แหล่งที่มา : เนติบัณฑิตยสภา
ย่อสั้น
ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 86 ผู้ที่จะออกใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าได้จะต้องเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ขายสินค้าหรือบริการเท่านั้น ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มิได้ขายสินค้าหรือบริการไม่อาจออกใบกำกับภาษีแทนผู้อื่นได้
ว. เป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีในนามของตนเองหรือในนามของลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง ซึ่งเป็นชื่อสถานประกอบการตามที่จดทะเบียนไว้ เมื่อโจทก์ติดต่อซื้อรางรถไฟจาก ว. และชำระค่ารางรถไฟให้โดยเช็คระบุชื่อบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง จำกัด ผู้ที่มีสิทธิและหน้าที่ในการออกใบกำกับภาษีให้แก่โจทก์คือ ว. หรือลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่งใบกำกับภาษีฉบับพิพาทซึ่งออกโดยห้างหุ้นส่วนจำกัดส. จึงเป็นใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะเป็นใบกำกับภาษีที่ห้างหุ้นส่วนดังกล่าวออกโดยไม่มีการขายสินค้าและถือได้ว่าเป็นใบกำกับภาษีปลอม ภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีดังกล่าว จึงไม่อาจนำมาหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ตามมาตรา 82/5 แห่งประมวลรัษฎากรการที่โจทก์นำใบกำกับภาษีซื้อที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายดังกล่าวไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเงินเพิ่มและเบี้ยปรับอีกสองเท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษีดังกล่าวตามมาตรา 89(7) แห่งประมวลรัษฎากรได้
โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่า โจทก์มิได้ซื้อรางรถไฟจากห้างหุ้นส่วนจำกัดส. แต่โจทก์ยังนำเอาใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัด ส. มาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีจึงไม่มีเหตุอันควรลดหรืองดเบี้ยปรับแก่โจทก์
ย่อยาว
โจทก์ฟ้องว่า เมื่อต้นเดือนกันยายน 2539 โจทก์ซื้อเหล็กรางรถไฟเพื่อใช้เป็นรางรถเครนไฟฟ้าในการประกอบกิจการของโจทก์จากนายวินัยบัตรมาก และห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์ โจทก์ได้ชำระค่าสินค้าและค่าภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่นายวินัย บัตรมาก นายวินัยได้นำใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์มาให้ โจทก์จึงนำใบกำกับภาษีดังกล่าวไปขอเงินค่าภาษีมูลค่าเพิ่มคืนจากจำเลยซึ่งจำเลยได้คืนแก่โจทก์แล้วต่อมาจำเลยได้ส่งหนังสือแจ้งการประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนกันยายน2539 ว่าโจทก์ได้นำใบกำกับภาษีของผู้ที่ไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีให้แก่โจทก์มาหักในการคำนวณภาษีไม่ชอบด้วยกฎหมาย ตามประมวลรัษฎากรมาตรา 82/5 ให้โจทก์คืนค่าภาษี 51,540.30 บาท เงินเพิ่ม 13,915.89 บาทและเบี้ยปรับ 154,620.90 บาท โจทก์ยื่นอุทธรณ์คัดค้านการประเมินคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์วินิจฉัยว่า การที่เจ้าพนักงานประเมินเรียกเก็บภาษีและเงินเพิ่ม จึงชอบด้วยกฎหมายแล้ว แต่ให้รับผิดเสียเบี้ยปรับสองเท่าของจำนวนภาษีตามมาตรา 89(7) เพียงกรณีเดียวให้โจทก์นำเงินภาษีเบี้ยปรับและเงินเพิ่มรวม 168,536.79 บาท ไปชำระแก่จำเลย จำเลยไม่มีสิทธิเรียกเงินจำนวนดังกล่าวเพราะโจทก์ได้ปฏิบัติตามประมวลรัษฎากรแล้วโจทก์ไม่ทราบว่าใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์เป็นใบกำกับภาษีปลอมและไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงการชำระภาษีเพราะได้มีการซื้อขายสินค้าจริงและชำระเงินจริง