แหล่งที่มา : กองผู้ช่วยผู้พิพากษาศาลฎีกา
ย่อสั้น
หนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มระบุมาตราที่ให้อำนาจเจ้าพนักงานประเมินกระทำการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมทั้งเบี้ยปรับตาม ป.รัษฎากร ในแต่ละเดือนภาษี โดยมีรายละเอียดยอดขายและภาษีขาย ยอดซื้อและภาษีซื้อ รายการคำนวณภาษี ทั้งตามแบบแสดงรายการฯ ตามผลการตรวจสอบและยอดแตกต่าง และสรุปยอดรวมภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติม โดยขอให้นำเงินไปชำระ ณ สำนักงานสรรพากรภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับหนังสือ ด้านหลังหนังสือแจ้งการประเมินก็ระบุเหตุผลที่ประเมินว่า ยอดขายแสดงไว้ต่ำไปเป็นจำนวนเงินเท่าใด ยอดซื้อที่เสียภาษีแล้วโดยนำภาษีซื้อต้องห้ามตามมาตรา 82/5 มาถือเป็นเครดิตเท่าใด ทั้งยังระบุข้อควรทราบว่า ถ้าไม่ชำระภาษีภายในวันที่…จะต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มตามมาตรา 89/1 และเจ้าหน้าที่มีอำนาจสั่งยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินตามมาตรา 12 กรณีไม่เห็นด้วยกับการประเมินจะต้องยื่นอุทธรณ์ด้วยแบบ ภ.ส.6 ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน ตามมาตรา 30 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ระบุเหตุผลที่วินิจฉัยว่า ตามหลักฐานที่ตรวจสอบปรากฏข้อเท็จจริงว่าผู้อุทธรณ์นำใบกำกับภาษีซื้อที่ไม่ตรงตามที่จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มไว้มาถือเป็นภาษีซื้อ ใบกำกับภาษีซื้อดังกล่าวย่อมเป็นใบกำกับภาษีซื้อต้องห้ามตามมาตรา 82/5 (2) แต่เนื่องจากผลการคำนวณภาษี ผู้อุทธรณ์ยังคงมีภาษีชำระเกินเหลืออยู่จึงไม่ต้องรับผิดชำระภาษีตามการประเมิน หากยังคงต้องชำระเบี้ยปรับจากการแสดงภาษีไว้คลาดเคลื่อนตามมาตรา 89 (4) ซึ่งมีเหตุอันควรผ่อนผัน จึงพิจารณาเรียกเก็บเพียงร้อยละ 50 ให้ผู้อุทธรณ์นำเงินภาษี เบี้ยปรับไปชำระ หากประสงค์จะอุทธรณ์ให้อุทธรณ์ต่อศาลภายในกำหนดเวลา 30 วัน ตามมาตรา 30 (2) ทั้งหนังสือแจ้งการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์จึงมีเหตุผลที่ประกอบด้วยข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญ ข้อกฎหมายที่อ้างอิง ข้อพิจารณาและข้อสนับสนุนในการใช้ดุลพินิจตาม พ.ร.บ.วิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 มาตรา 37 ครบถ้วนแล้ว
สำหรับประเด็นว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ ศาลภาษีอากรกลางยังมิได้วินิจฉัยโดยมีคำสั่งให้งดการสืบพยาน จึงไม่มีข้อเท็จจริงที่ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรจะนำมาวินิจฉัยให้ได้ โดยไม่ต้องย้อนสำนวนไปให้ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาวินิจฉัยก่อน ประกอบกับจำนวนทุนทรัพย์ที่พิพาทสำหรับภาษีมูลค่าเพิ่มในเดือนภาษีสิงหาคม 2544 ไม่เกิน 50,000 บาท ต้องห้ามมิให้คู่ความอุทธรณ์ในข้อเท็จจริงตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 25 สมควรที่ศาลภาษีอากรกลางจะต้องฟังข้อเท็จจริงจากการนำสืบของคู่ความให้สิ้นกระแสความเสียก่อน จึงให้ยกคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลางและให้ศาลภาษีอากรกลางดำเนินการสืบพยานฟังข้อเท็จจริงและวินิจฉัยในประเด็นนี้ก่อนตาม พ.ร.บ.จัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ประกอบ ป.วิ.พ. มาตรา 243 (3) (ข)
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องขอให้เพิกถอนการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภพ.73.1 เลขที่ 02008390/102303 ถึงเลขที่ 02008390/102305 ลงวันที่ 1 กรกฎาคม 2545 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ เลขที่ สภ.2/อธ.3/14.1/18/47 ถึงเลขที่ สภ.2/อธ.3/14.3/18/47 ลงวันที่ 27 มกราคม 2547
