แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
ผู้รับการประเมินที่มีเหตุจำเป็นไม่สามารถยื่นอุทธรณ์ตามกำหนดเวลาอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 ย่อมมีสิทธิขอให้อธิบดีกรมสรรพากรขยายหรือเลื่อนกำหนดเวลาในการยื่นคำอุทธรณ์ออกไปได้ตามมาตรา 3 อัฏฐ หากอธิบดีกรมสรรพากรพิจารณาแล้วเห็นว่าผู้รับการประเมินมีเหตุจำเป็น แต่กลับสั่งไม่อนุมัติให้ขยายหรือเลื่อนกำหนดเวลาออกไป เป็นการขัดขวางมิให้ผู้รับการประเมินได้รับสิทธิในการพิจารณาอุทธรณ์จากคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และสิทธิในการอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลย่อมไม่ชอบผู้รับการประเมินมีสิทธิที่จะฟ้องขอให้ศาลภาษีอากรกลางเพิกถอนคำสั่งดังกล่าวได้ เพื่อให้ศาลภาษีอากรกลางแก้ไขคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรเสียใหม่ให้ถูกต้องต่อไป โดยถือว่าคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าวเป็นคำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานตามกฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากร
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า โจทก์เป็นนิติบุคคลประเภทบริษัทจำกัดประกอบธุรกิจเครดิตฟองซิเอร์เมื่อวันที่ 7 ธันวาคม 2536 โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินจากเจ้าพนักงานของจำเลยว่าโจทก์ไม่นำรายได้คือดอกเบี้ยและกำไรจากการขายอสังหาริมทรัพย์มารวมเป็นรายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลสำหรับรอบระยะเวลาบัญชีปี 2533 จึงทำการปรับปรุงคิดคำนวณภาษีเงินได้นิติบุคคลของโจทก์ใหม่แล้วมีคำสั่งให้โจทก์ชำระภาษีเงินได้นิติบุคคลเพิ่มพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่ม รวมเป็นเงิน 2,098,566 บาท โจทก์อุทธรณ์การประเมินไปยังคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์เมื่อวันที่ 6 มกราคม 2537 ต่อมาประมาณต้นเดือนตุลาคม2537 โจทก์ได้รับแจ้งทางโทรศัพท์จากเจ้าหน้าที่ของจำเลยว่าคำอุทธรณ์ที่ยื่นไว้เกินกำหนดระยะเวลาที่ประมวลรัษฎากรกำหนดไว้ไป 1 วัน โดยอ้างว่าโจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินเมื่อวันที่ 6 ธันวาคม 2536 จึงครบกำหนดระยะเวลาอุทธรณ์ในวันที่ 5 มกราคม2537 โจทก์ตรวจสอบแล้วพบว่าเจ้าหน้าที่ของการสื่อสารแห่งประเทศไทยได้นำหนังสือแจ้งการประเมินมาส่ง ณ ที่ทำการโจทก์เมื่อวันที่ 6 ธันวาคม 2536 อันเป็นวันหยุดทำการของโจทก์ชดเชยวันที่ 5 ธันวาคม 2536 ซึ่งเป็นวันเฉลิมพระชนมพรรษาพระบาทสมเด็จพระเจ้าอยู่หัว ไม่มีพนักงานของโจทก์มาทำงาน