แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
ประมวลรัษฎากร มาตรา 56 วรรคสองบัญญัติไว้เพื่อให้มีผู้รับผิดชอบในการยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินและเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคลห้างหุ้นส่วนสามัญ จ. มีหุ้นส่วน 2 คน คือ ห. กับจำเลยที่ 1เมื่อ ห. ตาย จึงเป็นหน้าที่ของจำเลยที่ 1 ที่จะต้องยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในนามของห้างหุ้นส่วนสำหรับปีภาษีนั้น เมื่อจำเลยที่ 1 ไม่ยื่นรายการเพื่อเสียภาษีและเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินไปยังจำเลยที่ 1 แล้วแม้จะมิได้แจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาต่อทายาทของห. ก็ไม่ทำให้การประเมินเสียไป ในกรณีที่ห้างหุ้นส่วน หรือคณะบุคคลที่ไม่ใช่นิติบุคคลเลิกกันโดยไม่มีการชำระบัญชี ผู้เป็นหุ้นส่วนและบุคคลผู้มีอำนาจจัดการ มีหน้าที่ร่วมกันยื่นแบบแสดงรายการการค้า ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 77 และ 84 ฉวรรคสองเมื่อห.ผู้เป็นหุ้นส่วนตายเป็นเหตุให้ห้างหุ้นส่วนเลิกกันตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 1055(5) และไม่มีการชำระบัญชี จำเลยที่ 1 ซึ่งเป็นหุ้นส่วนที่เหลือต้องทำหน้าที่เป็นตัวแทนห้างหุ้นส่วนในการเสียภาษี การที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินภาษีการค้าของห้างหุ้นส่วนต่อจำเลยที่ 1 จึงชอบด้วยประมวลรัษฎากร มาตรา 88 ผู้เป็นหุ้นส่วนในห้างหุ้นส่วนสามัญทุกคนต้องร่วมกันรับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรของห้างหุ้นส่วนโดยไม่มีจำกัดตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1025 เมื่อ ห. ผู้เป็นหุ้นส่วนคนหนึ่งตาย ทายาทผู้รับมรดกของ ห. ต้องร่วมกับจำเลยที่ 1รับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวด้วย การคำนวณเงินเพิ่มภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ทวิต้องเริ่มนับเมื่อพ้น 15 วัน ถัดจากเดือนภาษี ทั้งเงินเพิ่มดังกล่าวจะต้องไม่เกินกว่าจำนวนภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับการที่ศาลพิพากษาให้จำเลยรับผิดชำระเงินเพิ่มตามมาตรา 89 ทวิดังกล่าวเกินกว่าที่กฎหมายกำหนดไว้ เป็นปัญหาเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อย แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดกล่าวอ้าง ศาลฎีกามีอำนาจแก้ไขให้ถูกต้องได้
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า จำเลยที่ 1 กับนายหอม จันทร์เศรษฐ์ เป็นหุ้นส่วนทำการค้าร่วมกันในนามห้างหุ้นส่วนสามัญจันทรวัฒน์ก่อสร้างนายหอมถึงแก่ความตาย จำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 เป็นทายาทโดยธรรมและเป็นผู้รับมรดกของนายหอม เจ้าพนักงานประเมินได้ตรวจสอบพบว่าห้างหุ้นส่วนดังกล่าวเสียภาษีไว้ไม่ถูกต้องและต้องเสียภาษีเพิ่มเติม รวมภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่าย ภาษีการค้า เงินเพิ่ม เบี้ยปรับ และภาษีบำรุงเทศบาลที่จำเลยที่ 1 กับพวกต้องชำระเป็นเงินทั้งสิ้น 950,080.81 บาท ซึ่งจำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ต้องร่วมกับจำเลยที่ 1 รับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวด้วย โจทก์แจ้งการประเมินภาษีทุกประเภทให้จำเลยทราบแล้วจำเลยไม่ชำระขอให้จำเลยร่วมกันชำระภาษีอากรดังกล่าว