จำเลยให้การขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งงดการชี้สองสถานและงดการสืบพยานแล้วพิพากษาให้เพิกถอนหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่ม ภพ.73.1 เลขที่ 02008390/102303 ถึงเลขที่ 02008390/102305 ลงวันที่ 1 กรกฎาคม 2545 และคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เลขที่ สภ.2/อธ.3/14.1/18/47 ถึงเลขที่ สภ.2/อธ.3/14.3/18/47 ลงวันที่ 27 มกราคม 2547 ให้จำเลยใช้ค่าฤชาธรรมเนียมแทนโจทก์ โดยกำหนดค่าทนายความให้ 3,000 บาท
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า ข้อเท็จจริงรับฟังเป็นยุติว่า เมื่อวันที่ 1 กรกฎาคม 2545 เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มให้โจทก์ชำระภาษีมูลค่าเพิ่มและเบี้ยปรับสำหรับเดือนภาษีสิงหาคม กันยายน และตุลาคม 2544 จำนวน 128,718 บาท 229,178 บาท และ 205,068 บาท รวมทั้งสิ้น 562,964 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมิน คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยอุทธรณ์ว่าการประเมินของเจ้าพนักงานประเมินชอบด้วยกฎหมายแล้ว แต่โจทก์มีภาษีชำระเกินเหลืออยู่จึงไม่ต้องรับผิดชำระภาษีตามการประเมิน และให้โจทก์รับผิดชำระเบี้ยปรับจากการแสดงรายการภาษีคลาดเคลื่อนตามมาตรา 89 (4) แห่งประมวลรัษฎากร กรณีเบี้ยปรับตามการประเมินมีเหตุอันควรผ่อนผันจึงพิจารณาเรียกเก็บเพียงร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย คงเหลือเรียกเก็บเบี้ยปรับสำหรับเดือนภาษีสิงหาคม กันยายน และตุลาคม 2544 จำนวน 32,318.66 บาท 58,722.66 บาท และ 51,584.96 บาท รวมทั้งสิ้น 142,626.28 บาท
ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการแรกมีว่า หนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ขัดต่อพระราชบัญญัติวิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 หรือไม่ เห็นว่า ตามหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มระบุว่า อาศัยอำนาจตามมาตรา 88, 88/2, 88/5 และ 88/6 แห่งประมวลรัษฎากร ขอแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนสิงหาคม กันยายน และตุลาคม 2544 พร้อมทั้งเบี้ยปรับตามมาตรา 89 (3) (4) (10) แห่งประมวลรัษฎากรดังรายละเอียดต่อไปนี้ รายการที่ 1 แสดงยอดขายและภาษีขาย ตอนที่ 2 แสดงยอดซื้อและภาษีซื้อ และตอนที่ 3 แสดงการคำนวณภาษี โดยระบุรายละเอียดในช่องแรกว่าเป็นรายการตามแบบแสดงรายการที่ยื่นไว้ ช่องที่สองระบุว่า เป็นรายการตามผลการตรวจ ฯ และช่องที่สามระบุว่า เป็นยอดแตกต่าง โดยสรุปยอดรวมภาษีที่ต้องชำระเพิ่มเติมทั้งสิ้น 128,718 บาท 229,178 บาท และ 205,068 บาท ตามลำดับ ขอให้นำเงินภาษีไปชำระ ณ สำนักงานสรรพากรเขตหรือสำนักงานสรรพากรอำเภอวัฒนา ภายใน 30 วัน นับแต่วันที่ได้รับหนังสือนี้ นอกจากนี้ด้านหลังหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มระบุเหตุผลที่ประเมินว่า ยอดขายแสดงไว้ต่ำไปจำนวนเงิน 3,969.36 บาท 40,798.61 บาท และ 9,083.74 บาท ตามลำดับ และระบุว่ามียอดซื้อที่เสียภาษีแล้วโดยนำภาษีซื้อต้องห้ามตามมาตรา 82/5 มาถือเป็นเครดิตจำนวนเงิน 64,080.78 บาท 111,733.52 บาท และ 101,898.19 บาท ตามลำดับ ทั้งระบุข้อควรทราบไว้ว่า 1. ถ้าไม่ชำระภาษีภายในวันที่ … ตามรายการที่ (15) จะต้องรับผิดเสียเงินเพิ่มอีกร้อยละ 1.5 ต่อเดือนหรือเศษของเดือนของเงินภาษีที่ต้องเสียตามมาตรา 89/1 แห่งประมวลรัษฎากร นับจากวันดังกล่าวจนถึงวันที่ได้ชำระภาษี และหากมิได้ชำระภายใน 30 วัน นับแต่ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินหนี้ เจ้าหน้าที่มีอำนาจสั่งยึดหรืออายัดและขายทอดตลาดทรัพย์สินตามมาตรา 12 แห่งประมวลรัษฎากร 2. กรณีไม่เห็นด้วยกับการประเมิน จะต้องยื่นคำอุทธรณ์ด้วยแบบ ภ.