เจ้าหน้าที่ไปรษณีย์ได้ให้ยามรักษาความปลอดภัยของบริษัทพัฒนาการคอมเพล็กซ์เฮ้าส์ จำกัด ซึ่งตั้งอยู่อาคารเดียวกับบริษัทโจทก์ลงชื่อรับหนังสือแจ้งการประเมิน ต่อมาวันที่ 7 ธันวาคม 2536 พนักงานของโจทก์ได้พบหนังสือดังกล่าวและลงรับในหนังสือว่าได้รับเอกสารวันที่ 7 ธันวาคม 2536 ดังนั้นคำอุทธรณ์ของโจทก์ที่ยื่นไว้จึงอยู่ภายใน 30 วัน ตามที่กฎหมายกำหนด แต่เจ้าหน้าที่ของจำเลยได้ให้โจทก์ยื่นหนังสือขอขยายระยะเวลายื่นคำอุทธรณ์เข้ามาใหม่ ดังนั้นในวันที่ 19 ตุลาคม 2537 โจทก์ยื่นหนังสือขอขยายระยะเวลายื่นคำอุทธรณ์ต่อจำเลยต่อมาวันที่ 14 ธันวาคม 2537 โจทก์ได้รับหนังสือที่ กค 0816/22334 จากจำเลยแจ้งว่ากรณียังไม่มีเหตุจำเป็นอันสมควร ไม่อนุมัติให้ขยายระยะเวลายื่นคำอุทธรณ์โจทก์เห็นว่ากรณีของโจทก์ได้ยื่นคำอุทธรณ์ภายใน 30 วัน นับแต่วันได้รับหนังสือแจ้งการประเมินในวันที่ 7 ธันวาคม 2536 การที่ผู้อื่นลงชื่อรับหนังสือดังกล่าวไว้ในวันที่ 6 ธันวาคม 2536นั้นไม่มีผลตามกฎหมายเพราะไม่ใช่บุคคลที่เกี่ยวข้องกับโจทก์และเป็นกรณีที่มีเหตุอันสมควรที่จะอนุมัติให้ขยายระยะเวลายื่นคำอุทธรณ์แก่โจทก์ ดังนั้น คำสั่งดังกล่าวของจำเลยจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย ขอให้เพิกถอนคำสั่งของจำเลยเรื่องไม่อนุมัติให้ขยายระยะเวลายื่นคำอุทธรณ์ ตามหนังสือที่ กค 0816/22334 ฉบับลงวันที่ 12 ธันวาคม 2537และให้จำเลยรับคำอุทธรณ์ของโจทก์ไว้พิจารณาต่อไป
จำเลยให้การว่า เจ้าพนักงานของจำเลยได้ส่งหนังสือแจ้งการประเมินให้โจทก์ทางไปรษณีย์ลงทะเบียนตอบรับ โดยมีพนักงานของโจทก์ลงชื่อรับไว้เมื่อวันที่ 6 ธันวาคม2536 โจทก์ยื่นคำอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมินในวันที่ 6 มกราคม 2537จึงเกินกำหนด 30 วัน นับแต่ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินซึ่งเกิดจากความประมาทเลินเล่อของโจทก์เอง หาใช่โจทก์มีความจำเป็นไม่สามารถยื่นคำอุทธรณ์ภายในกำหนดดังกล่าวไม่การที่จำเลยไม่อนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาอุทธรณ์จึงชอบแล้ว และโจทก์ก็มิได้ขอขยายระยะเวลายื่นคำอุทธรณ์ก่อนครบกำหนด 30 วัน หากแต่ยื่นเมื่อล่วงพ้นไปแล้ว 10 เดือนจึงไม่มีเหตุใด ๆ ที่จำเลยจะต้องขยายกำหนดเวลาให้ได้ และโจทก์ไม่มีอำนาจฟ้องขอให้เพิกถอนคำสั่งไม่อนุมัติให้ขยายระยะเวลายื่นคำอุทธรณ์ ขอให้ยกฟ้อง
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษาว่า ให้เพิกถอนคำสั่งของจำเลยเรื่องไม่อนุมัติให้ขยายระยะเวลาการยื่นคำอุทธรณ์ตามหนังสือที่ กค 0816/22334 ฉบับลงวันที่ 12ธันวาคม 2537 และให้จำเลยรับคำอุทธรณ์ของโจทก์ไว้ดำเนินการต่อไป
จำเลยอุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “มีปัญหาต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์ของจำเลยในข้อแรกว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องขอเพิกถอนคำสั่งอธิบดีกรมสรรพากรที่ไม่อนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาการยื่นคำอุทธรณ์แก่โจทก์นั้นได้หรือไม่ เห็นว่า การอุทธรณ์การประเมินภาษีอากรเป็นวิธีการอย่างหนึ่งที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 30 บัญญัติไว้ให้สิทธิแก่ผู้รับการประเมินที่จะอุทธรณ์การประเมินของเจ้าพนักงานประเมิน ซึ่งมีสำนักงานอยู่ในเขตกรุงเทพมหานคร ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ เมื่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยแล้ว ผู้รับการประเมินก็มีสิทธิที่จะอุทธรณ์ต่อศาลได้อีกภายในกำหนด 30 วัน นับแต่ได้รับแจ้งคำวินิจฉัยอุทธรณ์ซึ่งคดีอุทธรณ์คำวินิจฉัยของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ดังกล่าวนั้น ศาลภาษีอากรกลางมีอำนาจพิจารณาพิพากษาได้ตามพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 มาตรา 7(1) แต่ผู้รับการประเมินจะนำคดีมาฟ้องต่อศาลภาษีอากรได้ก็ต่อเมื่อได้มีการปฏิบัติตามหลักเกณฑ์วิธีการและระยะเวลาที่กำหนดไว้เช่นว่านั้น และได้มีการวินิจฉัยชี้ขาดคำคัดค้านและคำอุทธรณ์นั้นเสร็จแล้ว ดังที่มาตรา 8 แห่งพระราชบัญญัติจัดตั้งศาลภาษีอากรและวิธีพิจารณาคดีภาษีอากร พ.ศ. 2528 บัญญัติไว้ สำหรับกรณีที่ผู้รับการประเมินมีเหตุจำเป็นจนไม่สามารถจะปฏิบัติตามกำหนดเวลาในการอุทธรณ์ตามที่กำหนดไว้ในมาตรา 30 แห่งประมวลรัษฎากรได้นั้น มาตรา 3 อัฏฐ ก็ได้บัญญัติว่าเมื่ออธิบดี (กรมสรรพากร) พิจารณาเห็นเป็นการสมควรจะให้ขยายหรือเลื่อนกำหนดเวลาออกไปอีกตามความจำเป็นแก่กรณีก็ได้ วิธีการดังกล่าวนี้เป็นส่วนหนึ่งของกระบวนการที่ผู้รับการประเมินจะต้องปฏิบัติโดยถูกต้องเพื่อการที่จะได้รับการพิจารณาและพิพากษาคดีจากศาลภาษีอากรกลางได้ ดังนั้น กรณีที่ผู้รับการประเมินมีเหตุจำเป็นจนไม่สามารถจะปฏิบัติตามกำหนดเวลาการอุทธรณ์การประเมินต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ได้ย่อมมีสิทธิที่จะขอให้อธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้ขยายหรือเลื่อนกำหนดเวลาในการยื่นคำอุทธรณ์ต่อคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ออกไปได้ หากอธิบดีกรมสรรพากรพิจารณาแล้วเห็นว่าผู้รับการประเมินมีเหตุจำเป็นจนไม่สามารถจะปฏิบัติตามกำหนดเวลาการอุทธรณ์การประเมินได้ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 30 