แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
โจทก์ซึ่งเป็นนิติบุคคลยื่นรายการเสียภาษีเงินได้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ ทำให้จำนวนเงินค่าภาษีขาดไปต้องถือว่าหนี้ค่าภาษีที่ขาดไปนี้ได้ถึงกำหนดชำระแล้ว ตั้งแต่วันที่โจทก์ผู้เสียภาษีเงินได้มีหน้าที่ต้องปฏิบัติตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากร มาตรา 65, 68 และ 69 คือภายใน 150 วัน นับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีแต่ละปี ภาษีรายพิพาทเป็นภาษีเงินได้สำหรับระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. 2495 ถึง 2500 ซึ่งถึงกำหนดชำระภายในวันที่ 30 พฤษภาคม 2496, 30 พฤษภาคม 2497, 30 พฤษภาคม 2498, 29 พฤษภาคม 2499, 30 พฤษภาคม 2500 และ 30 พฤษภาคม 2501 ตามลำดับ อายุความจึงเริ่มนับจากวันครบกำหนดชำระของแต่ละปีเป็นต้นไป เพราะเจ้าพนักงานประเมินของกรมสรรพากรจำเลยอาจใช้สิทธิเรียกร้องได้นับแต่วันนั้น เมื่อเจ้าพนักงานประเมินแจ้งคำสั่งประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้เพิ่มเมื่อวันที่ 26 ธันวาคม 2505 ซึ่งนับอายุความตั้งแต่วันที่เจ้าพนักงานประเมินอาจใช้สิทธิเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีได้จนถึงวันที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินแล้วยังไม่เกิน 10 ปี และการที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งคำสั่งประเมินดังกล่าว ถือได้ว่าเป็นการทำการอื่นใดอันนับว่าดีผลเป็นอย่างเดียวกับการฟ้องคดี เพื่อให้ใช้หนี้ตามที่เรียกร้องดังที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 173 เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา 12 ถ้าผู้ต้องเสียภาษีไม่เสียภาษีอากรภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด ให้ถือว่าเป็นภาษีอากรค้าง ซึ่งเจ้าพนักงานมีอำนาจที่จะสั่งยึด และขายทอดตลาดทรัพย์สินของผู้ต้องเสียภาษี เพื่อนำเงินมาชำระค่าภาษีอากรค้างได้ โดยไม่ต้องนำคดีมาฟ้องต่อศาลดังนั้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินยอมเป็นเหตุให้อายุความสุดุดหยุดลง ส่วนการที่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เมื่อ 2 พฤศจิกายน 2515 นั้น คำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ใช่คำสั่งประเมินเรียกเก็บภาษีเป็นเพียงข้อวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องหรือไม่เท่านั้น จะนับอายุความจากวันครบกำหนดชำระภาษีจนถึงวันที่โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ว่าเกิน 10 ปี ขาดอายุความหาได้ไม่ และกรณีที่โจทก์อุทธรณ์การประเมินดังกล่าว ทั้งฟ้องคดีต่อศาลเป็นคดีนี้สืบเนื่องกันมา ถือได้ว่าเป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดอยู่ตามนัยแห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 175 ดังนั้น สิทธิเรียกร้องของกรมสรรพากรจำเลยที่ให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้รายพิพาทจึงไม่ขาดอายุความตามมาตรา 167
เงินค่าภาษีที่โจทก์ชำระให้แก่กรมสรรพากรจำเลยไปตามที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมินและกรมสรรพากรจำเลยไม่ยอมให้ทุเลาการชำระ ซึ่งฝ่ายจำเลยถือว่ามีสิทธิเรียกเก็บได้ตามกฎหมาย และโต้เถียงเช่นนั้นตลอดมา ย่อมไม่ใช่เรื่องที่จำเลยได้ทรัพย์มาโดยปราศจากมูลอันจะอ้างกฎหมายได้ การที่โจทก์ฟ้องเรียกเงินค่าภาษีดังกล่าวคืน จึงไม่ใช่ฟ้องเรียกคืนในฐานลาภมิควรได้อันอยู่ในบังคับที่จะใช้อายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 419
