเพิ่มให้แก่โจทก์หรือไม่ โจทก์อุทธรณ์ว่า บริษัทที่ออกใบกำกับภาษีพิพาทตามอุทธรณ์ของโจทก์ล้วนเป็นบริษัทจดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มชอบด้วยกฎหมายทุกบริษัท โจทก์จึงติดต่อค้าขายด้วย โจทก์ไม่มีประวัติหลบหนีภาษี และให้ความร่วมมือกับเจ้าพนักงานของจำเลยด้วยดี จึงสมควรลดหรืองดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มแก่โจทก์ เห็นว่า พฤติการณ์ของโจทก์ที่ไม่มีหลักฐานการชำระเงินตามใบกำกับภาษีที่โจทก์นำมาใช้ในการขอคืนภาษีมูลค่าเพิ่มของโจทก์ ส่อแสดงให้เห็นว่าโจทก์มีพฤติการณ์ไม่สุจริต จึงไม่มีเหตุสมควรงดหรือลดเบี้ยปรับและเงินเพิ่มให้แก่โจทก์ ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษามาชอบแล้ว อุทธรณ์ของโจทก์ทุกข้อฟังไม่ขึ้น”
พิพากษายืน