แต่กลับสั่งไม่อนุมัติให้ขยายหรือเลื่อนกำหนดเวลาออกไปแก่ผู้รับประเมินตามความจำเป็นแก่กรณี เป็นการขัดขวางมิให้ผู้รับการประเมินได้รับสิทธิในการพิจารณาอุทธรณ์จากคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์และสิทธิในการอุทธรณ์คำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ต่อศาลได้ย่อมเห็นได้ว่าคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าวไม่ชอบด้วยกฎหมาย ผู้รับการประเมินจึงมีสิทธิที่จะฟ้องขอให้ศาลภาษีอากรกลางเพิกถอนคำสั่งอันไม่ชอบด้วยกฎหมายของอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าวได้ เพื่อให้ศาลภาษีอากรกลางแก้ไขคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรเสียใหม่ให้ถูกต้องตามเจตนารมณ์ของประมวลรัษฎากร มาตรา 3 อัฏฐต่อไป โดยถือว่าคำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรดังกล่าวเป็นคำวินิจฉัยของเจ้าพนักงานตามกฎหมายเกี่ยวกับภาษีอากร มิฉะนั้นผู้รับการประเมินย่อมไม่มีทางที่จะได้รับสิทธิตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 3 อัฏฐ และมาตรา 30 บัญญัติไว้นั้นได้ ดังนั้น ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า โจทก์มีอำนาจฟ้องขอเพิกถอนคำสั่งไม่อนุมัติให้ขยายระยะเวลาอุทธรณ์แก่โจทก์ได้นั้น ศาลฎีกาจึงเห็นพ้องด้วยอุทธรณ์ของจำเลยในข้อนี้ฟังไม่ขึ้น
ปัญหาในข้อที่สองมีว่า คำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรที่ไม่อนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาการยื่นคำอุทธรณ์แก่โจทก์ชอบด้วยข้อเท็จจริงและข้อกฎหมายแล้วหรือไม่ ข้อเท็จจริงฟังได้ยุติโดยโจทก์จำเลยมิได้โต้แย้งกันแล้วนั้นว่า เจ้าพนักงานประเมินส่งหนังสือแจ้งการประเมินแก่โจทก์ทางไปรษณีย์ลงทะเบียนตอบรับเจ้าหน้าที่ไปรษณีย์ได้นำหนังสือดังกล่าวไปส่งแก่โจทก์ ณ สำนักงานของโจทก์เมื่อวันที่ 6 ธันวาคม 2536 พนักงานของโจทก์ซึ่งทำหน้าที่เป็นเวรยามรักษาการณ์ได้ลงลายมือชื่อในใบไปรษณีย์ตอบรับในการรับหนังสือแจ้งการประเมินนั้นไว้ ซึ่งวันที่ 6 ธันวาคม 2536 นั้นเป็นวันหยุดทำการของโจทก์ ตามประกาศธนาคารแห่งประเทศไทยเอกสารหมาย จ.2 เนื่องจากเป็นวันหยุดชดเชยวันเฉลิมพระชนมพรรษาพระบาทสมเด็จพระเจ้าอยู่หัว โจทก์ได้รับหนังสือแจ้งการประเมินตามความเป็นจริงในวันที่ 7 ธันวาคม 2536 จึงได้ยื่นคำอุทธรณ์การประเมินในวันที่ 6 มกราคม 2537เจ้าหน้าที่ของจำเลยได้รับคำอุทธรณ์ของโจทก์นั้นไว้ ต่อมาโจทก์ทราบจากเจ้าหน้าที่ของจำเลยว่าคำอุทธรณ์ของโจทก์ที่ยื่นไว้เกินกำหนด 30 วัน ตามที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 30บัญญัติไว้ไป 1 วัน โจทก์จึงได้ยื่นคำร้องต่ออธิบดีกรมสรรพากรเมื่อวันที่ 