โจทก์ได้เสียภาษีเพิ่มสำหรับรอบระยะบัญชี 2495 และ 2496 ตามคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมิน โดยจำเลยไม่ยอมให้ทุเลาการชำระ แต่ต่อมาคณะกรรมการวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์เสียภาษีเพิ่มน้อยกว่าที่ชำระไปแล้ว โจทก์จึงชำระภาษีเกินกว่าคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไปเป็นเงิน 727,340.86 บาท ดังนี้ กรมสรรพากรจำเลยต้องคืนเงินภาษีจำนวนที่โจทก์ชำระเกินไปดังกล่าวให้โจทก์คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่มีอำนาจที่จะสั่งให้นำภาษีที่โจทก์ชำระเกินไว้เป็นเครดิตหักออกจากภาษีที่โจทก์จะต้องชำระสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2497 และ 2498 ได้ เพราะประมวลรัษฎากรไม่ได้บัญญัติให้อำนาจไว้เช่นที่บัญญัติในมาตรา 18 ทวิ, 60 ทวิ คือให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีก่อนถึงกำหนดเวลายื่นรายการและภาษีที่เรียกเก็บ
ให้ถือเป็นเครดิตของผู้ต้องเสียภาษีในการคำนวณภาษี และการที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์ทราบ ถือไม่ได้ว่าเป็นการแสดงเจตนาหักกลบลบหนี้ ทั้งสิทธิเรียกร้องในหนี้ยังมีข้อต่อสู้อยู่จะหักกลบลบหนี้กันไม่ได้ จำเลยจึงต้องคืนเงินค่าภาษีดังกล่าวให้โจทก์พร้อมด้วยดอกเบี้ยในอัตราร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 224
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยเห็นว่าบริษัท ซึ่งโจทก์รับโอนสิทธิและหน้าที่มา ได้นำค่าใช้จ่ายซึ่งต้องห้ามตามมาตรา ๖๕ ตรี (๑๓) (๑๔) แห่งประมวลรัษฎากรมาหักเป็นค่าใช้จ่ายในการคำนวณกำไรสุทธิ เพื่อเสียภาษีเงินได้ในรอบระยะบัญชีปี ๒๔๙๕ ถึง ๒๕๐๐ จึงประเมินให้โจทก์นำภาษีที่ยังขาดอยู่ไปชำระ โจทก์อุทธรณ์ แต่ก็ได้ชำระภาษีสำหรับรอบบัญชีปี ๒๔๙๕ -๒๔๙๖ ตามคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรจำเลย ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้โจทก์เสียเงินเพิ่มภาษีลดลงจากที่เจ้าพนักงานประเมิน โจทก์เห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ถูกต้อง จึงขอให้เพิกถอนและให้จำเลยคืนเงินภาษีที่โจทก์ชำระไปแล้ว
จำเลยให้การว่า การประเมินของเจ้าพนักงานและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ชอบแล้ว ขอให้ยกฟ้อง
ศาลชั้นต้นพิพากษายกฟ้อง
โจทก์อุทธรณ์
ศาลอุทธรณ์พิพากษาแก้ว่า ให้เพิกถอนคำวินิจฉัยอุทธรณ์เฉพาะที่นำเงินจำนวน ๔๕๕,๑๒๙ บาท ที่สำนักงานสิงคโปร์เรียกเก็บจากโจทก์มาเป็นเงินได้พึงประเมินนั้นเสีย โดยให้ถือว่าเป็นรายจ่ายที่ไม่ต้องห้าม ในการคำนวณกำไรสุทธิตามมาตรา ๖๕ ตรี (๑๓) (๑๔) และให้จำเลยที่ ๑ คืนเงินภาษีจำนวน ๗๒๗,๓๔๐.๘๖ บาท กับภาษีที่ประเมินจากจำนวนเงิน ๔๕๕,๑๒๙ บาทนั้นแก่โจทก์ พร้อมดอกเบี้ยร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีนับแต่วันฟ้องจนกว่าชำระเสร็จ
โจทก์และจำเลยทั้งสี่ฎีกา
ศาลฎีกาวินิจฉัยว่า สมควรวินิจฉัยฎีกาของโจทก์ข้อที่ว่าสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่ ๑ เพื่อเอาค่าภาษีรายพิพาทนี้ขาดอายุความหรือไม่เสียก่อน ศาลฎีกาเห็นว่าบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลทุกรายมีหน้าที่ยื่นรายการที่จำเป็นต้องใช้ในการคำนวณภาษีเงินได้พร้อมด้วยบัญชีต่าง ๆ ตามที่กฎหมายระบุไว้ต่อเจ้าพนักงานประเมินภายในหนึ่งร้อยห้าสิบวัน นับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชี และถ้ามีกำไรสุทธิก็ต้องชำระเงินภาษีที่ต้องเสียต่ออำเภอพร้อมกับรายการที่ยื่น