กับเงินเพิ่มภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน หรือเศษของเดือนตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ทวิ นับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จจำเลยที่ 1 ขาดนัดยื่นคำให้การ จำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ให้การว่านายหอมมิได้ร่วมทำการค้ากับจำเลยที่ 1 หากนายหอมจะต้องร่วมรับผิดกับจำเลยที่ 1 จำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ก็ไม่ต้องรับผิดเพราะมิได้เป็นผู้ก่อหนี้ดังกล่าวขึ้น จำเลยไม่เคยได้รับหมายเรียกจากเจ้าพนักงานประเมิน เจ้าพนักงานประเมินมิได้แจ้งการประเมินให้จำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ทราบ การประเมินไม่ชอบ โจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องและคดีขาดอายุความขอให้ยกฟ้อง ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยที่ 1ชำระค่าภาษีอากรตามฟ้องพร้อมเงินเพิ่มภาษีการค้า อัตราร้อยละ 1ของเดือน หรือเศษของเดือนเป็นเงินเดือน 917.54 บาท จนกว่าจะชำระเสร็จ แต่ไม่ให้เกิน 79 เดือน นับแต่วันที่ 29 พฤษภาคม 2530(วันถัดจากวันฟ้อง) เป็นต้นไป ให้ยกฟ้องจำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “ข้อเท็จจริงที่คู่ความไม่โต้เถียงกันฟังได้ว่า นายหอม จันทร์เศรษฐ์ กับจำเลยที่ 1 เป็นหุ้นส่วนทำการค้าร่วมกัน โดยใช้ชื่อว่าห้างหุ้นส่วนสามัญจันทร์วัฒน์ก่อสร้าง ระหว่างที่ทำการค้าร่วมกันนี้ นายหอมถึงแก่ความตาย เมื่อวันที่ 25 ธันวาคม 2524 ครั้นปี 2527 เจ้าพนักงานประเมินของโจทก์หมายเรียกจำเลยที่ 1 ไปทำการไต่สวนและให้นำบัญชีสำหรับปี 2524 ไปมอบให้เจ้าพนักงานทำการตรวจสอบด้วย ทั้งนี้เพราะเจ้าพนักงานประเมินมีเหตุอันควรสงสัยว่าห้างหุ้นส่วนสามัญจันทรวัฒน์ก่อสร้าง ชำระภาษีในปี 2524ไม่ถูกต้องผลการตรวจสอบไต่สวนพบว่า ห้างหุ้นส่วนดังกล่าวจะต้องชำระภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาหัก ณ ที่จ่ายและภาษีการค้าตลอดจนเงินเพิ่มเบี้ยปรับให้โจทก์รวม 950,080.81 บาทเจ้าพนักงานประเมินได้แจ้งการประเมินต่อจำเลยที่ 1 โดยมิได้แจ้งต่อจำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ซึ่งเป็นทายาทโดยธรรมผู้รับมรดกของนายหอมเมื่อจำเลยที่ 1 ไม่อุทธรณ์การประเมิน โจทก์นำคดีมาฟ้องขอให้บังคับจำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ในฐานะผู้รับมรดก นายหอมร่วมกับจำเลยที่ 1 ชำระภาษีอากรที่มีการประเมินให้โจทก์ด้วย มีปัญหาว่าการที่เจ้าพนักงานประเมินไม่แจ้งการประเมินให้จำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ทายาทโดยธรรมของนายหอมผู้ตายซึ่งเป็นหุ้นส่วนของจำเลยที่ 1 ทราบเป็นเหตุให้การประเมินไม่ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่พิเคราะห์แล้วเห็นว่าเมื่อเจ้าพนักงานประเมินตรวจสอบและประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาของห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคลนั้นกรณีที่บุคคลธรรมดาบางคนในห้างหุ้นส่วนสามัญ หรือคณะบุคคล นั้น ถึงแก่ความตายประมวลรัษฎากรมิได้บัญญัติไว้โดยเฉพาะว่า ให้แจ้งการประเมินไปยังผู้ใด มีแต่มาตรา 56 วรรคสอง บัญญัติเกี่ยวกับการเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาว่า