19 ตุลาคม 2537ขอให้อธิบดีกรมสรรพากรอนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาการยื่นอุทธรณ์แก่โจทก์ออกไปอธิบดีกรมสรรพากรพิจารณาแล้วมีคำสั่งว่า กรณียังไม่มีเหตุจำเป็นอันสมควร จึงไม่อนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาการยื่นคำอุทธรณ์ ปัญหาจึงอยู่ที่ว่า ข้อเท็จจริงฟังได้หรือไม่ว่าโจทก์มีเหตุจำเป็นจนไม่สามารถจะปฏิบัติตามกำหนดเวลาการยื่นคำอุทธรณ์ที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 30 บัญญัติไว้ ข้อเท็จจริงปรากฏตามคำเบิกความของนายทศพล รัตนวิจิตร พยานโจทก์ว่า โจทก์มอบอำนาจให้นายทศพลยื่นคำอุทธรณ์เมื่อวันที่ 3 มกราคม 2537นายทศพลทำคำอุทธรณ์เสร็จพร้อมที่จะยื่นได้ก่อนวันที่ 6 มกราคม 2537 นายทศพลเคยนำคำอุทธรณ์ไปยื่นต่อเจ้าหน้าที่ของจำเลยเมื่อวันที่ 3 มกราคม 2537 แต่ผลสุดท้ายนายทศพลได้ขอคำอุทธรณ์นั้นคืนมาจากเจ้าหน้าที่เสีย เนื่องจากมีเหตุขัดข้องเกี่ยวกับหนังสือค้ำประกันการขอทุเลาการเสียภาษีอากร ซึ่งจะต้องแก้ไขเสียก่อน ผลก็คือโจทก์มิได้ยื่นคำอุทธรณ์ในวันที่ 3 มกราคม 2537 สำหรับการยื่นคำอุทธรณ์นั้นสามารถทำได้โดยไม่ต้องยื่นคำร้องขอทุเลาการเสียภาษีอากรพร้อมกันด้วย ดังที่นายทศพลยื่นคำอุทธรณ์ในวันที่ 6 มกราคม 2537 ก็ไม่ได้ยื่นคำร้องขอทุเลาการเสียภาษีอากรด้วยแต่อย่างใด ดังนี้ย่อมเห็นได้ว่า โจทก์สามารถที่จะยื่นคำอุทธรณ์ภายในวันที่ 5 มกราคม 2537 อันเป็นการปฏิบัติตามกำหนดเวลาการอุทธรณ์ที่ประมวลรัษฎากร มาตรา 30 บัญญัติไว้ได้ กรณีหาใช่โจทก์มีเหตุจำเป็นจนไม่สามารถปฏิบัติตามกำหนดเวลาการอุทธรณ์ที่ประมวลรัษฎากรมาตรา 30 บัญญัติไว้ไม่ ดังนั้นการที่อธิบดีกรมสรรพากรปรับข้อเท็จจริงว่า โจทก์ไม่มีเหตุจำเป็นอันสมควร จึงไม่อนุมัติให้ขยายกำหนดเวลาการยื่นคำอุทธรณ์ จึงเป็นการชอบด้วยข้อเท็จจริงดังกล่าวและชอบด้วยกฎหมายตามบทบัญญัติแห่งประมวลรัษฎากร มาตรา 3อัฏฐ แล้ว คำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรจึงชอบด้วยกฎหมาย ไม่มีเหตุจำเป็นที่โจทก์จะมาฟ้องขอให้เพิกถอนคำสั่งดังกล่าวเสียได้ ที่ศาลภาษีอากรกลางวินิจฉัยว่า โจทก์เข้าใจผิดในข้อกฎหมายว่าสามารถยื่นคำอุทธรณ์ได้ถึงวันที่ 6 มกราคม 2537 ทั้งโจทก์ยื่นเกินกำหนดเพียง 1 วัน ไม่มีเจตนาที่จะไม่ปฏิบัติตามกำหนดระยะเวลายื่นอุทธรณ์ จึงมีเหตุอันสมควรที่จะอนุมัติให้ขยายเวลายื่นคำอุทธรณ์ได้ คำสั่งของอธิบดีกรมสรรพากรที่ไม่อนุมัติให้ขยายระยะเวลายื่นคำอุทธรณ์จึงไม่ถูกต้อง สมควรที่จะเพิกถอนและให้จำเลยรับคำอุทธรณ์ของโจทก์ไว้ดำเนินการต่อไปนั้น จึงไม่ต้องด้วยความเห็นศาลฎีกา”
พิพากษากลับ ให้ยกฟ้องโจทก์