ดังที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากรมาตรา ๖๕, ๖๘, ๖๙ และ ภายใน ๕ ปีนั้นแต่วันยื่นรายการ เจ้าพนักงานมีเหตุควรเชื่อว่าผู้ใดแสดงรายการตามแบบที่ยื่นไม่ถูกต้องตรงกับความจริงหรือไม่บริบูรณ์ เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจการไต่สวนแล้วจะแก้จำนวนเงินที่ประเมินหรือที่ยื่นรายการไว้เดิม แล้วแจ้งจำนวนเงินภาษีที่ต้องชำระไปยังผู้ต้องเสียภาษีก็ได้ โดยอาจต้องเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ ๒๐ ของเงินภาษีที่เพิ่มขึ้น ซึ่งถือเป็นค่าภาษีอากรด้วยดังที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากรมาตรา ๑๙, ๒๐, ๒๗ หรือถ้าผู้ยื่นรายการมิได้ลงรายการหรือลงไม่ครบถ้วน หรือไม่ตรงตามความจริงตามมาตรา ๑๗ และ มาตรา ๖๘ ทวิ เป็นเหตุให้ไม่ต้องเสียภาษีหรือเสียน้อยลง เจ้าพนักงานประเมินมีอำนาจประเมินภาษีที่ขาดได้ตามมาตรา ๗๑ (๒) ดังนี้ เห็นได้ว่าหากโจทก์ยื่นรายการเสียภาษีเงินได้ไม่ถูกต้องตามความจริงหรือไม่บริบูรณ์ ทำให้จำนวนเงินค่าภาษีขาดไป ต้องถือว่าหนี้ค่าภาษีที่ขาดไปนี้ได้ถึงกำหนดชำระแล้วตั้งแต่วันที่โจทก์ผู้เสียภาษีเงินได้มีหน้าที่ต้องปฏิบัติตามที่บัญญัติไว้ในประมวลรัษฎากรคือภายใน ๑๕๐ วัน นับแต่วันสุดท้ายของรอบระยะเวลาบัญชีแต่ละปี ภาษีรายพิพาทเป็นภาษีเงินได้สำหรับระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. ๒๔๙๕ ถึง พ.ศ. ๒๕๐๐ ซึ่งถึงกำหนดชำระภายในวันที่ ๓๐ พฤษภาคม ๒๔๙๖, ๓๐ พฤษภาคา ๒๔๙๗, ๓๐ พฤษภาคม ๒๔๙๘, ๒๙ พฤษภาคม ๒๔๙๙, ๓๐ พฤษภาคม ๒๕๐๐ และ ๓๐ พฤษภาคม ๒๕๐๑ ตามลำดับอายุความจึงเริ่มนับจากวันครบกำหนดชำระของแต่ละปีเป็นต้นไป เพราะเจ้าพนักงานของจำเลยที่ ๑ อาจใช้สิทธิเรียกร้องได้นับแต่วันนั้น คดีนี้เจ้าพนักงานประเมินแจ้งคำสั่งประเมินให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้เพิ่ม เมื่อวันที่ ๒๖ ธันวาคม ๒๕๐๕ ซึ่งนับอายุความตั้งแต่วันที่เจ้าพนักงานประเมินอาจใช้สิทธิเรียกร้องให้โจทก์ชำระภาษีได้ถึงวันที่ เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินแล้วยังไม่เกิน ๑๐ ปี และการที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งคำสั่งประเมินนั้น ถือได้ว่าเป็นการกระทำอื่นใดอันนับว่ามีผลเป็นอย่างเดียวกับการฟ้องคดี เพื่อให้ใช้หนี้ตามที่เรียกร้องดังที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๗๓ เพราะตามประมวลรัษฎากร มาตรา ๑๒ ถ้าผู้ต้องเสียภาษีไม่เสียภาษีอากรภายในเวลาที่กฎหมายกำหนด ให้ถือเป็นภาษีอากรค้าง ซึ่งเจ้าพนักงานมีอำนาจที่จะสั่งยึดและขายทอดตลาดทรัพย์สินของผู้ต้องเสียภาษี เพื่อนำเงินชำระค่าภาษีอากรที่ค้างได้โดยไม่ต้องนำคดีมาฟ้องต่อศาล ฉะนั้น การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินย่อมเป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดลง ส่วนการที่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ เมื่อวันที่ ๒ พฤศจิกายน ๒๕๑๕ นั้น คำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ใช่คำสั่งประเมินเรียกเก็บภาษี เป็นเพียงข้อวินิจฉัยว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินถูกต้องหรือไม่เท่านั้น เหตุนี้จะนับอายุความจากวันครบกำหนดชำระภาษีจนถึงวันที่โจทก์ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ว่าเกิน ๑๐ ปี ขาดอายุความดังที่โจทก์ฎีกาหาได้ไม่ และกรณีที่โจทก์อุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ และฟ้องคดีต่อศาลเป็นคดีนี้สิบต่อเนื่องกันมา ซึ่งถือได้ว่าเป็นเหตุให้อายุความสะดุดหยุดอยู่ตามนัยมาตรา ๑๗๕ แห่งประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ ดังนั้นสิทธิเรียกร้องของจำเลยที่ ๑ ที่ให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้รายพิพาทจึงไม่ขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๑๖๗