ให้ผู้อำนวยการหรือผู้จัดการของห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินในชื่อห้างหุ้นส่วน หรือคณะบุคคลนั้น และกำหนดให้ผู้มีตำแหน่งดังกล่าวรับผิดเสียภาษีในชื่อของห้างหุ้นส่วน หรือคณะบุคคลนั้นด้วยแต่หากมีภาษีค้างชำระ หุ้นส่วนทุกคน หรือบุคคลในคณะบุคคลทั้งหมดต้องร่วมกันรับผิด ที่กฎหมายบัญญัติไว้เช่นนี้เห็นได้ว่า ก็เพื่อให้มีผู้รับผิดชอบในการยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้พึงประเมินและเสียภาษี หุ้นส่วนสามัญในคดีนี้มีหุ้นส่วนเพียง 2 คนคือนายหอมกับจำเลยที่ 1 เมื่อนายหอมถึงแก่ความตายในปี 2524 โดยสภาพบังคับจึงเป็นหน้าที่ของจำเลยที่ 1 จะต้องยื่นรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาในนามของห้างหุ้นส่วนสำหรับปีภาษีนั้น กรณีที่จำเลยที่ 1 ไม่ยื่นรายการเพื่อเสียภาษี เจ้าพนักงานประเมินจึงต้องเรียกจำเลยที่ 1 ผู้รับผิดชอบมาทำการตรวจสอบไต่สวน แล้วแจ้งการประเมินไปยังจำเลยที่ 1 ผู้รับผิดในการเสียภาษีในนามของห้างหุ้นส่วน และในกรณีที่จำเลยที่ 1 มีหน้าที่ยื่นรายการเกี่ยวกับเงินได้และรับผิดชอบในการเสียภาษีแล้ว หากนายหอมยังมีชีวิต เมื่อนายหอมไม่ใช่ผู้มีหน้าที่เช่นนั้นก็ไม่มีเหตุที่เจ้าพนักงานประเมินจะแจ้งการประเมินให้นายหอมทราบ ฉะนั้นการที่เจ้าพนักงานประเมินไม่ได้แจ้งการประเมินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาต่อจำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ทายาทของนายหอมจึงไม่ทำให้การประเมินเสียไปคำพิพากษาฎีกาที่3252/2524 ระหว่าง กรมสรรพากร โจทก์ นายสุรินทร์ สหไพบูลย์กิจกับพวก จำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 อ้างมาในคำแก้อุทธรณ์เป็นเรื่องของบุคคลธรรมดา ไม่ใช่ห้างหุ้นส่วนหรือคณะบุคคลดังในคดีนี้จึงนำมาเทียบเคียงไม่ได้
สำหรับภาษีการค้านั้นเมื่อประเมินแล้ว ประมวลรัษฎากร มาตรา 88บัญญัติให้แจ้งการประเมินไปยังผู้ประกอบการค้า กรณีบริษัทซึ่งประมวลรัษฎากร มาตรา 77 ให้คำจำกัดความไว้ว่า ให้หมายถึงห้างหุ้นส่วนและคณะบุคคลที่ไม่ใช่นิติบุคคลด้วย เลิกกันโดยไม่มีการชำระบัญชีนั้นประมวลรัษฎากร มาตรา 84 ฉ วรรคสองให้ผู้เป็นหุ้นส่วน และบุคคลผู้มีอำนาจจัดการ มีหน้าที่ร่วมกันยื่นแบบแสดงรายการการค้า ซึ่งมีผลเท่ากับว่าให้บุคคลที่กล่าวทำหน้าที่เป็นตัวแทนห้างหุ้นส่วนสามัญหรือคณะบุคคลผู้ประกอบการค้าในการเสียภาษีการค้า เมื่อนายหอมหุ้นส่วนถึงแก่ความตายอันเป็นเหตุให้ห้างหุ้นส่วนเลิกกันดังที่บัญญัติไว้ในประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์มาตรา 1055 (5) และไม่ปรากฏว่ามีการชำระบัญชี จำเลยที่ 1 หุ้นส่วนที่มีชีวิตจึงต้องทำหน้าที่เป็นตัวแทนห้างหุ้นส่วนสามัญจันทรวัฒน์ก่อสร้างผู้ประกอบการค้าในการเสียภาษีการที่เจ้าพนักงานประเมินแจ้งการประเมินภาษีการค้าให้จำเลยที่ 1ทราบ จึงเป็นการปฏิบัติตามที่กฎหมายบัญญัติไว้ ดังวินิจฉัยมาเห็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบแล้ว เมื่อจำเลยที่ 1ไม่อุทธรณ์การประเมินและไม่ชำระภาษีอากรของห้างหุ้นส่วนภายในกำหนด ผู้เป็นหุ้นส่วนทุกคนต้องร่วมกันรับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าว โดยไม่มีจำกัดตามประมวลกฎหมายแพ่งและพาณิชย์ มาตรา 1025เมื่อนายหอมผู้เป็นหุ้นส่วนคนหนึ่งถึงแก่ความตาย จำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ทายาทโดยธรรมผู้รับมรดกของนายหอมจึงต้องร่วมกับจำเลยที่ 1 รับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวด้วย … ฯลฯ…แต่ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยที่ 1 ชำระเงินเพิ่มภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนเป็นเงินเดือนละ417.54 บาทจนกว่าจะชำระเสร็จ แต่ไม่ให้เกิน 79 เดือน นับแต่วันที่29 พฤษภาคม 2530 เป็นต้นไปนั้น ศาลฎีกาเห็นว่า ยังไม่ถูกต้องเพราะได้คำนวณรวมภาษีบำรุงเทศบาลเข้าไว้ด้วย และการคำนวณเงินเพิ่มภาษีการค้าตามประมวลรัษฎากร มาตรา 89 ทวินั้น ต้องเริ่มนับเมื่อพ้น 15 วัน ถัดจากเดือนภาษีตามมาตรา 89 ทวิวรรคสามทั้งเงินเพิ่มดังกล่าวจะต้องไม่เกินกว่าจำนวนภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับตามมาตรา 89 ทวิ วรรคท้าย โจทก์บรรยายมาในคำฟ้องว่าในปี 2524 จำเลยที่ 1 กับพวกชำระภาษีการค้าไว้ไม่ถูกต้องจะต้องเสียภาษีการค้าประจำเดือนมีนาคม ตุลาคม พฤศจิกายนและธันวาคม เพิ่มเติมเป็นเงิน 1,428 บาท 10,232.25 บาท16,511.25 บาท และ 9,787.75 บาท ตามลำดับ ซึ่งต้องเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือน คำนวณถึงวันที่ 15 กันยายน2528 เป็นเวลา 53 เดือน 46 เดือน 45 เดือน และ 44 เดือนตามลำดับ และจำเลยที่ 1 กับพวกต้องเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าในอัตราดังกล่าวนับแต่วันที่ 16 กันยายน 2528 จนถึงวันฟ้องอีกเป็นเวลา 21เดือน รวมเป็นเงินภาษีเงินได้บุคคลธรรมดาภาษีเงินได้หัก ณ ที่จ่ายภาษีการค้าเงินเพิ่ม และเบี้ยปรับทั้งหมดจนถึงวันที่ 28 พฤษภาคม2530 ซึ่งเป็นวันฟ้องแล้วเป็นเงินทั้งสิ้น 950,080.81 บาท แสดงว่าทุนทรัพย์ตามคำฟ้องของโจทก์นั้น โจทก์ได้คำนวณรวมเงินเพิ่มภาษีการค้าของเดือนมีนาคม ตุลาคม พฤศจิกายน และธันวาคม ปี 2524 ตามมาตรา 89 ทวิแห่งประมวลรัษฎากรไว้แล้วเป็นเวลา 74 เดือน 67 เดือน 66เดือน และ 65 เดือน ตามลำดับ ดังนั้นจำเลยที่ 1 จะต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มภาษีการค้าดังกล่าวต่อไป นับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จอีกไม่เกิน 26 เดือน 33 เดือน 34 เดือน และ 35 เดือนตามลำดับ เงินเพิ่มภาษีการค้าดังกล่าวจึงจะไม่เกินจำนวนภาษีที่ต้องชำระโดยไม่รวมเบี้ยปรับ การที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาให้จำเลยที่ 1 ชำระเงินเพิ่มดังกล่าวในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนจนกว่าจะชำระเสร็จ แต่ไม่ให้เกิน 79 เดือน นับถัดจากวันฟ้องนั้นจึงเป็นการพิพากษาให้จำเลยที่ 1 รับผิดเกินกว่าที่กฎหมายกำหนดไว้ซึ่งเป็นปัญหาเกี่ยวกับความสงบเรียบร้อย แม้ไม่มีคู่ความฝ่ายใดยกขึ้นอ้าง ศาลฎีกาก็มีอำนาจแก้ไขให้ถูกต้องได้”
พิพากษาแก้เป็นว่า ให้จำเลยทุกคนร่วมกันชำระเงิน 950,080.81บาทให้โจทก์ พร้อมด้วยเงินเพิ่มภาษีการค้าตามมาตรา 89 ทวิ ในอัตราร้อยละ 1 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีการค้านับถัดจากวันฟ้องจนกว่าจะชำระเงินให้โจทก์เสร็จ ซึ่งเมื่อรวมกับเงินเพิ่มที่กล่าวในฟ้องแล้ว จะต้องไม่เกินจำนวนภาษีการค้าที่ต้องชำระตามฟ้องโดยไม่รวมเบี้ยปรับ แต่จำเลยที่ 2 ถึงที่ 8 ไม่ต้องรับผิดในหนี้ค่าภาษีอากรดังกล่าวเกินกว่าทรัพย์มรดกที่ตกทอดได้แก่ตน นอกจากที่แก้คงให้เป็นไปตามคำพิพากษาของศาลภาษีอากรกลาง