ส.6 ต่อคณะกรรมการการพิจารณาอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับหนังสือแจ้งจำนวนเงินภาษีนี้ ทั้งนี้ ตามมาตรา 30 แห่งประมวลรัษฎากร และตามคำวินิจฉัยอุทธรณ์ข้อ 2 ได้ระบุเหตุผลที่วินิจฉัยว่า ตามหลักฐานที่ตรวจสอบปรากฏข้อเท็จจริงฟังได้ว่า 1. เมื่อผู้อุทธรณ์นำใบกำกับภาษีซื้อที่ไม่ตรงตามที่จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มไว้มาถือเป็นภาษีซื้อ ใบกำกับภาษีซื้อดังกล่าวย่อมถือเป็นใบกำกับภาษีซื้อต้องห้ามตามมาตรา 82/5 (2) แห่งประมวลรัษฎากร และตามข้อ 3 ของประกาศอธิบดีกรมสรรพากรเกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 17) การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินจึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว แต่เนื่องจากผลการคำนวณภาษีปรากฏว่าผู้อุทธรณ์ยังคงมีภาษีชำระเกินเหลืออยู่จึงไม่ต้องรับผิดชำระภาษีตามการประเมิน หากยังคงต้องรับผิดชำระเบี้ยปรับจากการแสดงภาษีไว้คลาดเคลื่อน ตามมาตรา 89 (4) แห่งประมวลรัษฎากร 2. กรณีเบี้ยปรับตามการประเมิน มีเหตุอันควรผ่อนผัน จึงพิจารณาเรียกเก็บเพียงร้อยละ 50 ของเบี้ยปรับตามกฎหมาย และในข้อ 3 (ก) ระบุให้ผู้อุทธรณ์นำเงินภาษี เบี้ยปรับ ไปชำระ ณ สำนักงานสรรพากรพื้นที่สาขาวัฒนา กรุงเทพมหานคร เป็นเงิน 32,318.66 บาท 58,722.66 บาท และ 51,584.96 บาท ตามลำดับ และข้อ 4 ระบุว่า คำวินิจฉัยอุทธรณ์นี้ทำไว้สองฉบับเก็บไว้ที่คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์หนึ่งฉบับ ส่งให้ผู้อุทธรณ์หนึ่งฉบับ แล้วยังมีหมายเหตุว่า หากประสงค์จะอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ให้อุทธรณ์ต่อศาลภายในกำหนดเวลา 30 วัน นับแต่วันได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ ตามมาตรา 30 (2) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนี้ หนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ดังกล่าวจึงมีเหตุผลที่ประกอบด้วยข้อเท็จจริงอันเป็นสาระสำคัญ ข้อกฎหมายที่อ้างอิง ข้อพิจารณาและข้อสนับสนุนในการใช้ดุลพินิจตามพระราชบัญญัติวิธีปฏิบัติราชการทางปกครอง พ.ศ.2539 มาตรา 37 แล้ว ที่ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาว่า หนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ไม่ชอบด้วยกฎหมายนั้นไม่ต้องด้วยความเห็นของศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากร อุทธรณ์ของจำเลยข้อนี้ฟังขึ้น
ปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยประการสุดท้ายมีว่า การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ชอบด้วยกฎหมายหรือไม่ เห็นว่า ประเด็นนี้ศาลภาษีอากรกลางยังมิได้วินิจฉัย และศาลภาษีอากรกลางมีคำสั่งงดการสืบพยาน จึงไม่มีข้อเท็จจริงที่ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรจะนำมาวินิจฉัยให้ได้โดยไม่ต้องย้อนสำนวนไปให้ศาลภาษีอากรกลางพิจารณาวินิจฉัยก่อน ทั้งจำนวนทุนทรัพย์ที่พิพาทสำหรับภาษีมูลค่าเพิ่มในเดือนภาษีสิงหาคม 2544 ไม่เกิน 50,000 บาท ต้องห้ามมิให้คู่ความอุทธรณ์ในข้อเท็จจริงตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 25 สมควรที่ศาลภาษีอากรกลางจะต้องฟังข้อเท็จจริงจากการนำสืบของคู่ความให้สิ้นกระแสความเสียก่อน จึงให้ยกคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง และให้ศาลภาษีอากรกลางดำเนินการสืบพยานฟังข้อเท็จจริงและวินิจฉัยในประเด็นนี้ก่อน ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ.2528 มาตรา 29 ประกอบประมวลกฎหมายวิธีพิจารณาความแพ่ง มาตรา 243 (3) (ข)
พิพากษายกคำพิพากษาศาลภาษีอากรกลาง ให้ศาลภาษีอากรกลางดำเนินกระบวนพิจารณาต่อไปแล้วมีคำพิพากษาไปตามรูปความ ค่าฤชาธรรมเนียมทั้งสองศาลให้ศาลภาษีอากรกลางรวมสั่งเมื่อมีคำพิพากษาใหม่