ศาลฎีกาฟังข้อเท็จจริงว่า เงินจำนวน ๔๕๕,๑๒๙ บาท เป็นค่าใช้จ่ายเกี่ยวกับเงินเดือนของพนักงานที่สำนักงานภาคสิงค์โปร์ส่งมาช่วยสอนพนักงานสาขาในประเทศไทยเป็นรายจ่าย เพื่อกิจการในประเทศไทย โดยเฉพาะสำหรับระยะเวลาบัญชีปี ๒๔๙๕ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์นำเงนจำนวนดังกล่าวมาเป็นเงินได้พึงประเมินภาษีอากรเพิ่มย่อมไม่ชอบ ส่วนรายจ่ายนอกจากนี้เป็นรายจ่ายต้องห้ามใรการคำนวณกำไรสุทธิตามมาตรา ๖๕ ตรี (๑๓) (๑๔) ที่ศาลอุทธรณ์ให้จำเลยที่ ๑ คืนภาษีที่ประเมินจากจำนวนเงิน ๔๕๕,๑๒๙ บาท จึงชอบแล้ว และศาลฎีกาวินิจฉัยต่อไปว่า
ที่จำเลยฎีกาว่า โจทก์ชำระเงินค่าภาษีจำนวนเงิน ๑,๒๘๓,๐๘๗.๔๐ บาท เมื่อวันที่ ๒๘ พฤษภาคม ๒๕๐๖ โจทก์มิได้ใช้สิทธิเรียกคืนภายใน ๑ ปี นับแต่วันเสียภาษี จึงขาดอายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๔๑๙ นั้น ศาลฎีกาเห็นว่าเงินค่าภาษีจำนวนที่โจทก์ชำระไปดังกล่าวเป็นเรื่องที่โจทก์ชำระไปตามที่เจ้าพนักงานประเมินได้ประเมิน และจำเลยที่ ๑ ไม่ยอมให้ทุเลาการชำระภาษี ซึ่งฝ่ายจำเลยถือว่ามีสิทธิเรียกเก็บได้ตามกฎหมาย และโต้เถียงเช่นนั้นตลอดมา จึงไม่ใช่เรื่องที่จำเลยได้ทรัพย์มา โดยปราศจากมูลอันจะอ้างกฎหมายได้ การที่โจทก์ฟ้องเรียกภาษีคืนจึงมิใช่ฟ้องเรียกคืนในฐานภากมิควรได้อันอยู่ในบังคับที่จะให้อายุความตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๔๑๙
ส่วนในปัญหาที่ว่า จำเลยที่ ๑ จะต้องคืนเงินภาษีจำนวน ๗๒๗,๓๔๐.๘๖ บาท แก่โจทก์หรือไม่นั้น ได้ความว่าโจทก์ได้เสียภาษีเพิ่มตามคำสั่งของเจ้าพนักงานประเมินและจำเลยที่ ๑ ไม่ยอมให้ทุเลาการชำระภาษีสำหรับรองระยะเวลาบัญชี พ.ศ. ๒๔๙๕ และ ๒๔๙๖ รวมเป็นเงิน ๑,๒๘๓,๐๘๗.๔๐ บาท แต่ต่อมาคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยให้เสียภาษีเพิ่มสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. ๒๔๙๕ และ ๒๔๙๖ เพียง ๕๕๕,๗๔๖.๕๔ บาท โจทก์ชำระภาษีเกินกว่าคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไปเป็นเงิน ๗๒๗,๓๔๐.๘๖ บาท ศาลฎีกาเห็นว่าจำเลยที่ ๑ จะต้องคืนเงินภาษีที่โจทก์ชำระเกินจำนวนดังกล่าวให้แก่โจทก์ คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ไม่มีอำนาจที่จะสั่งให้นำภาษีที่โจทก์ชำระเกินไว้ไปเป็นเครดิตหักออกจากภาษีที่โจทก์จะต้องชำระสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี พ.ศ. ๒๔๙๗ และ ๒๔๙๘ ได้เพราะตามประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติให้อำนาจไว้ เช่นที่บัญญัติในมาตรา ๑๘ ทวิ, ๖๐ ทวิ ที่ให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีก่อนถึงกำหนดเวลายื่นรายการ และภาษีที่เรียกเก็บให้ถือเป็นเครดิตของผู้ต้องเสียภาษีในการคำนวณภาษี ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์แจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ให้โจทก์ทราบ ถือไม่ได้ว่าเป็นการแสดงเจตนาหักกลบลบหนี้ ทั้งสิทธิเรียกร้องในหนี้ยังมีข้อต่อสู้อยู่จะหักกลบลบหนี้กันมิได้ และการคืนเงินภาษีอากรแก่โจทก์จำเลยที่ ๑ ต้องเสียดอกเบี้ยร้อยละเจ็ดครึ่งต่อปีตามกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา ๒๒๔
พิพากษายืน