โดยชำระเป็นเช็คผ่านธนาคารโจทก์นำใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้เพราะเข้าใจว่าเป็นใบกำกับภาษีที่ถูกต้องโจทก์ได้นำเงินไปชำระแก่จำเลยเป็นค่าภาษี 51,540 บาท เงินเพิ่ม 20,100.60บาท รวมเป็นเงิน 71,640.90 บาท ขอให้เพิกถอนหรือยกเลิกการประเมินภาษีที่ให้โจทก์ชำระเป็นเงิน 168,536.79 บาท ให้งดเบี้ยปรับและหรือเงินเพิ่มที่เรียกจากโจทก์ทั้งหมดกับให้จำเลยคืนเงินภาษีและเงินเพิ่มจำนวน72,509.42 บาท พร้อมดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 7.5 ต่อปี ของต้นเงิน71,640.90 บาท นับแต่วันฟ้องจนกว่าจะชำระเสร็จแก่โจทก์
จำเลยให้การว่า โจทก์ยื่นแบบแสดงรายการภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนกันยายน 2539 ได้นำใบกำกับภาษีซื้อปลอมของห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์ ซึ่งโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ได้ว่าบุคคลใดเป็นผู้ออกให้สำแดงในยอดซื้อของเดือนดังกล่าวซึ่งถือเป็นภาษีซื้อต้องห้ามมิให้นำมาหักภาษีขาย เมื่อโจทก์นำภาษีซื้อต้องห้ามดังกล่าวมาคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มเป็นเหตุให้โจทก์สำแดงรายการคลาดเคลื่อน จึงต้องเสียเบี้ยปรับ 3 เท่าและยังต้องรับผิดเงินเพิ่มอีก รวมเป็นเงิน 220,007.09 บาท คณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์มีคำวินิจฉัยว่าโจทก์ใช้ใบกำกับภาษีปลอมต้องรับผิดค่าภาษีและเงินเพิ่มตามการประเมิน ส่วนเบี้ยปรับให้ลดลงคงเรียกเก็บเพียง 2 เท่าใบกำกับภาษีซื้อรายพิพาทโจทก์ถือเป็นภาษีซื้อแล้วนำไปคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับเดือนกันยายน 2539 โดยโจทก์ไม่สามารถพิสูจน์ได้ว่าห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์มีตัวตนอยู่ที่ใด และไม่สามารถติดตามผู้จัดการหรือผู้แทนของห้างมายืนยันว่าเป็นผู้ออกใบกำกับภาษีซื้อดังกล่าว โจทก์กล่าวอ้างลอย ๆว่า โจทก์สุจริต โจทก์จึงต้องรับผิดค่าภาษีที่สำแดงเกินพร้อมเบี้ยปรับและเงินเพิ่มตามการประเมินและคำวินิจฉัยอุทธรณ์ของคณะกรรมการพิจารณาอุทธรณ์ขอให้พิพากษายกฟ้องโจทก์
ศาลภาษีอากรกลางพิพากษายกฟ้องโจทก์
โจทก์อุทธรณ์ต่อศาลฎีกา
ศาลฎีกาแผนกคดีภาษีอากรวินิจฉัยว่า “มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยตามอุทธรณ์โจทก์ประการแรกว่า โจทก์สามารถนำใบกำกับภาษีซื้อฉบับพิพาทมาถือเป็นภาษีซื้อเพื่อคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้หรือไม่ตามประมวลรัษฎากร มาตรา 82/5 บัญญัติว่า “ภาษีซื้อในกรณีดังต่อไปนี้ ไม่ให้นำมาหักในการคำนวณภาษีตามมาตรา 82/3 (1)…(5) ภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีซึ่งออกโดยผู้ที่ไม่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีตามส่วน 10(6)..” และในส่วน 10 มาตรา 86 บัญญัติว่า “ภายใต้บังคับมาตรา 86/1 มาตรา 86/2 และมาตรา 86/8 ให้ผู้ประกอบการจดทะเบียนจัดทำใบกำกับภาษี และสำเนาใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าหรือการให้บริการทุกครั้ง และต้องจัดทำทันทีที่ความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น พร้อมทั้งให้ส่งมอบใบกำกับภาษีนั้นแก่ผู้ซื้อสินค้าหรือผู้รับบริการ ส่วนสำเนาใบกำกับภาษีให้เก็บรักษาไว้ตามมาตรา 87/3..” เห็นว่า ตามบทบัญญัติดังกล่าวผู้ที่จะออกใบกำกับภาษีสำหรับการขายสินค้าได้นั้นจะต้องเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่ขายสินค้าหรือบริการเท่านั้น ผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มิได้ขายสินค้าหรือบริการไม่อาจออกใบกำกับภาษีแทนผู้อื่นได้ ข้อเท็จจริงปรากฏว่านายวินัย บัตรมาก เป็นผู้ติดต่อขายและส่งมอบรางรถไฟให้แก่โจทก์ในนามบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง จำกัด โจทก์ได้รับรางรถไฟแล้วชำระค่าสินค้าพร้อมภาษีมูลค่าเพิ่มด้วยเช็คระบุชื่อบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่งจำกัด จำนวนเงิน 787,830.30 บาท และได้มีการนำเช็คดังกล่าวเข้าบัญชีของนายวินัยซึ่งได้เปิดบัญชีออมทรัพย์ไว้ที่ธนาคารทหารไทยจำกัด สาขาโชคชัย 4 ในนามของลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง แต่ไม่มีการจดทะเบียนบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง จำกัด เป็นนิติบุคคล จำเลยได้จดทะเบียนภาษีมูลค่าเพิ่มให้แก่นายวินัยระบุว่าเป็นผู้ประกอบการใช้ชื่อสถานประกอบการว่าลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่งนายวินัยจึงเป็นผู้ประกอบการจดทะเบียนที่มีสิทธิออกใบกำกับภาษีในนามของตนเองหรือในนามของลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง ซึ่งเป็นชื่อสถานประกอบการตามที่จดทะเบียนไว้ได้ ดังนั้น เมื่อโจทก์ติดต่อซื้อรางรถไฟจากนายวินัยและชำระค่ารางรถไฟให้โดยเช็คระบุชื่อบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง จำกัดผู้ที่มีสิทธิและหน้าที่ในการออกใบกำกับภาษีให้แก่โจทก์คือนายวินัยหรือลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง หาใช่ห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์ไม่ใบกำกับภาษีฉบับพิพาทซึ่งออกโดยห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์จึงเป็นใบกำกับภาษีที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายเพราะเป็นใบกำกับภาษีที่ห้างหุ้นส่วนดังกล่าวออกโดยไม่มีการขายสินค้าและถือได้ว่าเป็นใบกำกับภาษีปลอม ภาษีซื้อตามใบกำกับภาษีดังกล่าวจึงไม่อาจนำมาหักในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มได้ตามมาตรา 82/5 แห่งประมวลรัษฎากรการที่โจทก์นำใบกำกับภาษีซื้อที่ออกโดยไม่ชอบด้วยกฎหมายดังกล่าวไปใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มจึงไม่ชอบด้วยกฎหมาย เจ้าพนักงานประเมินของจำเลยมีอำนาจประเมินภาษีมูลค่าเพิ่มพร้อมเงินเพิ่มและเบี้ยปรับอีกสองเท่าของจำนวนภาษีตามใบกำกับภาษีดังกล่าวตามมาตรา 89(7) แห่งประมวลรัษฎากรได้ ที่โจทก์อ้างว่าเหตุที่นำใบกำกับภาษีดังกล่าวมาใช้เพราะถูกนายวินัยหลอกลวง โจทก์ไม่มีเจตนาหลีกเลี่ยงภาษีนั้น เห็นว่า โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่าโจทก์ซื้อรางรถไฟจากนายวินัยหรือบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง จำกัด โดยโจทก์ได้ออกเช็คสั่งจ่ายเงินระบุชื่อบริษัทลิฟท์ไทยเอ็นจิเนียริ่ง จำกัดเป็นผู้รับเงิน แต่โจทก์กลับไปรับใบกำกับภาษีจากห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์ซึ่งมิได้เป็นผู้ขายรางรถไฟให้แก่โจทก์ เช่นนี้โจทก์จึงไม่อาจอ้างได้ว่าถูกนายวินัยหลอกลวง
มีปัญหาที่ต้องวินิจฉัยประการสุดท้ายตามอุทธรณ์โจทก์ว่ามีเหตุสมควรลดหรืองดเบี้ยปรับหรือไม่ เห็นว่า การที่โจทก์ทราบดีอยู่แล้วว่า โจทก์มิได้ซื้อรางรถไฟจากห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์ แต่โจทก์ยังนำเอาใบกำกับภาษีของห้างหุ้นส่วนจำกัดสุคนสวัสดิ์วัสดุภัณฑ์มาใช้ในการคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มเช่นนี้กรณีจึงไม่มีเหตุอันควรลดหรืองดเบี้ยปรับแก่โจทก์”
พิพากษายืน
